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法律碩士論文：中國上市公司會(huì)計(jì)信息披露問題及治理研究
摘要：中國上市公司會(huì)計(jì)信息披露中一系列問題的存在，對(duì)于股市的健康發(fā)展，對(duì)于社會(huì)、國家來說都是貽害無窮的。中國上市公司會(huì)計(jì)信息披露狀況的改善、會(huì)計(jì)信息披露與國際接軌，對(duì)國家經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展都有著重大的實(shí)踐參考意義。針對(duì)中國上市公司會(huì)計(jì)信息披露所存在的一系列問題，從公司內(nèi)部治理、公司外部治理及培養(yǎng)、扶持理性投資者三個(gè)方面提出治理思路，結(jié)合國內(nèi)外上市公司目前會(huì)計(jì)信息披露的現(xiàn)狀，重新構(gòu)建了未來中國上市公司會(huì)計(jì)信息披露體系。
關(guān)鍵詞：上市公司;會(huì)計(jì)信息;披露;治理
中國上市公司在國民經(jīng)濟(jì)中居于非常重要的地位。截至2011年底，在上海證券交易所上市的公司總數(shù)為931家，上市證券總數(shù)1 691支，股票市價(jià)總值(億)148 376.22億元(上海證券交易所統(tǒng)計(jì)年鑒2012卷)，上市公司數(shù)目1 411家，上市證券數(shù)目1 938支，股票市價(jià)總值66 381.87億元(深圳證券交易所統(tǒng)計(jì)年鑒2012卷)。上市公司的一舉一動(dòng)對(duì)社會(huì)牽涉極大。證券市場(chǎng)是資源配置的重要場(chǎng)所，同時(shí)也是信息的集散地，證券市場(chǎng)的“公開、公平、公正”原則，必須通過一整套信息提供、信息傳遞、信息評(píng)價(jià)、信息監(jiān)管的信息披露制度來實(shí)現(xiàn)。
一、目前中國上市公司會(huì)計(jì)信息披露存在的問題
中國上市公司會(huì)計(jì)信息披露雖然取得了一些發(fā)展與進(jìn)步，但目前仍然存在著這樣那樣的問題，有些問題是普遍性并且根深蒂固的，這些問題的存在，嚴(yán)重制約、阻礙著中國證券市場(chǎng)的健康發(fā)展，嚴(yán)重影響著社會(huì)資源的合理配置。
(一)信息披露的非主動(dòng)性上市公司往往把會(huì)計(jì)信息披露看作是一種額外的負(fù)擔(dān)，而不是把它看作一種應(yīng)該主動(dòng)承擔(dān)的義務(wù)和股東應(yīng)該獲得的權(quán)利，因而不是積極主動(dòng)地去披露相關(guān)信息，而是抱著能夠少披露就少披露，能夠不披露就盡量不披露的心理。這種認(rèn)識(shí)上的偏差使得上市公司在信息披露上處于一種被動(dòng)應(yīng)付的狀況。
(二)信息披露的虛假這是目前中國上市公司信息披露中最嚴(yán)重、危害最大的問題。普遍存在的信息披露不充分并伴隨著大規(guī)模的信息造假，是造成中國證券市場(chǎng)信息不對(duì)稱的根本原因。由于對(duì)信息的產(chǎn)生及其客觀性、真實(shí)性和有效性很難預(yù)期，買賣雙方對(duì)股票價(jià)值的變化，判斷就很不確定;雙方信息的不對(duì)稱狀況十分容易引起價(jià)格操縱，導(dǎo)致股票價(jià)格的嚴(yán)重扭曲，由此造成證券市場(chǎng)上供需雙方大量的非理性投機(jī)。一方面加大了證券市場(chǎng)的風(fēng)險(xiǎn)，另一方面直接損害了投資者的利益。
(三)會(huì)計(jì)信息披露不充分充分披露要求信息披露當(dāng)事人依法充分完整地公開所有法定披露項(xiàng)目的信息，不得有遺漏和短缺。幾乎所有的資本市場(chǎng)都將充分性作為信息披露的首要條件。但是中國許多上市公司為了達(dá)到某種經(jīng)濟(jì)目的而不愿充分披露真實(shí)的信息，在對(duì)外披露信息時(shí)，有利于公司利益的信息過量的披露，甚至炒作;不利于公司切身利益的信息輕描淡寫，甚至隱藏。
事項(xiàng)披露不充分、分部信息披露不充分、對(duì)企業(yè)償債能力的披露不充分、關(guān)聯(lián)交易信息披露不充分、對(duì)公司內(nèi)部控制信息的披露不充分、公司風(fēng)險(xiǎn)信息披露不充分、缺乏社會(huì)責(zé)任方面信息的披露。
(四)信息披露隨意或者不規(guī)范許多上市公司在對(duì)待信息披露的問題上不負(fù)責(zé)任，在信息披露的方式、內(nèi)容和時(shí)機(jī)的選擇上很隨便，造成大量小道消息和內(nèi)幕信息，“補(bǔ)丁”公告不斷，前后敘述自相矛盾，采取新聞形式披露信息且公司股票不停牌，對(duì)投資者造成損害。
