運(yùn)輸企業(yè)所得稅稅率

　　交通運(yùn)輸業(yè)“營(yíng)改增”試點(diǎn)已在全國(guó)推行，“營(yíng)改增”后部分交通運(yùn)輸企業(yè)的綜合稅負(fù)不降反增，對(duì)這類(lèi)企業(yè)進(jìn)行財(cái)政扶持十分必要。

　　一、影響交通運(yùn)輸企業(yè)稅負(fù)的因素分析

　　我國(guó)出臺(tái)“營(yíng)改增”方案的初衷是試點(diǎn)行業(yè)總體稅負(fù)不增加或略有下降，基本消除重復(fù)征稅�！盃I(yíng)改增”實(shí)施后，交通運(yùn)輸行業(yè)繳納的流轉(zhuǎn)稅由營(yíng)業(yè)稅改為增值稅，雖然消除了重復(fù)征稅，但并沒(méi)有完全實(shí)現(xiàn)稅負(fù)降低的目標(biāo)，不少交通運(yùn)輸企業(yè)的稅負(fù)反而增加了，主要原因如下：

　　1. 增值稅稅率設(shè)計(jì)較高。交通運(yùn)輸企業(yè)原來(lái)適用營(yíng)業(yè)稅稅率3%，改征增值稅后一般納稅人的稅率為11%，如要保持稅負(fù)不變或下降，抵扣水平至少要達(dá)到8%，而目前交通運(yùn)輸企業(yè)普遍存在抵扣稅不足的問(wèn)題。

　　2. 進(jìn)項(xiàng)稅抵扣不足。①交通運(yùn)輸企業(yè)的成本結(jié)構(gòu)中，人力成本、房屋(庫(kù)房)租賃成本、路橋費(fèi)保險(xiǎn)費(fèi)等占有成本比重較大，這些成本按稅法規(guī)定是不能抵扣的。②交通運(yùn)輸企業(yè)由于大部分運(yùn)輸設(shè)備是在“營(yíng)改增”前采購(gòu)?fù)瓿桑�這部分固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額已經(jīng)無(wú)法抵扣。③由于交通運(yùn)輸企業(yè)通常會(huì)在運(yùn)輸途中加油或修理，一般難以取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票：一是小型加油站或修理廠可能沒(méi)有開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票的資格;二是司機(jī)嫌開(kāi)發(fā)票手續(xù)繁雜等而沒(méi)有取得專(zhuān)用發(fā)票;三是多數(shù)裝卸搬運(yùn)隊(duì)是實(shí)行松散管理的，無(wú)法提供增值稅專(zhuān)用發(fā)票。

　　此外，還必須考慮試點(diǎn)企業(yè)綜合稅負(fù)的變化：①營(yíng)業(yè)稅改征增值稅后對(duì)企業(yè)負(fù)擔(dān)的城建稅及教育費(fèi)附加的影響;②由于“營(yíng)改增”后外購(gòu)物料所含進(jìn)項(xiàng)稅和繳納增值稅不能在稅前扣除等原因?qū)ζ髽I(yè)所得稅造成的影響;③“營(yíng)改增”后交通運(yùn)輸收入所含銷(xiāo)項(xiàng)稅不作為應(yīng)稅收入而對(duì)企業(yè)所得稅造成的影響。

　　二、“營(yíng)改增”前后稅負(fù)的實(shí)例分析

　　1. 以交通運(yùn)輸企業(yè)(含增值稅小規(guī)模納稅人和一般納稅人)為例進(jìn)行稅改前后的綜合稅負(fù)比較分析。

　　例1：甲運(yùn)輸公司為增值稅小規(guī)模納稅人，甲向乙公司提供運(yùn)輸勞務(wù)，2013年8月份取得收入103萬(wàn)元(含稅)。除稅金外，假設(shè)甲公司稅改前后允許所得稅前扣除的成本費(fèi)用不變。

　　稅改前甲公司應(yīng)繳納稅款：按照3%征收率應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅=1 030 000×3%=30 900(元)，應(yīng)納城建稅和教育費(fèi)附加=30 900×(7%+3%)=3 090(元)，由于營(yíng)業(yè)稅、城建稅及教育費(fèi)附加允許稅前扣除而影響企業(yè)所得稅(減少)=(30 900+3 090)×25%=8 497.5(元)，應(yīng)納稅影響額總計(jì)=30 900+3 090-8 497.5=25 492.5(元)。

　　稅改后甲公司應(yīng)繳納稅款：按照3%征收率應(yīng)納增值稅=1 030 000/(1+3%)×3%=30 000(元)，應(yīng)納城建稅和教育費(fèi)附加=30 000×(7%+3%)=3 000(元)，由于城建稅及教育費(fèi)附加稅前扣除而影響應(yīng)納企業(yè)所得稅(減少)=3 000×25%=750(元)，由于運(yùn)輸收入所含銷(xiāo)項(xiàng)稅不作為應(yīng)稅收入而影響企業(yè)所得稅(減少)=[1 030 000-1 030 000/(1+3%)]×25%=7 500(元)，影響應(yīng)納企業(yè)所得稅合計(jì)數(shù)(減少)=7 500+750=8 250(元)，應(yīng)納稅影響額總計(jì)=30 000+3 000-8 250=24 750。

