法定納稅義務(wù)發(fā)生時間不得人為改變

　　某稽查局在對甲房地產(chǎn)公司進行檢查后，發(fā)現(xiàn)該公司2013年12月有下列項目未申報繳納營業(yè)稅及附加：已開具發(fā)票并收到的售房款325萬元;收到銀行撥付的按揭款1830萬元;按銷售合同約定有27戶業(yè)主應在12月份交付但未收取的房款785萬元，經(jīng)核對其中已開具發(fā)票金額435萬元，其余未開具發(fā)票;已簽訂購房合同的業(yè)主交付的誠意金、VIP會員費20萬元。

　　甲公司財務(wù)人員解釋說：因為年底事情比較多，而銀行又在月末才撥付按揭款，公司財務(wù)人手少，忙于收款和開發(fā)票，因此已開發(fā)票收取的部分現(xiàn)金和收到的按揭款就沒有在當月入賬也未申報納稅，但已計入2014年1月的收入在2月初申報納稅了。有關(guān)按銷售合同約定應在12月份收取的27戶業(yè)主的房款，由于業(yè)主未按合同約定的時間交款，公司并未收到這785萬元，所以未申報繳稅，至于部分已開發(fā)票，是為避免人多的時候忙不贏，就在空閑的時候按合同應收款先開好了一些發(fā)票。有關(guān)誠意金、VIP會員費 20萬元，公司認為是預收款項，暫不須繳稅。

　　經(jīng)審理后稽查局下達處理決定：依照相關(guān)稅法規(guī)定，該公司上述款項都應當在當期申報繳納營業(yè)稅及附加，遂責令其補繳稅款并加收滯納金;對延緩繳稅期限繳納的稅款追補加收滯納金;對其中構(gòu)成偷稅的行為還作出了處罰決定。該公司雖接受了處理，但是對在合同約定的時間內(nèi)未實際收到業(yè)主的購房款也要繳稅以及收取誠意金、VIP會員費后就要繳稅還是不甚理解。

　　法理分析

　　稅法對納稅義務(wù)發(fā)生時間及納稅期限有明確規(guī)定，《營業(yè)稅暫行條例》第十二條規(guī)定“營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間為納稅人提供應稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)并收訖營業(yè)收入款項或者取得索取營業(yè)收入款項憑據(jù)的當天。國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的，從其規(guī)定。”第十五條規(guī)定“納稅人以1個月或者1個季度為一個納稅期的，自期滿之日起15日內(nèi)申報納稅。”《營業(yè)稅暫行條例實施細則》第二十五條規(guī)定“納稅人轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或者銷售不動產(chǎn)，采取預收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到預收款的當天。”因此，房地產(chǎn)企業(yè)銷售房屋納稅義務(wù)的發(fā)生時間，在遵循普通條款規(guī)定的同時，還應遵循特殊條款的規(guī)定。本案例中幾種情形納稅義務(wù)發(fā)生的時間及納稅期限分別為：

　　房地產(chǎn)公司收到業(yè)主繳納的購房余款并開具發(fā)票，以及收到銀行按揭款未做收入的情形。上述款項均系銷售房屋過程中收取的售房款，按照《營業(yè)稅暫行條例》第十二條、十五條以及《營業(yè)稅暫行條例實施細則》第二十四條第一款關(guān)于“條例第十二條所稱收訖營業(yè)收入款項，是指納稅人應稅行為發(fā)生過程中或者完成后收取的款項”的規(guī)定，該情形屬于銷售不動產(chǎn)并收訖營業(yè)收入款項的情形，其納稅義務(wù)在收款當期已發(fā)生，應當在次月15日申報繳納營業(yè)稅及附加。至于該公司提出的集中收款時間正值月末，交款的業(yè)主多而財務(wù)人手少，以致收入沒及時入賬申報納稅等理由，系公司內(nèi)部管理問題，并非不可抗力的法定緩期申報繳稅原由，不能因此而延緩稅款的申報和繳納。盡管該公司已在次月補計了收入并在第二個月補繳了稅款，可不追究其偷稅的法律責任，但其還得為延緩繳稅時間付出繳納滯納金的代價。

　　業(yè)主未按售房合同約定交款時間交付購房款的情形。該785萬元屬于售房合同約定應在12月份收取但未收取的購房款，依照《營業(yè)稅暫行條例》第十二條、十五條以及《營業(yè)稅暫行條例實施細則》第二十四條第二款關(guān)于“條例第十二條所稱取得索取營業(yè)收入款項憑據(jù)的當天，為書面合同確定的付款日期的當天;未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應稅行為完成的當天”的規(guī)定，該公司與業(yè)主簽訂的房屋銷售合同既已約定在12月份應收取該785萬元房款，即使因業(yè)主方面的原因致使該公司未實際收到該部分售房款，但已達到“取得索取營業(yè)收入款項憑據(jù)”的條件，其營業(yè)稅納稅義務(wù)已在當月發(fā)生，不受是否開具發(fā)票的影響，仍應申報繳納營業(yè)稅及附加。

