出口單證備案知識案例分析
對于出口退稅的單證備案既被稅務(wù)機關(guān)重視并強調(diào)，但是在企業(yè)實際執(zhí)行中存在很多問題。下面是小編為大家分享出口單證備案知識案例分析，歡迎大家閱讀瀏覽。
一、基本案情：
1.案件起因
國稅稽查局于2012年4月17日至2015年2月4日對外貿(mào)公司2009年1月1日至2012年3月31日期間納稅情況進行檢查，經(jīng)向海運提單開具單位調(diào)查核實，取得了相關(guān)貨代和船公司出具的書面證明，證實外貿(mào)公司提供的備案單證(海運提單)中有45份為虛假海運提單。
2.外貿(mào)公司舉證
外貿(mào)公司分別于2013年10月18日和2014年4月21日出具兩份申訴說明，并向市國稅稽查局提供了蛇口集裝箱碼頭有限公司和鹽田國際集裝箱碼頭有限公司于2013年10月15日開具的兩份證明，用于證明本案所涉的45份海運提單對應(yīng)的貨柜已經(jīng)從上述兩碼頭出口。
3.稅務(wù)機關(guān)檢查處理結(jié)果
根據(jù)檢查情況，市國稅稽查局于2015年5月8日作出常國稅稽處[2015]34號稅務(wù)處理決定書，其中第二條認定常州外貿(mào)公司提供的備案單證(海運提單)有45份為虛假海運提單，據(jù)此依據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于出口貨物退(免)稅實行有關(guān)單證備案管理制度(暫行)的通知》(國稅發(fā)[2005]199號，以下簡稱[2005]199號文)第六條規(guī)定，追繳外貿(mào)公司已取得的出口退稅3362650.43元。
4.外貿(mào)公司不服提起訴訟
外貿(mào)公司認為市國稅稽查局的處理依據(jù)不充分且認定有誤，于2015年6月18日向市國稅局申請行政復(fù)議，市國稅局于2015年8月13日作出常國稅復(fù)字決字[2015]1號行政復(fù)議決定書，維持了市國稅稽查局作出的上述稅務(wù)處理決定。外貿(mào)公司不服，于2015年9月9日訴至原審法院，認為常國稅稽處[2015]34號稅務(wù)處理決定第二條認定事實不清、適用法律錯誤，請求法院撤銷該稅務(wù)處理決定第二條，并退還已追繳的出口退稅款。
二、法院審理觀點
(一)一審法院觀點
1.關(guān)于認定海運提單虛假的證據(jù)是否充分的問題
市國稅稽查局在稽查過程中獲取了馬魯巴貨運代理有限公司等五家公司出具的書面證明，證明本案所涉45份海運提單并非上述五家公司開具。
對取證做了一些說明：這五家公司還提供了詳細的海運提單查詢清單，并對部分提單中單號形式不符、營業(yè)時間不符、起運港口不符以及不具備開具海運提單資格等問題進行了說明，進一步證明了海運提單虛假的事實。
對此外貿(mào)公司雖持有異議，但在稅務(wù)稽查和本案審理過程中均未能提供相應(yīng)的反證，而其提供的貨物離港證明也只能證明相應(yīng)的貨物已經(jīng)從港口起運的事實，并不能證明上述45份海運提單的真實性。因此，市國稅稽查局在作出稅務(wù)處理決定時根據(jù)上述五公司出具的證明，可以確認本案所涉的45份海運提單是虛假的這一事實。
2.關(guān)于稅務(wù)處理決定適用法律依據(jù)是否正確的問題
首先，按照[2005]199號文第一條的規(guī)定，海運提單屬于應(yīng)備案的單證。本案中所涉的45份海運提單確系外貿(mào)公司提供，且被證明是虛假的，屬于[2005]199號文第六條“出口企業(yè)提供虛假備案單證”的情形，市國稅稽查局依照[2005]199號文第六條的規(guī)定作出及時追回已退(免)稅款的稅務(wù)處理決定并無不妥。
其次，關(guān)于外貿(mào)公司主張其并無提供海運提單義務(wù)一節(jié)。因外貿(mào)公司涉案業(yè)務(wù)的價格條款為FOB，貨物的船運環(huán)節(jié)并不受其掌控，故外貿(mào)公司主張應(yīng)適用《關(guān)于<出口貨物勞務(wù)增值稅和消費稅管理辦法>有關(guān)問題的公告》(國稅總局公告2013年第12號，以下簡稱[2013]12號文)第五條第(八)款之規(guī)定，即”因出口貨物的成交方式特性，企業(yè)沒有有關(guān)備案單證的情況除外”，免除其涉案FOB條款下的單證備案義務(wù)。對此原審法院認為，F(xiàn)OB的成交方式并未被明示免除單證備案義務(wù)，且本案所涉出口業(yè)務(wù)均為2010年發(fā)生，當(dāng)時稅務(wù)部門按照舊的規(guī)范性文件要求外貿(mào)公司提供單證備案并無不妥，而外貿(mào)公司也確實對相應(yīng)的海運提單進行了備案，并未出現(xiàn)”沒有有關(guān)備案單證的情況”。(筆者注：企業(yè)只要備案了，無論真假，就可以證明其知曉該政策，并實施了動作)