(五)信息披露質(zhì)量不高帶有普遍性上海證券交易所和深圳證券交易所就2006年度上市公司信息披露的及時(shí)性、準(zhǔn)確性、完整性、合規(guī)性四方面進(jìn)行核查，并綜合考慮公司日常工作的配合情況和受到的獎(jiǎng)懲情況等因素。核查結(jié)果顯示，上海證券交易所掛牌的587家公司中只有53家公司被評(píng)為“優(yōu)良”,有59家公司被評(píng)為“不良”,其余為“合格”;深圳證券交易所掛牌的514家上市公司中，有30家為優(yōu)秀，201家良好，249家一般，同時(shí)有34家為不及格。兩地上市公司中信息披露質(zhì)量被評(píng)為“一般”和“不良”的占公司總數(shù)的一半以上，可見，信息披露質(zhì)量不高帶有普遍性。
二、上市公司會(huì)計(jì)信息披露的治理
上市公司會(huì)計(jì)信息披露問題是國內(nèi)外證券市場(chǎng)普遍存在的問題。近幾年頻繁出現(xiàn)的因虛假披露而曝光的事件也表明了，要徹底解決好這個(gè)問題并非朝夕可就。中國上市公司大多是由國有企業(yè)改制而成，與國際證券市場(chǎng)相比，具有特殊性，其需要披露的事項(xiàng)和披露的信息問題也比較特殊。完善公司治理結(jié)構(gòu)，建立規(guī)范的現(xiàn)代企業(yè)制度
(一)加強(qiáng)董事會(huì)建設(shè)，完善獨(dú)立董事制度中國自上市公司引入獨(dú)立董事制度后，對(duì)于提高公司會(huì)計(jì)信息披露的有效性起到了一定作用，但效果并不理想�，F(xiàn)階段中國獨(dú)立董事制度仍需在以下方面更加規(guī)范和完善。
(二)保持董事會(huì)的獨(dú)立性為確保董事的獨(dú)立性，董事會(huì)應(yīng)向股東披露“獨(dú)立董事”的定義，董事會(huì)應(yīng)要求董事候選人披露他或他的雇主與董事會(huì)的公司之間存在的所有關(guān)系，董事會(huì)應(yīng)隨后評(píng)估每位董事的其他活動(dòng)會(huì)不會(huì)或在何種程度上影響他作為董事會(huì)成員的獨(dú)立性。
(三)強(qiáng)化監(jiān)事會(huì)作用1.監(jiān)事會(huì)人數(shù)應(yīng)保持一定數(shù)量，這是監(jiān)督機(jī)制發(fā)揮效力的前提，中國仍可延用現(xiàn)行法規(guī)的規(guī)定，即其成員不低于三人。同時(shí)可借鑒德國公司法的做法，即以公司規(guī)模大小來決定監(jiān)事會(huì)成員的人數(shù)，以保證監(jiān)事會(huì)有必要的人力去實(shí)行監(jiān)督。2.擴(kuò)充監(jiān)事會(huì)權(quán)限，如將部分董事的提名權(quán)交給監(jiān)事會(huì);由監(jiān)事會(huì)主席主持召開股東大會(huì);由監(jiān)事會(huì)決定會(huì)計(jì)師事務(wù)所的聘任或解聘;財(cái)務(wù)報(bào)告由董事會(huì)編制后交監(jiān)事會(huì)審核并由監(jiān)事會(huì)提交股東大會(huì)審議;監(jiān)事會(huì)代表公司起訴違法的董事和高級(jí)管理人員。3.建立有效的管理層激勵(lì)機(jī)制，降低代理成本。根據(jù)委托代理理論，管理者不僅要享有剩余控制權(quán)，還要享有剩余索取權(quán)。在公司治理結(jié)構(gòu)的設(shè)計(jì)中，企業(yè)不但要對(duì)管理層進(jìn)行層層監(jiān)控和約束，還要建立有效的激勵(lì)機(jī)制。中國上市公司激勵(lì)中存在的主要缺陷是只有短期報(bào)酬激勵(lì)，缺乏與公司業(yè)績(jī)掛鉤的長期激勵(lì)機(jī)制。因此，應(yīng)進(jìn)行經(jīng)營者薪酬改革，建立與公司業(yè)績(jī)掛鉤的激勵(lì)機(jī)制，制定較長期的經(jīng)理人經(jīng)營績(jī)效評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，真正實(shí)現(xiàn)有效的經(jīng)理激勵(lì)機(jī)制，從共同治理的角度來激勵(lì)，使經(jīng)營者的目標(biāo)與所有者的目標(biāo)趨于一致，以增強(qiáng)經(jīng)營者對(duì)股東的責(zé)任心和忠誠度，減少經(jīng)營者的逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)，從而提高會(huì)計(jì)信息的公允J陛。4.建立上市公司會(huì)計(jì)信息質(zhì)量?jī)?nèi)部控制機(jī)制。內(nèi)部控制由上市公司內(nèi)部各相關(guān)部門組成，通過公司內(nèi)部會(huì)計(jì)部門、審計(jì)部門、各經(jīng)營部門、股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)的職能活動(dòng)來完成。其機(jī)制主要從以下幾個(gè)方面來實(shí)現(xiàn)：必須合理、有效地設(shè)置會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)。
