國際財產(chǎn)課稅制度的畢業(yè)論文
財產(chǎn)課稅制度是一國稅收體系的重要組成部分。1994年稅制改革曾對我國財產(chǎn)課稅制度作了一定程度的完善,但相對于所得稅制、商品稅制來說,財產(chǎn)課稅制度改革的步子要小得多。目前我國財產(chǎn)課稅制度在稅種設(shè)置、稅制設(shè)計、組織收入等方面有其明顯的不足,因此改革和完善我國現(xiàn)行的財產(chǎn)課稅制度,建立一個科學(xué)、合理、公平、有效、適合我國社會主義市場經(jīng)濟體制要求的財產(chǎn)課稅體系,具有極為重要的意義。
一、世界各國財產(chǎn)課稅的發(fā)展概況及對我國的啟示
財產(chǎn)課稅歷史悠久,曾是各國政府主要的財政收入來源。目前世界各國都已著手建立一套種類齊全、功能完整、與本國國情相適應(yīng)的財產(chǎn)課稅制度。從財產(chǎn)課稅的實踐來看,根據(jù)應(yīng)稅財產(chǎn)的形態(tài)不同可分為動態(tài)財產(chǎn)稅和靜態(tài)財產(chǎn)稅。動態(tài)財產(chǎn)稅是對轉(zhuǎn)移或變動中的財產(chǎn)課征的財產(chǎn)稅,主要包括遺產(chǎn)稅和贈與稅。靜態(tài)財產(chǎn)稅是對納稅人在一定時間內(nèi)擁有的財產(chǎn)進行課稅,是財產(chǎn)課稅的主要組成部分。同時靜態(tài)財產(chǎn)稅依據(jù)其征收方式不同,分為綜合財產(chǎn)稅和特種財產(chǎn)稅。綜合財產(chǎn)稅,又稱為一般財產(chǎn)稅,是對納稅人擁有的全部財產(chǎn)實行的綜合課征。這種財產(chǎn)稅的應(yīng)稅范圍較廣,原則上包括納稅人所有或支配的全部財產(chǎn)。實行綜合財產(chǎn)稅制度的國家主要有美國、加拿大、德國和新加坡等。特種財產(chǎn)稅,又稱個別財產(chǎn)稅,是對特定類型財產(chǎn)課征的財產(chǎn)稅,主要包括土地稅、房屋稅、車輛稅等。發(fā)展中國家一般實行以土地、房屋和車輛為課稅對象的特種財產(chǎn)稅制度。綜合財產(chǎn)稅和特種財產(chǎn)稅雖同屬財產(chǎn)稅系,具有一定的共性,但在稅制設(shè)計、征管方式、課稅對象和作用側(cè)重點等方面存在明顯的差別。前者課稅范圍較廣、公平性較強、籌集的收入相對較多,但計征方法比較復(fù)雜,偷逃稅問題比較突出。后者以土地、房屋和其它特定的財產(chǎn)作為課稅對象,課稅范圍相對較窄,但不宜隱匿虛報,,計征方法相對簡便。發(fā)達國家由于居民的納稅意識較強,征管手段先進,征管制度嚴密,多選擇綜合財產(chǎn)稅制度并普遍開征遺產(chǎn)稅和贈與稅。而發(fā)展中國家在這方面有許多欠缺,多實行特種財產(chǎn)稅制度。同時,還應(yīng)看到,過去由于顧慮征管難度較大和稅源較少等原因,很多發(fā)展中國家沒有開征遺產(chǎn)稅和贈與稅。但在近年來,一些發(fā)展中國家先后開征了遺產(chǎn)稅和贈與稅,并取得了良好的財政效果和社會效果�？梢灶A(yù)見,隨著各國經(jīng)濟的發(fā)展,在今后一段時間內(nèi),開征遺產(chǎn)稅和贈與稅的發(fā)展中國家將會逐漸增多。
經(jīng)濟的發(fā)展、社會的進步要求稅收制度不斷地變革和完善,財產(chǎn)課稅制度自然也不例外。如今,財產(chǎn)課稅制度呈現(xiàn)出許多以前所沒有的特點,具體表現(xiàn)為:
1.財產(chǎn)課稅在整個稅收體系中的主體地位不復(fù)存在,但仍是一國稅收制度的重要組成部分。財產(chǎn)課稅是最古老的稅收形式,曾是各國財政收入的主要來源。隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展,財產(chǎn)課稅的主體地位已被所得稅和商品稅所取代,在全部財政收入所占的比重較小。發(fā)達國家財產(chǎn)課稅收入約占全部財政收入的10%-12%,發(fā)展中國家平均僅為5%-6%。但從長遠來看,由于財產(chǎn)課稅在保證地方財政收入、公平社會財富分配、調(diào)節(jié)人們收入水平、促使閑置財產(chǎn)投入使用等方面,仍具有所得稅和商品稅所沒有的功能和特點,它能有效地補充這兩個稅系的不足,如商品稅不能對不動產(chǎn)、繼承財產(chǎn)進行課征,所得稅無法對未使用資產(chǎn)和未實現(xiàn)的資產(chǎn)收益課稅等。因此,財產(chǎn)課稅的地位比較穩(wěn)定,仍然是現(xiàn)代稅收制度的重要組成部分之一。
2.財產(chǎn)課稅是地方政府收入的主要來源。由于財產(chǎn)課稅具有稅源分散廣泛、區(qū)域性等特點,地方政府易于做到對本地區(qū)的稅源實施嚴格監(jiān)控,提高稅收征管效率,同時財產(chǎn)稅收入主要用于本地區(qū)提供公共服務(wù),有利于形成“多征稅,多提供公共服務(wù)”的良性循環(huán)機制。據(jù)ｏｅｃｄ組織1990年的資料,在地方財政收入中,美國財產(chǎn)稅占80%,加拿大占845%,英國占93%。發(fā)展中國家近年來也極為重視財政分配關(guān)系的調(diào)整,并多把財產(chǎn)稅劃歸地方管理和支配,成為地方政府的主要財政收入。而且,隨著地方政府權(quán)限的擴大,一些國家正逐步下放財產(chǎn)稅稅種的立法權(quán),增加財產(chǎn)稅稅種、調(diào)整其稅率。這不但保證了財產(chǎn)課稅仍舊作為地方政府的主要收入,而且使稅源更加廣泛。
3.財產(chǎn)課稅多以市場價值為計稅依據(jù)且評估制度健全,并建立嚴密的財產(chǎn)登記制度和強化稅收的征收管理,以達到公平稅負、稅款的充分征收的目的。從各國財產(chǎn)稅的實踐來看,財產(chǎn)稅的計稅依據(jù)大體有三種:土地面積、市場價值、其它價值(如帳面價值)。目前在市場經(jīng)濟比較發(fā)達、財產(chǎn)課稅稅制比較完善的國家,一般以市場價值為計稅依據(jù)�？陀^地分析,以市場價值為稅基有三個優(yōu)點:一是稅基具有彈性,隨著房地產(chǎn)市場價值的上漲,稅基擴大,財產(chǎn)稅的收入也將相應(yīng)增加。二是市場價值反映納稅人的納稅能力,有利于實現(xiàn)稅收公平原則。但以市場價值為稅基要定期對財產(chǎn)進行評估,稅收征管成本較高。因此,大多數(shù)以市場價值為計稅依據(jù)的國家都設(shè)立專門的房地產(chǎn)評估機構(gòu),實行嚴格的財產(chǎn)登記制度,同時稅務(wù)機關(guān)從不同渠道搜集有關(guān)財產(chǎn)稅、納稅人以及市場的信息,注重與各部門的協(xié)調(diào)配合,強化征收管理,堵塞稅收漏洞,減少稅收流失。
國外經(jīng)驗表明,發(fā)達國家都已基本上建立了一套多稅種協(xié)調(diào)配合、功能健全的財產(chǎn)課稅制度。發(fā)展中國家雖受經(jīng)濟發(fā)展條件、稅收征管水平等方面的制約,但大都已開征了多個財產(chǎn)稅稅種,財產(chǎn)課稅制度將會進一步完善。各國在盡可能完善稅制的同時,還不遺余力地建立健全財產(chǎn)登記制度、財產(chǎn)評估制度,強化財產(chǎn)課稅的征收管理,充分發(fā)揮財產(chǎn)課稅制度的調(diào)節(jié)功能,作為地方政府籌集財政收入的主渠道地位日益鞏固。當(dāng)前,我國財產(chǎn)課稅的特點是:稅種少,稅基窄,以土地面積或帳面價值為計稅依據(jù),內(nèi)外資實行兩套稅制,財產(chǎn)課稅收入未能成為地方財政收入的支柱。這種財產(chǎn)課稅制度已經(jīng)不能適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟發(fā)展和完善分稅制和地方稅體系的需要,與現(xiàn)行稅制改革的“簡化稅制、公平稅負”原則也不相符合。因此,研究和改革我國現(xiàn)行的財產(chǎn)課稅制度勢在必行。