　　收取誠意金、VIP會員費的情形。房地產(chǎn)公司收取客戶交付的誠意金、VIP會員費是否應申報繳納營業(yè)稅及附加，應分兩種情況處理：一種情況是房地產(chǎn)公司尚未與客戶簽訂購房合同，不能認定是在銷售房屋應稅行為發(fā)生過程中收取的這些款項，在會計上作往來(其他應付)款處理，也不必申報繳納營業(yè)稅及附加;另一種情況是房地產(chǎn)公司已與客戶簽訂了售房合同而收取的，在會計上作預收款處理，但應申報繳納營業(yè)稅及附加。

　　因此，該公司向已簽訂購房合同的業(yè)主收取的誠意金、VIP會員費20萬元，按照《營業(yè)稅暫行條例》第十二條、十五條以及《營業(yè)稅暫行條例實施細則》第二十四條第一款和第二十五條的規(guī)定，屬于在銷售房屋的應稅行為發(fā)生過程中采取預收款方式收取的售房款，其營業(yè)稅納稅義務(wù)在收到上述預收款的當期已發(fā)生，應在次月15日前申報繳納營業(yè)稅及附加。不如實申報納稅的，應以進行虛假納稅申報按偷稅論處。

　　稅官建議

　　納稅人在生產(chǎn)經(jīng)營活動中，應認真學習和知曉稅法對各稅種的納稅義務(wù)發(fā)生時間的規(guī)定，特別是房地產(chǎn)、建筑安裝、租賃業(yè)企業(yè)等還應知曉相關(guān)行業(yè)納稅義務(wù)發(fā)生時間的特殊規(guī)定，正確區(qū)分會計處理與稅收處理的差異;更不得以客戶交款時間集中、公司財務(wù)人員少等自身的主觀原因作為不遵守稅法規(guī)定的借口;對各類應稅行為依照稅法規(guī)定按期申報納稅，以避免因?qū)�納稅義務(wù)發(fā)生時間的錯誤認識，而遭受被追繳稅款后還被加收滯納金甚至罰款等稅務(wù)風險。另外，關(guān)于發(fā)票開具的時間，請一定要遵守《發(fā)票管理辦法實施細則》第二十六條關(guān)于“填開發(fā)票的單位和個人必須在發(fā)生經(jīng)營業(yè)務(wù)確認營業(yè)收入時開具發(fā)票。未發(fā)生經(jīng)營業(yè)務(wù)一律不準開具發(fā)票”的規(guī)定，不應提前也不得延后。

　　稅收是調(diào)節(jié)收入分配的重要工具。從總體來說，稅收作為國家參與國民收入分配最主要、最規(guī)范的形式，能夠規(guī)范政府、企業(yè)和個人之間的分配關(guān)系。不同的稅種，在分配領(lǐng)域發(fā)揮著不同的作用。如個人所得稅實行超額累進稅率，具有高收入者適用高稅率、低收入者適用低稅率或不征稅的特點，有助于調(diào)節(jié)個人收入分配，促進社會公平。消費稅對特定的消費品征稅，能達到調(diào)節(jié)收入分配和引導消費的目的。

　　稅收還具有監(jiān)督經(jīng)濟活動的作用。稅收涉及社會生產(chǎn)、流通、分配、消費各個領(lǐng)域，能夠綜合反映國家經(jīng)濟運行的質(zhì)量和效率。既可以通過稅收收入的增減及稅源的變化，及時掌握宏觀經(jīng)濟的發(fā)展變化趨勢，也可以在稅收征管活動中了解微觀經(jīng)濟狀況，發(fā)現(xiàn)并糾正納稅人在生產(chǎn)經(jīng)營及財務(wù)管理中存在的問題，從而促進國民經(jīng)濟持續(xù)健康發(fā)展。

　　此外，稅收管轄權(quán)是國家主權(quán)的組成部分，是國家權(quán)益的重要體現(xiàn)，所以在對外交往中，稅收還具有維護國家權(quán)益的重要作用。

　　地方稅務(wù)局系統(tǒng)負責征收和管理的項目有：營業(yè)稅、企業(yè)所得稅、個人所得稅、資源稅、印花稅和城市維護建設(shè)稅(不包括由國家稅務(wù)局系統(tǒng)負責征收管理的部分)、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅、契稅、土地增值稅、車船稅、煙葉稅。其中，少數(shù)地區(qū)的耕地占用稅、契稅征收和管理工作還沒有從財政部門移交地方稅務(wù)局。

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