制定和完善符合證券市場(chǎng)發(fā)展要求的會(huì)計(jì)信息披露規(guī)范體系：
1.會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范會(huì)計(jì)信息的確認(rèn)、計(jì)量、記錄、報(bào)告，隨著中國證券市場(chǎng)國際化和市場(chǎng)化改革進(jìn)程的加快，中國會(huì)計(jì)尤其是證券市場(chǎng)迫切需要結(jié)合中國國情建立一整套與國際慣例接軌的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，以全面提升中國會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，滿足新形勢(shì)下國內(nèi)外投資者的需求。在制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，應(yīng)該從市場(chǎng)化的原則出發(fā)，遵循國際公認(rèn)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，從整體性、相對(duì)前瞻性、發(fā)展和穩(wěn)定性的角度人手，在具體形式和功能上還可以適當(dāng)考慮中國特色，但應(yīng)避免為強(qiáng)調(diào)中國特色而使得某些具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的整體理論基礎(chǔ)相矛盾。
2.建立完善的上市公司信息披露制度。要檢視已頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度，尋找并填平其中的真空地帶,如何進(jìn)行比例合并，證券市場(chǎng)中的企業(yè)購并、股份回購、認(rèn)股權(quán)計(jì)劃等事項(xiàng)在會(huì)計(jì)上應(yīng)如何處理和披露等;應(yīng)研究考慮一些實(shí)際中遇到的新問題，如對(duì)一些重要表外信息、無形資產(chǎn)及一些重要的非經(jīng)濟(jì)信息的披露;鑒于信息披露的現(xiàn)狀，應(yīng)盡量減少會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中可供選擇的程序和方法，以縮小會(huì)計(jì)政策選擇的空間范圍。
3.加大證券市場(chǎng)會(huì)計(jì)信息披露的監(jiān)管力度。首先，隨著新《證券法》的出臺(tái)，中國上市公司會(huì)計(jì)信息披露制度體系已初步形成，然而已經(jīng)頒布的一些規(guī)范性文件，有些內(nèi)容不統(tǒng)一，有些相對(duì)滯后，有些比較分散，不易全面執(zhí)行，因此相對(duì)于市場(chǎng)規(guī)范的要求來說，中國上市公司會(huì)計(jì)信息披露體系還有待于進(jìn)一步完善。其次，改變多頭管理的體制。再次，建立上市公司信息監(jiān)查員制度。最后，證券監(jiān)管部門要制定一套切實(shí)可行的上市公司會(huì)計(jì)信息披露的監(jiān)督管理辦法，對(duì)違規(guī)行為予以明確界定，堅(jiān)決杜絕“你講你的，我做我的”這種不規(guī)范行為。
4.形成動(dòng)態(tài)化的信息披露監(jiān)督機(jī)制。目前中國證券市場(chǎng)仍處在弱式有效狀態(tài)，建立動(dòng)態(tài)化的信息披露監(jiān)督機(jī)制是十分必要的。這是創(chuàng)造透明的市場(chǎng)環(huán)境、保護(hù)投資者不至于因虛假信息而蒙受利益侵害的重要制度性措施。此外，證券監(jiān)管部門應(yīng)對(duì)上市公司所披露信息的有效性、真實(shí)性進(jìn)行監(jiān)管和跟蹤核查，防止少數(shù)上市公司利用其掌握信息源的特殊條件操縱市場(chǎng)、隱瞞重大信息。