二、我國現(xiàn)行財產(chǎn)課稅制度存在的問題
1.財產(chǎn)課稅的稅種少,稅基窄,影響其作用的充分發(fā)揮。我國現(xiàn)行的財產(chǎn)課稅稅種嚴格說來只有房產(chǎn)稅、契稅、車船稅和土地增值稅。土地使用稅、耕地占用稅具有資源課稅和行為課稅的特點,在我國的稅種分類中大多不將其歸為財產(chǎn)稅類中(對土地的課稅各國一般歸為財產(chǎn)稅類,為方便比較,以下把這兩個稅種作為財產(chǎn)稅一并分析)。1994年的稅制改革雖把遺產(chǎn)稅和贈與稅列為征收范圍,但實際上并未開征。稅種少的同時,稅基也窄,征收面不寬,比如只對企業(yè)擁有的房產(chǎn)征收房產(chǎn)稅,而擁有的機器設(shè)備不納稅;個人自住房屋不納房產(chǎn)稅;私人財產(chǎn)的繼承和贈與都不須向國家納稅等。加之現(xiàn)行的財產(chǎn)稅的稅負普遍較低,使得財產(chǎn)課稅收入占整個財政收入的比重很小,未能充分發(fā)揮組織收入、調(diào)節(jié)財產(chǎn)水平、公平財富的作用。
2.內(nèi)外兩套財產(chǎn)稅制,不符合市場經(jīng)濟所要求的統(tǒng)一、公平、公正的原則。目前,我國對內(nèi)資房產(chǎn)征收的是房產(chǎn)稅、對土地征收的是土地使用稅;對外資征收的是房地產(chǎn)稅、對土地征收的是土地使用費(不由稅務(wù)機關(guān)征收)。兩套稅制在征收范圍、稅(費)率、計稅(費)依據(jù)方面都有所不同。這種內(nèi)外有別的稅收待遇,不僅不符合市場經(jīng)濟公平、公正的原則,而且違背了我國現(xiàn)行稅制改革的初衷。市場經(jīng)濟要求建立全國統(tǒng)一的稅制,因此,研究、出臺統(tǒng)一的內(nèi)外資房地產(chǎn)稅制,是完善我國財產(chǎn)稅制的重要內(nèi)容。
3.財產(chǎn)課稅集中的收入少,未能確立在地方財政收入的主體地位。我國的'財產(chǎn)課稅與大多數(shù)實行分稅制的國家一樣,屬于地方稅收。但由于稅種少、稅基窄、稅負低、稅源零散、征管難度大,使得財產(chǎn)課稅收入較少,未能成為地方政府的主體稅種,只能成為地方政府收入的一個補充部分。加之財產(chǎn)課稅的立法權(quán)高度集中于中央,稅種的設(shè)置,稅率的設(shè)計過于統(tǒng)一,缺少因地制宜的靈活性,地方政府缺少必要的稅收自主權(quán),導(dǎo)致地方政府征收管理的積極性不高,從而反過來制約財產(chǎn)稅的正常發(fā)展。
4.計稅依據(jù)不合理,財產(chǎn)評估制度、財產(chǎn)登記制度不健全,與有關(guān)部門的協(xié)作不夠,征管漏洞較大。以房地產(chǎn)的市場價值作為財產(chǎn)課稅的計稅依據(jù)應(yīng)該說是比較科學(xué)的,這也是各國普遍采用的計稅方法。市場價值反映了土地、房產(chǎn)作為經(jīng)濟資源的價值,它不僅包括土地的級差收益,而且包括土地、房屋的時間價值。在市場經(jīng)濟下,任何土地、房產(chǎn)都有一個時間價值。市場機制越完善,這個價值就越容易體現(xiàn),越容易得到認可。但是,我國當(dāng)前是以土地的面積和房產(chǎn)的原值或租金作為計稅依據(jù),不能反映土地的級差收益和土地、房產(chǎn)的時間價值。同時,為調(diào)節(jié)土地的級差收益,采用不同城市、不同地段設(shè)置不同稅率的方法,結(jié)果造成稅率檔次設(shè)置不合理,并且隨意性大,操作起來缺乏客觀標(biāo)準(zhǔn)。另外我國財產(chǎn)評估制度、財產(chǎn)登記制度不健全,尤其是私人財產(chǎn)登記制度,還沒有明確的法律規(guī)定。房產(chǎn)、土地、戶籍等有關(guān)管理部門與稅務(wù)機關(guān)的協(xié)作配合不夠,影響了稅收征管的力度,造成財產(chǎn)稅收入的大量流失。
