關于企業(yè)破產清算留抵稅額的處理

　　《財政部、國家稅務總局關于增值稅若干政策的通知》(財稅[2005]165號)規(guī)定：“一般納稅人注銷時，其存貨不作進項稅額轉出處理，其留抵稅額也不予以退稅。”由于增值稅是價外稅，增值稅留抵稅額未納入企業(yè)會計損益核算，如果企業(yè)處于正常經營狀態(tài)，留抵稅額實際上具有一定的“資產”特征，可以減少其納稅義務。但根據(jù)財稅[2005]165號文件精神，企業(yè)清算時增值稅留抵稅額不能抵稅，只能將其轉入存貨的成本。

　　企業(yè)清算是處置資產、清償債務、投資者收回資本的過程，增值稅留抵稅額在資產負債表中“應交稅費”科目核算，屬于“應交稅費”的負數(shù)余額。在企業(yè)注銷過程中，增值稅留抵稅額處理主要注意以下幾個問題。

　　一是企業(yè)清算時存貨和已抵扣進項稅金的固定資產發(fā)生非正常損失。

　　企業(yè)清算時應先進行資產評估、清查，對存貨和已抵扣進項稅金的固定資產發(fā)生非正常損失的，應根據(jù)《增值稅暫行條例》第十條的規(guī)定，作進項稅額轉出處理，需補繳增值稅，調減增值稅留抵稅額。

　　二是企業(yè)清算時仍有存貨和已抵扣進項稅金的固定資產。

　　《財政部、國家稅務總局關于企業(yè)清算業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》(財稅[2009]60號)規(guī)定，企業(yè)清算時，全部資產均應按可變現(xiàn)價值或交易價格，確認資產轉讓所得或損失。企業(yè)在向股東分配剩余存貨和已抵扣進項稅金的固定資產前，需以銷售、抵頂債務方式處理存貨和已抵扣進項稅金的固定資產時，可以用增值稅銷項稅金抵減留抵稅額，留抵稅額抵頂完畢的，需繳納增值稅;留抵稅金未抵減完畢并將存貨和已抵扣進項稅金的固定資產作為剩余財產向股東分配的，其留抵稅金稅務機關不再退稅，鑒于留抵稅額屬于“應交稅費”的一項內容，應作為“負債清償損益”處理。應將其填入《企業(yè)清算所得稅申報表填報說明》(國稅函[2009]388號)附表二《負債清償損益明細表》第9行“應交稅費”中，并以此在清算申報表主表第二行“負債清償損益”中反映。

　　需要說明的是，盡管《企業(yè)清算所得稅申報表》包括“清算稅金及附加”項目，清算稅金及附加主要指清算環(huán)節(jié)發(fā)生的除企業(yè)所得稅和允許抵扣的增值稅以外的各項稅金及其附加，企業(yè)清算環(huán)節(jié)繳納的增值稅無法在本企業(yè)抵扣，不再將其作為價外稅，允許作為“清算稅金及附加”處理。

　　三是企業(yè)清算時沒有存貨和已抵扣進項稅金的固定資產，直接將剩余財產向股東分配，稅務機關對留抵稅金不再退稅，將其填入《企業(yè)清算所得稅申報表填報說明》(國稅函[2009]388號)附表二《負債清償損益明細表》第九行“應交稅費”。

　　綜上所述，企業(yè)在注銷清算時，應考慮好留抵進項稅額的處理問題，否則可能出現(xiàn)少計“負債清償損益”，多繳清算企業(yè)所得稅的情況，或者被稅務部門追繳稅款、滯納金以及受到稅務行政處罰。

　　拓展：新準則下職工福利費賬務處理

　　執(zhí)行新準則取消了原“應付工資”、“應付福利費”會計科目，增設“應付職工薪酬”科目核算企業(yè)根據(jù)有關規(guī)定應付給職工的各種薪酬。按照“職工工資、獎金、津貼和補貼”、“職工福利費”、“醫(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費和生育保險費等社會保險費”、“住房公積金”、“工會經費和職工教育經費”、“非貨幣性福利”、“因解除與職工勞動關系給予的補償”、“其他與獲得職工提供服務相關的支出”等應付職工薪酬項目進行明細核算，將職工福利費列入職工薪酬范圍核算。

　　根據(jù)《企業(yè)財務通則》第四十三條的規(guī)定：“企業(yè)應當依法為職工支付基本醫(yī)療、基本養(yǎng)老、失業(yè)、工傷等社會保險費，所需費用直接作為成本(費用)列支。已參加基本醫(yī)療、基本養(yǎng)老保險的企業(yè)，具有持續(xù)盈利能力和支付能力的，可以為職工建立補充醫(yī)療保險和補充養(yǎng)老保險，所需費用按照省級以上人民政府規(guī)定的比例從成本(費用)中提取。超出規(guī)定比例的部分，由職工個人負擔。”和第四十四條規(guī)定：“企業(yè)為職工繳納住房公積金以及職工住房貨幣化分配的財務處理，按照國家有關規(guī)定執(zhí)行。職工教育經費按照國家規(guī)定的比例提取，專項用于企業(yè)職工后續(xù)職業(yè)教育和職業(yè)培訓。工會經費按照國家規(guī)定比例提取并撥繳工會。”和財政部財企[2008]34號有關規(guī)定企業(yè)不再按工資薪金總額的14%在成本費用中提取職工福利基金。而有關職工福利性質支出可在不超過工資薪金總額的14%范圍內通過“應付職工薪酬”科目核算計入當期成本費用。(《企業(yè)所得稅法實施條例》第四十條規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生的職工福利費支出，不超過工資薪金總額14%的部分，準予扣除。”)

　　對于由于執(zhí)行新準則原有應付職工福利費的余額的處理，《企業(yè)會計準則第38號——首次執(zhí)行企業(yè)會計準則》應用指南明確：“(五)職工福利費首次執(zhí)行日企業(yè)的職工福利費余額，應當全部轉入應付職工薪酬(職工福利)。首次執(zhí)行日后第一個會計期間，按照《企業(yè)會計準則第9號——職工薪酬》規(guī)定，根據(jù)企業(yè)實際情況和職工福利計劃確認應付職工薪酬(職工福利)，該項金額與原轉入的應付職工薪酬(職工福利)之間的差額調整管理費用。”

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