5.培養(yǎng)和扶持理性投資者。提升投資者品質(zhì)，打造有效財(cái)務(wù)信息需求主體。應(yīng)提高個(gè)人投資者的素質(zhì)，推動(dòng)這些個(gè)體投資者的不斷成熟，善于運(yùn)用法律手段保護(hù)自身權(quán)益，使其逐步走上理性投資之路。通過組織會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)投資者講座，加強(qiáng)投資者在這方面的知識(shí)與經(jīng)驗(yàn)，提高其使用會(huì)計(jì)信息產(chǎn)品的能力，使他們?cè)诖龠M(jìn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的完善和信息披露制度的制定中發(fā)揮重要的作用。必須發(fā)展機(jī)構(gòu)投資者，使其成為證券市場(chǎng)投資者的主體，機(jī)構(gòu)投資者更注重投資而不是投機(jī)，因此對(duì)上市公司真實(shí)財(cái)務(wù)信息的需求度更高，而且對(duì)財(cái)務(wù)信息的解讀、反饋能力更強(qiáng)。
三、上市公司會(huì)計(jì)信息披露的未來發(fā)展趨勢(shì)隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)的到來，現(xiàn)代計(jì)算機(jī)技術(shù)正在改寫紙張、筆墨和算盤等傳統(tǒng)信息技術(shù)的歷史，現(xiàn)代網(wǎng)絡(luò)通訊技術(shù)正在改寫傳統(tǒng)的信息交換方式和時(shí)問，而現(xiàn)代新技術(shù)革命的高速發(fā)展，也正在改寫傳統(tǒng)會(huì)計(jì)信息的含義。會(huì)計(jì)環(huán)境的變化極大地影響到上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)容和形式，上市公司會(huì)計(jì)信息披露的未來發(fā)展趨勢(shì)主要集中體現(xiàn)在以下七個(gè)方面：
(一)從單一報(bào)表體系向多元報(bào)表體系轉(zhuǎn)變需要根據(jù)現(xiàn)代電子計(jì)算機(jī)所提供的隨機(jī)寄存特性來重新設(shè)計(jì)和構(gòu)造一個(gè)新的會(huì)計(jì)系統(tǒng)，這個(gè)會(huì)計(jì)系統(tǒng)應(yīng)當(dāng)能夠完成多重信息處理的功能，從而使會(huì)計(jì)報(bào)表體系及其所提供的信息屬性具有多元化的特征。未來的會(huì)計(jì)系統(tǒng)將是一個(gè)富有生命力的系統(tǒng)，基于不同用途的會(huì)計(jì)信息需求者可以任意地獲取他們自己所需要的會(huì)計(jì)信息，而不是由會(huì)計(jì)師來決定他們需要什么信息，不需要什么信息。
(二)從重可靠性到可靠性與相關(guān)性并重會(huì)計(jì)信息的可靠性與相關(guān)性由會(huì)計(jì)信息的不同用途所決定。用于傳統(tǒng)財(cái)富分配的會(huì)計(jì)信息要求具有很高的可靠性，而用于投資決策的會(huì)計(jì)信息則要求具有很強(qiáng)的相關(guān)性。
因此，提供可靠與相關(guān)的信息以同時(shí)滿足兩種不同用途的信息需要，構(gòu)成了會(huì)計(jì)職業(yè)賴以存在的重要因素。但可靠性與相關(guān)性是會(huì)計(jì)信息的兩難選擇，強(qiáng)調(diào)了信息的相關(guān)性，勢(shì)必就會(huì)影響到信息的可靠性。此時(shí)，就必須拋開通過單一屬性的會(huì)計(jì)信息來實(shí)現(xiàn)其可靠性和相關(guān)性的傳統(tǒng)思路，而取道多元信息揭示的途徑。例如，可以同時(shí)提供以歷史成本為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)信息和以評(píng)估價(jià)值為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)信息，從而滿足不同信息需求者對(duì)可靠性或相關(guān)性的要求。
(三)從歷史成本到歷史成本與公允價(jià)值并重以歷史成本為計(jì)量屬性的傳統(tǒng)會(huì)計(jì)，是在財(cái)富分配用途導(dǎo)引下而產(chǎn)生的強(qiáng)調(diào)信息可靠性的產(chǎn)物。隨著現(xiàn)代交通和通訊技術(shù)的發(fā)展，在工業(yè)社會(huì)中相互分割的市場(chǎng)正在走向世界一體化，以交易價(jià)格為基礎(chǔ)的傳統(tǒng)歷史成本計(jì)量屬性已不再是唯一可靠的信息源。公允價(jià)值的逐步形成及其具有的客觀性已得到越來越多人士的承認(rèn)。從理論上說，普遍采用包括公允價(jià)值在內(nèi)的許多其他新的計(jì)量屬性為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)系統(tǒng)，已具備其形成和發(fā)展的外部環(huán)境。美國、英國、加拿大、澳大利亞等國家在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定過程中，都已開始較為普遍的使用公允價(jià)值概念。中國在新的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中也突出了公允價(jià)值概念。