三、完善我國財產(chǎn)課稅制度的設(shè)想
1.規(guī)范和增加財產(chǎn)稅稅種。隨著市場經(jīng)濟的不斷推進,我國財產(chǎn)的私有化程度已有所提高,財產(chǎn)稅的稅源增加,稅基擴大,應(yīng)適時增加財產(chǎn)課稅稅種,適當(dāng)調(diào)整某些稅種的征收范圍,調(diào)整稅目稅率。由于我國公民納稅意識淡薄,征管水平較低等原因,我國的財產(chǎn)稅制宜采用按不同財產(chǎn)分別課征的個別財產(chǎn)稅制,而不是綜合所有財產(chǎn)課征的一般財產(chǎn)稅。我國財產(chǎn)稅制應(yīng)包括的稅種有:房產(chǎn)稅、土地稅、不動產(chǎn)稅、車船稅、契稅、遺產(chǎn)稅和贈與稅。
2.重視財產(chǎn)稅制建設(shè),提高財產(chǎn)課稅收入在財政收入中的比重。經(jīng)過改革開放20年的經(jīng)濟高速發(fā)展,人們收入水平顯著提高,社會分配懸殊問題也日益顯凸出來,這一方面使財產(chǎn)稅的稅源增加,稅基擴大,增加財產(chǎn)課稅收入成為可能,另一方面也使征收財產(chǎn)稅更為必要。因此,要從思想上轉(zhuǎn)變觀念,重視財產(chǎn)稅制建設(shè),從增加稅種,完善稅制、加強征管入手,適當(dāng)增加財產(chǎn)課稅收入。
3.健全稅收立法,堵塞稅收征管漏洞。財產(chǎn)課稅有關(guān)的稅收立法要盡早出臺,使稅收法規(guī)健全,規(guī)范和指導(dǎo)各稅的征收管理。強化稅收征收管理,完善稅務(wù)稽核、征管手段,提高稅收征管人員的業(yè)務(wù)素質(zhì),堵塞稅收漏洞。同時要建立嚴密的財產(chǎn)登記制度和有權(quán)威的財產(chǎn)評估制度,加強稅務(wù)機關(guān)與有關(guān)部門的配合協(xié)調(diào)機制。
5.有關(guān)財產(chǎn)課稅制度的設(shè)計。
(1)完善房產(chǎn)稅的設(shè)想。首先改革內(nèi)外有別的房產(chǎn)稅制度,對外資征收的房地產(chǎn)稅改為與內(nèi)資統(tǒng)一的房產(chǎn)稅,內(nèi)外資一視同仁。其次,擴大稅基。房產(chǎn)稅是我國財產(chǎn)稅制的主要稅種,我國現(xiàn)行房產(chǎn)稅的征稅范圍雖從城市擴大到農(nóng)村,但對城鄉(xiāng)居民住宅免稅。隨著住宅商品化的發(fā)展和人們收入水平的提高,私人擁有的房產(chǎn)將會不斷增加,應(yīng)在一定條件下,對私人擁有一定數(shù)量的房產(chǎn)課稅,擴大房產(chǎn)稅稅基,稅率可適當(dāng)從低。再次,建立和完善房產(chǎn)估價制度。房產(chǎn)估價歷來是一個棘手的問題,我國的房產(chǎn)估價剛剛起步,估價制度很不完善。要注意建立一套適應(yīng)市場經(jīng)濟發(fā)展的房產(chǎn)專門估價機構(gòu)和一支富有實踐經(jīng)驗專職估價人員,提高專門估價人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)道德。加強對房產(chǎn)評估方法的研究,逐步形成一套符合我國國情的房產(chǎn)評價方法體系,為房產(chǎn)稅的計征提供科學(xué)的依據(jù)。房產(chǎn)管理部門應(yīng)密切配合稅務(wù)部門,提供相關(guān)的稅務(wù)資料。最后,房產(chǎn)稅宜采用地區(qū)差別比例稅率。房產(chǎn)稅屬于地方稅種,但中央政府對房產(chǎn)投資規(guī)模應(yīng)有一定的調(diào)節(jié)作用,可在稅率的制定上由中央政府確定稅率幅度,各地依據(jù)本地區(qū)的情況和房屋等級最后確定稅率。這樣既保證中央有一定的宏觀調(diào)控權(quán),又能體現(xiàn)和照顧各地不同的實際情況。