第三，關(guān)于[2005]199號文第六條被廢止后能否適用的問題。在溯及力方面，我國的法律體系遵循的是”從舊兼從輕”的溯及既往原則�！抖愂找�(guī)范性文件制定管理辦法》第十三條規(guī)定，稅收規(guī)范性文件不得溯及既往，但為了更好地保護稅務(wù)行政相對人權(quán)利和利益而作的特別規(guī)定除外。[2005]199號文是由國家稅務(wù)總局制定和發(fā)布的一份規(guī)范性文件，其中第六條在2012年被《出口貨物勞務(wù)增值稅和消費稅管理辦法》(國稅總局公告2012年第24號，以下簡稱[2012]24號文)的《廢止文件目錄》廢止。同時，[2012]24號文第十三條第(三)款規(guī)定，出口企業(yè)提供虛假備案單證的，主管稅務(wù)機關(guān)應(yīng)按照《稅收征管法》第七十條的規(guī)定處罰。而根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于出口貨物勞務(wù)增值稅和消費稅政策的通知》(財稅[2012]39號，以下簡稱財稅39號文)第七條第(一)款第4項和第九條第(二)款第5項規(guī)定，出口企業(yè)或其他單位提供虛假備案單證的貨物，不適用增值稅退(免)稅和免稅政策;發(fā)生增值稅、消費稅不應(yīng)退稅或免稅但已實際退稅或免稅的，出口企業(yè)和其他單位應(yīng)當(dāng)補繳已退或已免稅款。可見，依據(jù)財稅39號文和[2012]24號文的規(guī)定，出口企業(yè)提供虛假備案單證的，仍要補繳已退稅款，同時應(yīng)按照《稅收征管法》第七十條的規(guī)定處罰，并不存在”為了更好地保護稅務(wù)行政相對人權(quán)利和利益而作的”特別規(guī)定�？梢哉f，財稅39號文和[2012]24號文的規(guī)定實際上是對[2005]199號文第六條的一種完善和細化，同時并沒有”減輕”的條款，在溯及既往時只能”從舊”。
第四，稅務(wù)機關(guān)追繳出口退稅的行為實際上是一種恢復(fù)征稅的行政行為，并不屬于行政處罰的范疇。而按照《中華人民共和國增值稅暫行條例》第二十五條的規(guī)定，出口退稅的具體辦法由國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門制定。因此，[2005]199號文第六條屬于國家稅務(wù)總局在授權(quán)范圍內(nèi)作出的具體實施性規(guī)定，并不存在違反上位法的情形。
第五，關(guān)于過罰相適應(yīng)的問題。按照《稅收征管法》第六十六條的規(guī)定，騙取國家出口退稅款的，由稅務(wù)機關(guān)追繳其騙取的退稅款，并處騙取稅款一倍以上五倍以下的罰款;構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。本案稅務(wù)處理決定僅追繳了外貿(mào)公司已取得的出口退稅款，并未對外貿(mào)公司進行處罰，實際上已經(jīng)體現(xiàn)了處理上的差別。
一審結(jié)論：外貿(mào)公司的訴訟請求不予支持。
(二)二審法院觀點
1.備案義務(wù)的規(guī)定
國家稅務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于出口貨物退(免)稅實行有關(guān)單證備案管理制度(暫行)的通知》(國稅發(fā)[2005]第199號)第一條規(guī)定，出口企業(yè)自營或委托出口屬于退(免)增值稅或消費稅的貨物，最遲應(yīng)在申報出口貨物退(免)稅后15天內(nèi)，將下列出口貨物單證在企業(yè)財務(wù)部門備案，以備稅務(wù)機關(guān)核查。
出口貨物退(免)稅有關(guān)備案單證指：(一)外貿(mào)企業(yè)購貨合同、生產(chǎn)企業(yè)收購非自產(chǎn)貨物出口的購貨合同，包括一筆購銷合同下簽定的補充合同等;(二)出口貨物明細單;(三)出口貨物裝貨單;(四)出口貨物運輸單據(jù)(包括：海運提單、航空運單、鐵路運單、貨物承運收據(jù)、郵政收據(jù)等承運人出具的貨物收據(jù))，該通知自2006年1月1日起執(zhí)行。