　　如果只對(duì)比營(yíng)業(yè)稅稅額和增值稅稅額，甲公司納入試點(diǎn)后應(yīng)納稅額減少900元(30 900-30 000)，但綜合考慮所有受影響的相關(guān)稅種，甲公司納入試點(diǎn)后綜合稅額減少742.5元(25 492.5-24 750)。

　　例2：丙運(yùn)輸公司為試點(diǎn)增值稅一般納稅人，丙公司向丁公司提供運(yùn)輸勞務(wù)，2013年8月份取得收入111萬(wàn)元(含稅)，外購(gòu)汽油、物料等40萬(wàn)元(不含稅)，均取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票。除稅金外，假設(shè)丙公司稅改前后允許所得稅前扣除的成本費(fèi)用不變。

　　稅改前丙公司應(yīng)繳納稅款：按照3%的稅率應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅=1 110 000×3%=33 300(元)，應(yīng)納城建稅和教育費(fèi)附加=33 300×(7%+3%)=3 330(元)，由于營(yíng)業(yè)稅、城建稅及教育費(fèi)附加允許稅前扣除而影響企業(yè)所得稅(減少)=(33 300+3 330)×25%=9 157.5(元)，由于外購(gòu)物料所含進(jìn)項(xiàng)稅允許稅前扣除而影響企業(yè)所得稅(減少)=400 000×17%×25%=17 000(元)，影響應(yīng)納企業(yè)所得稅合計(jì)數(shù)(減少)=9 157.5+17 000=26 157.5(元)，應(yīng)納稅影響額總計(jì)=33 300+3 330-26 157.5=10 442.5(元)。

　　稅改后丙公司應(yīng)繳納稅款：應(yīng)納增值稅=1 110 000/(1+11%)×11%-400 000×17%=42 000(元)，應(yīng)納城建稅和教育費(fèi)附加=42 000×(7%+3%)=4 200(元)，由于城建稅及教育費(fèi)附加允許稅前扣除而影響企業(yè)所得稅(減少)=4 200×25%=1 050(元)，由于運(yùn)輸收入所含銷(xiāo)項(xiàng)稅不作為應(yīng)稅收入而影響企業(yè)所得稅(減少)=[1 110 000-1 110 000/(1+11%)]×25%=27 500(元)，影響應(yīng)納企業(yè)所得稅合計(jì)數(shù)(減少)=27 500+1 050=28 550(元)，應(yīng)納稅影響額總計(jì)=42 000+4 200-28 550=17 650(元)。

　　如果只對(duì)比營(yíng)業(yè)稅稅額和增值稅稅額，丙公司納入試點(diǎn)后應(yīng)納稅額增加8 700元(42 000-33 300)，但綜合考慮所有受影響的相關(guān)稅種，丙公司納入試點(diǎn)后綜合稅額增加7 207.5元(17 650-10 442.5)。

　　2. 根據(jù)上述案例計(jì)算過(guò)程，可推導(dǎo)出“綜合稅額計(jì)算公式”，以便分析企業(yè)稅改前后綜合稅負(fù)的變化情況：

　　(1)小規(guī)模納稅人(城建稅率7%、教育費(fèi)附加3%)。

　　稅改前綜合稅負(fù)影響額=營(yíng)業(yè)稅+城建稅及教育附加-企業(yè)所得稅減少額=含稅銷(xiāo)售額×營(yíng)業(yè)稅稅率+含稅銷(xiāo)售額×營(yíng)業(yè)稅稅率×10%-含稅營(yíng)業(yè)額×營(yíng)業(yè)稅稅率×25%-含稅營(yíng)業(yè)額×營(yíng)業(yè)稅稅率×10%×25%

　　稅改后綜合稅負(fù)影響額=增值稅+城建稅及教育附加-企業(yè)所得稅減少額=含稅營(yíng)業(yè)額/(1+征收率)×征收率+含稅營(yíng)業(yè)額/(1+征收率)×征收率×10%-[含稅營(yíng)業(yè)額-含稅營(yíng)業(yè)額/(1+征收率)]×25%-含稅營(yíng)業(yè)額/(1+征收率)×征收率×10%×25%

　　(2)一般納稅人(城建稅率7%、教育費(fèi)附加3%)。

　　稅改前綜合稅負(fù)影響額=營(yíng)業(yè)稅+城建稅及教育費(fèi)附加-企業(yè)所得稅減少額=營(yíng)業(yè)稅+營(yíng)業(yè)稅×10%-購(gòu)進(jìn)負(fù)擔(dān)進(jìn)項(xiàng)稅額×25%-營(yíng)業(yè)稅×25%-城建稅及教育費(fèi)附加×25%=含稅營(yíng)業(yè)額×營(yíng)業(yè)稅稅率+含稅營(yíng)業(yè)額×營(yíng)業(yè)稅稅率×10%-購(gòu)進(jìn)負(fù)擔(dān)進(jìn)項(xiàng)稅額×25%-含稅營(yíng)業(yè)額×營(yíng)業(yè)稅稅率×25%-含稅營(yíng)業(yè)額×營(yíng)業(yè)稅稅率×10%×25%