(2)完善土地稅的設(shè)想。從加強對土地的取得、占用和轉(zhuǎn)讓等各環(huán)節(jié)進行有效的調(diào)節(jié)和控制的角度出發(fā),首先改革現(xiàn)行的城鎮(zhèn)土地使用稅,對全國范圍內(nèi)土地資源的占有使用征收一般土地稅,征稅范圍從城鎮(zhèn)擴展到農(nóng)村。農(nóng)村收益水平低、負擔(dān)重是客觀事實,但我們可以通過減少各種攤派、清理各項收費以及改革現(xiàn)行農(nóng)業(yè)稅制,在保證農(nóng)民總體負擔(dān)水平不變或略有下降的前提下征收一般土地稅,且規(guī)定較低的稅率予以照顧。這既有利于統(tǒng)一我國的土地稅制,又有利于規(guī)范農(nóng)村收益分配關(guān)系。稅率的設(shè)計上可在現(xiàn)行按照土地位置標(biāo)準(zhǔn)基礎(chǔ)上,同時采用土地用途標(biāo)準(zhǔn),使前者起到調(diào)節(jié)級差收入的作用,后者達到調(diào)節(jié)土地使用結(jié)構(gòu)的目的。其次,擴大契稅的征收范圍,保護單位和個人依法取得土地使用權(quán)的權(quán)利。除要對單位購買房屋、城鎮(zhèn)職工征收契稅外,對承受出讓、轉(zhuǎn)讓城鎮(zhèn)國有土地使用權(quán)的包括外國人、華僑購買房屋、承受出讓土地使用權(quán)也征收契稅。這樣有利于保障使用者的合法權(quán)益,創(chuàng)造穩(wěn)定的出讓、轉(zhuǎn)讓秩序。征收契稅同時有利于保護國有土地資源,對目前有的地方為吸引投資,競相降低出讓價格,有一定的制約作用。最后應(yīng)適時開征土地閑置稅和土地荒蕪稅。從合理使用土地資源,充分利用我國有限的耕地出發(fā),適時開征土地閑置稅和土地荒蕪稅極為必要。
(3)開征遺產(chǎn)稅和贈與稅,調(diào)節(jié)高收入。首先應(yīng)盡早及時開征遺產(chǎn)稅和贈與稅。從完善稅制、增加財政收入、公平社會財富分配、鼓勵勤勞致富等方面考慮征收兩稅都極為必要。從國際慣例來看,不僅發(fā)達國家,許多發(fā)展中國家也陸續(xù)開征了兩稅。我國盡早開征,既符合國際慣例,又保障了我國的經(jīng)濟權(quán)益。其次在稅制模式上選擇總遺產(chǎn)稅制和總贈與稅制。我國的遺產(chǎn)繼承無需經(jīng)過法院的認定,繼承人可自行分割交接,同時我國公民的納稅意識短期內(nèi)無法提高�；谶@些實際情況,我國宜選擇總遺產(chǎn)稅制和總贈與稅制,即對被繼承人的遺產(chǎn)總額征收遺產(chǎn)稅,對贈與人的財產(chǎn)征收贈與稅,既保證稅源可靠,稅收收入及時,又簡便易行,適用于我國的征管水平并為納稅人所接受。再次,課稅對象范圍應(yīng)包括動產(chǎn)和不動產(chǎn),以超額累進稅率并規(guī)定適當(dāng)?shù)钠鹫鼽c,合理確定扣除項目,如喪葬費用扣除、遺產(chǎn)管理費用扣除、債務(wù)扣除、捐贈扣除等。最后,制定有關(guān)部門相互協(xié)調(diào)配合的征管措施。任何管理與個人財產(chǎn)相關(guān)的部門,未有稅務(wù)機關(guān)開列的遺產(chǎn)稅和贈與稅完稅證明或免稅憑證,不得辦理任何轉(zhuǎn)讓遺產(chǎn)的手續(xù)。各有關(guān)部門有義務(wù)為稅務(wù)機關(guān)提供查證遺產(chǎn)的資料和情況。
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