此后國家稅務(wù)總局的相關(guān)文件雖然對出口貨物退(免)稅單證備案管理制度進行了簡化，但并未免除出口企業(yè)申報出口貨物退(免)稅時將出口貨物運輸單據(jù)作為備案單證之一存放企業(yè)的義務(wù)，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)在退稅審核發(fā)現(xiàn)疑點以及退稅評估、退稅日常檢查時，向出口企業(yè)調(diào)取備案單證進行檢查。
2.原未按規(guī)定備案的處罰
《關(guān)于出口貨物退(免)稅實行有關(guān)單證備案管理制度(暫行)的`通知》(國稅發(fā)[2005]第199號)第六條規(guī)定，出口企業(yè)提供虛假備案單證、不如實反映情況，或者不能提供備案單證的，稅務(wù)機關(guān)除按照《中華人民共和國稅收征收管理法》第六十四條、第七十條的規(guī)定處罰外，應(yīng)及時追回已退(免)稅款，未辦理退(免)稅的，不再辦理退(免)稅，并視同內(nèi)銷貨物征稅，此條款至2012年7月方廢止。
3.現(xiàn)行未按規(guī)定備案處罰
國家稅務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于<出口貨物勞務(wù)增值稅和消費稅管理辦法>有關(guān)問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2013年第12號)第五條第(八)項規(guī)定，出口企業(yè)或其他單位未按規(guī)定進行單證備案(因出口貨物的成交方式特性，企業(yè)沒有有關(guān)備案單證的情況除外)的出口貨物，不得申報退(免)稅，適用免稅政策。已申報退(免)稅的，應(yīng)用負數(shù)申報沖減原申報。該條款中所陳述的例外情況一般指自提、邊貿(mào)等極為特殊的交付方式。況且根據(jù)國家稅務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于出口貨物退(免)稅實行有關(guān)單證備案管理制度的補充通知》，對于出口企業(yè)確實無法提供與通知規(guī)定一致的備案單證名稱的，可以提供具有相似內(nèi)容或作用的單證作為備案單證，但出口企業(yè)在進行首次單證備案前，應(yīng)向主管稅務(wù)機關(guān)提出書面理由并提供有關(guān)單證的樣式。而案涉業(yè)務(wù)成交方式與上述規(guī)定不符，且外貿(mào)公司并未按上述規(guī)定履行事前報告義務(wù)。
4.提單備案的特殊性
隨著貨運行業(yè)的發(fā)展，F(xiàn)OB價格條款下的貿(mào)易越來越多的由買方直接與船公司簽約，演變?yōu)橘I方直接指定貨運代理公司，但這種交易模式，并不完全導(dǎo)致出口公司無法取得原始的貨代提單，外貿(mào)公司上訴認為案涉貨代提單均由他人掌控且被更改信息，但既無證據(jù)證明，也不能提供真實的海運提單，故該上訴理由本院不予采納。
三、法院終審結(jié)論
1.法院結(jié)論
綜上所述，市國稅稽查局作出的常國稅稽處[2015]34號稅務(wù)處理決定第二條關(guān)于追繳外貿(mào)公司已取得的出口退稅3362650.43元的決定并無不當(dāng),市國稅局依法受理外貿(mào)公司的行政復(fù)議申請后，經(jīng)審查作出行政復(fù)議決定，行政復(fù)議程序合法。原審判決認定事實清楚、程序合法、適用法律正確，本院予以維持。
2.對出口企業(yè)提醒
出口企業(yè)必須要按規(guī)定做好單證備案，對于沒有統(tǒng)一格式要求的，需要做好備案。特別是財務(wù)部門一定要與企業(yè)負責(zé)人說清楚備案政策規(guī)定，與外貿(mào)部等建立良好的單證溝通機制，切忌偽造單證。
3.對稅務(wù)機關(guān)建議
出口退稅管理人員要注意對單證備案政策的宣傳，特別對在按照規(guī)定履行檢查時要注意單證備案的查看，及時督促企業(yè)完善。對于發(fā)現(xiàn)存在明顯問題的單證，建議進一步核查，避免涉嫌瀆職。對于需要備案的單證，建議稅務(wù)、海關(guān)等部門聯(lián)合作出規(guī)范，使得單證有一個規(guī)范操作的標(biāo)準(zhǔn)。
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