(四)會(huì)計(jì)主體的確立是傳統(tǒng)會(huì)計(jì)系統(tǒng)建立的一個(gè)重要前提隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的來臨，企業(yè)股權(quán)結(jié)構(gòu)的復(fù)雜化使得會(huì)計(jì)主體假設(shè)開始失去其既有的合理性，與此相適應(yīng)的會(huì)計(jì)信息的作用也正在日益降低。因此，如何恰當(dāng)?shù)靥峁┲黧w及其關(guān)聯(lián)方的信息，使投資者全面了解一個(gè)企業(yè)系統(tǒng)整體的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果，代表著未來會(huì)計(jì)的一個(gè)發(fā)展方向。
(五)從有形資源到有形與無形資源并重對(duì)有形資源的占有和使用是工業(yè)社會(huì)環(huán)境中企業(yè)得以持續(xù)經(jīng)營的重要條件，這在客觀上決定了傳統(tǒng)會(huì)計(jì)系統(tǒng)也必須圍繞企業(yè)有形資源的確認(rèn)、記錄、計(jì)量和報(bào)告來展開。但隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來，企業(yè)得以持續(xù)經(jīng)營的重要條件開始轉(zhuǎn)向?qū)夹g(shù)和開發(fā)、利用和爭(zhēng)奪，在這種發(fā)展趨勢(shì)下，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)所提供的信息也必然要轉(zhuǎn)向?qū)夹g(shù)資源的確認(rèn)、記錄、計(jì)量和報(bào)告。但是，技術(shù)資源在企業(yè)持續(xù)經(jīng)營中的地位至少在目前還沒有重要到可以完全取代有形資源的地步。所以，會(huì)計(jì)系統(tǒng)在揭示技術(shù)資源的同時(shí)而不忽視對(duì)有形資源的計(jì)量便顯得十分必要。這種必要性反映到未來會(huì)計(jì)的發(fā)展趨勢(shì)上，應(yīng)當(dāng)是一種有形資源與技術(shù)資源并重而不是單向發(fā)展的格局。
(六)從貨幣計(jì)量到貨幣與非貨幣計(jì)量并重傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)告局限于披露貨幣信息，但在貨幣信息之外還有大量相關(guān)且有用的非貨幣信息存在，如難以準(zhǔn)確以貨幣量化的企業(yè)員工素質(zhì)、企業(yè)組織機(jī)構(gòu)、市場(chǎng)網(wǎng)絡(luò)、秘密配方等。未來財(cái)務(wù)報(bào)告的發(fā)展方向之一就是貨幣計(jì)量與非貨幣計(jì)量并重。
(七)從年度信息揭示到年度與日常信息揭示并重年度信息揭示是傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的慣例，但隨著會(huì)計(jì)信息決策用途的增強(qiáng)，一個(gè)年度的信息揭示便必然會(huì)與投資決策對(duì)信息的及時(shí)陛要求發(fā)生矛盾，而解決這一矛盾的方法便是增加信息更新的頻率。與此同時(shí)，現(xiàn)代信息技術(shù)的高速發(fā)展，使得信息的生產(chǎn)成本大幅度下降，而且在隨機(jī)寄存功能的支持下，每一次會(huì)計(jì)信息揭示也不再需要所謂的會(huì)計(jì)循環(huán)，這就使得會(huì)計(jì)信息的日常揭示成為可能。因此，年度信息揭示的慣例必定會(huì)在不遠(yuǎn)的將來被年度與日常信息揭示并重的格局所取代。
總之，隨著中國證券市場(chǎng)的逐步發(fā)展成熟，信息技術(shù)的不斷進(jìn)步與應(yīng)用，對(duì)于“上市公司會(huì)計(jì)信息披露問題研究”勢(shì)必有著更加廣闊的前景和更加重大的研究意義，世界經(jīng)濟(jì)的一體化進(jìn)程也勢(shì)必加速著中國上市公司會(huì)計(jì)信息的披露體系與國際趨同，進(jìn)而融為一體。
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