有限合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)稅收涉稅處理
隨著中國政府鼓勵(lì)“大眾創(chuàng)業(yè)，萬眾創(chuàng)新”國家戰(zhàn)略推進(jìn)，合伙制企業(yè)以其靈活、便利的組織形式在我國得到迅速發(fā)展，影響日益擴(kuò)大。以下是小編J.L分享的有限合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)稅收涉稅處理，更多創(chuàng)業(yè)指導(dǎo)請(qǐng)關(guān)注應(yīng)屆畢業(yè)生創(chuàng)業(yè)網(wǎng)。
合伙企業(yè)稅制的前世今生
近日，筆者因工作關(guān)系，走訪了幾家以股權(quán)投資為主營的合伙企業(yè)(以下簡稱企業(yè))，了解企業(yè)的組織架構(gòu)及運(yùn)行模式，聽取了企業(yè)的有關(guān)稅收方面的訴求，筆者就自己最近所學(xué)所想的合伙企業(yè)有關(guān)涉稅事項(xiàng)進(jìn)行小結(jié)，并試圖對(duì)有限合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)運(yùn)行中涉及到的稅收疑難問題進(jìn)行探討，各個(gè)地方為了招商引資等原因出臺(tái)的和在國家稅收政策基礎(chǔ)上的稅收優(yōu)惠政策不屬于本文的探討范圍。
合伙企業(yè)稅收的變化
(一)合伙企業(yè)所得稅
歷史政策：
2000年以前合伙企業(yè)是按法人企業(yè)管理，繳納企業(yè)所得稅及流轉(zhuǎn)稅。按《國務(wù)院關(guān)于個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)征收所得稅問題的通知》(國發(fā)[2000]16號(hào))規(guī)定：自2000年1月1日起，對(duì)個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)停止征收企業(yè)所得稅，其投資者的生產(chǎn)經(jīng)營所得，比照個(gè)體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得征收個(gè)人所得稅。具體稅收政策的征收辦法由國家財(cái)稅主管部門另行制定。
隨后，《關(guān)于個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者征收個(gè)人所得稅的法規(guī)》(財(cái)稅[2000]91號(hào))出臺(tái)，合伙企業(yè)以每一個(gè)合伙人為納稅義務(wù)人(僅指所得稅)，合伙企業(yè)(以下簡稱企業(yè))每一納稅年度的收入總額減除成本、費(fèi)用以及損失后的余額，作為投資者個(gè)人的生產(chǎn)經(jīng)營所得，比照個(gè)人所得稅法的“個(gè)體工商戶的生產(chǎn)經(jīng)營所得”應(yīng)稅項(xiàng)目，適用5%—35%的五級(jí)超額累進(jìn)稅率，計(jì)算征收個(gè)人所得稅。
國家稅務(wù)總局關(guān)于《關(guān)于個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者征收個(gè)人所得稅的規(guī)定》執(zhí)行口徑的通知(國稅函[2001]84)進(jìn)一步明確財(cái)稅[2000]91號(hào)的執(zhí)行口徑，明確了“合伙企業(yè)對(duì)外投資分回的利息或者股息、紅利，不并入企業(yè)的收入，而應(yīng)單獨(dú)作為投資者個(gè)人取得的利息、股息、紅利所得，按“利息、股息、紅利所得”應(yīng)稅項(xiàng)目計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。”
現(xiàn)行政策：
隨著2006年《中華人民共和國合伙企業(yè)法》的修訂，明確合伙企業(yè)由自然人、法人和其他組織法人企業(yè)、其它組織依法設(shè)立，上述財(cái)稅【2000】91號(hào)文顯然不能適應(yīng)新的合伙企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)的變化。合伙企業(yè)法規(guī)定“合伙企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得，按照國家有關(guān)稅收規(guī)定，由合伙人分別繳納所得稅”。
《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于合伙企業(yè)合伙人所得稅問題的通知》(財(cái)稅[2008]159號(hào))橫空出世，奠定了我國現(xiàn)行的合伙企業(yè)的所得稅方面的稅制基礎(chǔ)。
但財(cái)稅[2008]159號(hào)僅給出了原則規(guī)定。“一、本通知所稱合伙企業(yè)是指依照中國法律、行政法規(guī)成立的合伙企業(yè)。二、合伙企業(yè)以每一個(gè)合伙人為納稅義務(wù)人。合伙企業(yè)合伙人是自然人的，繳納個(gè)人所得稅;合伙人是法人和其他組織的，繳納企業(yè)所得稅。 三、合伙企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得采取“先分后稅”的原則。四、合伙企業(yè)的合伙人按照下列原則確定應(yīng)納稅所得額。五、合伙企業(yè)的合伙人是法人和其他組織的，合伙人在計(jì)算其繳納企業(yè)所得稅時(shí)，不得用合伙企業(yè)的虧損抵減其盈利。六、上述規(guī)定自2008年1月1日起執(zhí)行。此前規(guī)定與本通知有抵觸的，以本通知為準(zhǔn)。”