　　稅改后綜合稅負(fù)影響額=增值稅+城建稅及教育附加-企業(yè)所得稅減少額=增值稅+增值稅×10%-(含稅營(yíng)業(yè)額-不含稅營(yíng)業(yè)額)×25%-增值稅×10%×25%=[含稅營(yíng)業(yè)額/(1+增值稅稅率)×增值稅稅率-購(gòu)進(jìn)負(fù)擔(dān)進(jìn)項(xiàng)稅]+[含稅營(yíng)業(yè)額/(1+增值稅稅率)×增值稅稅率-購(gòu)進(jìn)負(fù)擔(dān)進(jìn)項(xiàng)稅]×10%-[含稅營(yíng)業(yè)額-含稅營(yíng)業(yè)額/(1+增值稅稅率)]×25%-[含稅營(yíng)業(yè)額/(1+增值稅稅率)×增值稅稅率-購(gòu)進(jìn)負(fù)擔(dān)進(jìn)項(xiàng)稅]×10%×25%

　　三、完善過(guò)渡性財(cái)政扶持政策的建議

　　從以上案例可以看出，“營(yíng)改增”后丙公司負(fù)擔(dān)的增值稅額和綜合稅額都增加了。為了保證試點(diǎn)企業(yè)不因“營(yíng)改增”而增加稅負(fù)，順利推進(jìn)“營(yíng)改增”工作，根據(jù)國(guó)務(wù)院統(tǒng)一部署，各試點(diǎn)地區(qū)財(cái)政部門(mén)都出臺(tái)了過(guò)渡性財(cái)政扶持政策。廣東省粵財(cái)預(yù)[2012]121號(hào)規(guī)定的財(cái)政扶持對(duì)策是：“營(yíng)改增”后應(yīng)交增值稅比按原營(yíng)業(yè)稅政策計(jì)算的營(yíng)業(yè)稅月平均增加1萬(wàn)元以上的試點(diǎn)企業(yè)。而上海規(guī)定了試點(diǎn)企業(yè)應(yīng)納稅額季度增加超3萬(wàn)元的門(mén)檻，其他地區(qū)情況也大致差不多。

　　另外，目前存在財(cái)政扶持政策地區(qū)差別較大的問(wèn)題，如天津市津財(cái)稅政[2013]1號(hào)規(guī)定申請(qǐng)財(cái)政扶持資金的試點(diǎn)企業(yè)必須為增值稅一般納稅人;廈門(mén)市廈財(cái)稅〔2012〕19號(hào)規(guī)定流轉(zhuǎn)稅負(fù)(含增值稅、城建稅、教育費(fèi)附加、地方教育附加)高于原營(yíng)業(yè)稅政策規(guī)定計(jì)算的流轉(zhuǎn)稅負(fù)(含營(yíng)業(yè)稅、城建稅、教育費(fèi)附加、地方教育附加)的試點(diǎn)企業(yè)方可申請(qǐng)財(cái)政扶持資金。

　　不管是上海版還是廣東版的過(guò)渡性財(cái)政扶持政策，都只考慮增值稅和營(yíng)業(yè)稅比較，而且都設(shè)置稅負(fù)增加額門(mén)檻。雖然廈門(mén)版考慮了流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)，但并不全面。由此導(dǎo)致例2中的丙公司(稅改后稅負(fù)增加)在上海和廣東很可能都無(wú)法“享受”財(cái)政扶持資金，而在廈門(mén)和天津則可能得到財(cái)政資金扶持。因此，建議各地財(cái)政部門(mén)修改過(guò)渡性財(cái)政扶持政策。首先，財(cái)政扶持不應(yīng)設(shè)稅負(fù)增加額的門(mén)檻，否則對(duì)中小企業(yè)不公平;其次，稅負(fù)增減與否不應(yīng)只考慮增值稅額與營(yíng)業(yè)稅額，而應(yīng)考慮稅改前后綜合稅額變化情況(包括企業(yè)所得稅、城建稅和教育費(fèi)附加等稅種)，綜合稅額的計(jì)算可參考上述“綜合稅額計(jì)算公式”;最后，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局應(yīng)制定統(tǒng)一的財(cái)政扶持資金管理辦法，避免各地區(qū)政策差異過(guò)大。

　　當(dāng)然，對(duì)企業(yè)采取財(cái)政扶持政策只是權(quán)宜之計(jì)，從長(zhǎng)遠(yuǎn)看，應(yīng)該是不斷完善“營(yíng)改增”方案以降低企業(yè)稅負(fù)，如考慮優(yōu)化降低交通運(yùn)輸企業(yè)的增值稅率、適當(dāng)擴(kuò)大進(jìn)項(xiàng)稅抵扣范圍等，允許交通運(yùn)輸企業(yè)發(fā)生的保險(xiǎn)費(fèi)、路橋費(fèi)和人工成本按一定比例(如7%)進(jìn)行抵扣。

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