合伙企業(yè)本是個(gè)從激勵(lì)到約束都很靈活的組織，也是國家在創(chuàng)業(yè)投資方面引進(jìn)民間資本方面鼓勵(lì)發(fā)展的組織形式，但鑒于我國對(duì)合伙企業(yè)的征稅體制，合伙企業(yè)不適用《企業(yè)所得稅法》，所以也享受不到企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，例如所得稅法規(guī)定：“.第三十一條所稱抵扣應(yīng)納稅所得額，是指創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)采取股權(quán)投資方式投資于未上市的中小高新技術(shù)企業(yè)2年以上的，可以按照其投資額的70%在股權(quán)持有滿2年的當(dāng)年抵扣該創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的應(yīng)納稅所得額;當(dāng)年不足抵扣的，可以在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵扣。”，但目前以合伙企業(yè)為組織形式的股權(quán)投資企業(yè)很多，若將他們置之度外，顯然有失公允。
于是稅務(wù)總局于2015年出臺(tái)了新文件，《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于將國家自主創(chuàng)新示范區(qū)有關(guān)稅收試點(diǎn)政策推廣到全國范圍實(shí)施的通知》(財(cái)稅〔2015〕116號(hào))解決了這個(gè)問題，雖然姍姍來遲，但實(shí)屬不易。文件規(guī)定：“1.自2015年10月1日起，全國范圍內(nèi)的有限合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)采取股權(quán)投資方式投資于未上市的中小高新技術(shù)企業(yè)滿2年(24個(gè)月)的.，該有限合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的法人合伙人可按照其對(duì)未上市中小高新技術(shù)企業(yè)投資額的70%抵扣該法人合伙人從該有限合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)分得的應(yīng)納稅所得額，當(dāng)年不足抵扣的，可以在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵扣。2.有限合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的法人合伙人對(duì)未上市中小高新技術(shù)企業(yè)的投資額，按照有限合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)對(duì)中小高新技術(shù)企業(yè)的投資額和合伙協(xié)議約定的法人合伙人占有限合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的出資比例計(jì)算確定”。
以上列舉的僅是有關(guān)合伙企業(yè)合伙人所得稅的文件的概況，那么實(shí)務(wù)中，先分后稅到底如何理解，哪些項(xiàng)目屬于先分的范圍?實(shí)務(wù)中如何操作?個(gè)人合伙人退伙，轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)份額，個(gè)人所得稅是否比照國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布《股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個(gè)人所得稅管理辦法(試行)》的公告(國家稅務(wù)總局公告2014年第67號(hào)) 呢?法人合伙人是否有重復(fù)征稅問題呢?將在續(xù)集中詳細(xì)分析。
(二)合伙企業(yè)的增值稅
合伙企業(yè)雖然不是獨(dú)立法人，但對(duì)外提供投資服務(wù)、資產(chǎn)管理服務(wù)等，應(yīng)按規(guī)定繳納流轉(zhuǎn)稅，原來納稅營業(yè)稅，2016年5月1日起繳納增值稅。稅目現(xiàn)代服務(wù)-商務(wù)服務(wù)-子目為企業(yè)管理服務(wù)。
《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財(cái)稅〔2016〕36號(hào))附件1第一條規(guī)定：“第一條在中華人民共和國境內(nèi)(以下稱境內(nèi))銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)(以下稱應(yīng)稅行為)的單位和個(gè)人，為增值稅納稅人，應(yīng)當(dāng)按照本辦法繳納增值稅，不繳納營業(yè)稅。”
按目前創(chuàng)業(yè)投資合伙企業(yè)運(yùn)行規(guī)則，通常會(huì)以約定GP為創(chuàng)業(yè)投資合伙企業(yè)(采用委托管理模式)提供服務(wù)，并且是有償?shù)姆⻊?wù)。按36號(hào)文附件1第十條規(guī)定：“銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，是指有償提供服務(wù)、有償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，但屬于下列非經(jīng)營活動(dòng)的情形除外：……(二)單位或者個(gè)體工商戶聘用的員工為本單位或者雇主提供取得工資的服務(wù)。(三)單位或者個(gè)體工商戶為聘用的員工提供服務(wù)。”
GP為創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)提供的服務(wù)屬于哪一款呢?是不是要繳納增值稅呢?轉(zhuǎn)讓被投資企業(yè)的股權(quán)、股票是不是繳納增值稅呢?合伙人中的資產(chǎn)管理計(jì)劃按約定比例收取固定收益是不是要繳納增值稅呢?筆者將在續(xù)寫中分析。
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