人力資源論文：人力資源會計(jì)在我國的應(yīng)用
一、 人力資源會計(jì)在我國的現(xiàn)狀和建立人力資源會計(jì)的必要性
二十世紀(jì)中葉,隨著科技的進(jìn)步和生產(chǎn)力的發(fā)展,人力資本在經(jīng)濟(jì)增長中的作用越來越重要,這一作用也為一些敏銳的經(jīng)濟(jì)學(xué)家所認(rèn)識。美國經(jīng)濟(jì)學(xué)家舒爾茨認(rèn)為, 體現(xiàn)在人身上的知識和技能的存量稱為人力資本,人力資本可以理解為對人力資源的投資而形成的資本。人力資源會計(jì)則是著重從生產(chǎn)要素的角度來研究人力資源, 研究對人力資源的確認(rèn)、計(jì)量、記錄和核算。
(一)人力資源會計(jì)在我國的現(xiàn)狀
1986年,我國出版了陳仁棟翻譯的弗蘭霍茨的《人力資源會計(jì)》,從而在國內(nèi)首次系統(tǒng)地介紹了人力資源會計(jì)的內(nèi)容。劉仲文的《人力資源會計(jì)》(1997) 介紹了人力資源會計(jì)的基本內(nèi)容,闡明了我國研究和實(shí)施人力資源會計(jì)的必要性和可能性,構(gòu)建了人力資源成本會計(jì)和人力資源價(jià)值會計(jì)的基本理論框架和計(jì)量方法,還對人力資源供給和需求預(yù)測、人力資源投資與分析等方面的問題進(jìn)行了討論。
(二)我國建立人力資源會計(jì)的必要性
1.科學(xué)技術(shù)進(jìn)步和生產(chǎn)力發(fā)展的需要�？茖W(xué)技術(shù)的迅速發(fā)展,推動著生產(chǎn)力的快速發(fā)展。人力資本理論認(rèn)為,通過對人力資源的投資能提高人力資源的質(zhì)量,促進(jìn)人力資本的形成和積累,有效地推動經(jīng)濟(jì)的增長。而且對人力資源的投資具有收益的遞增性,在人力資源上投資得越多,經(jīng)過一段特定時(shí)期后獲得的邊際收益也越多,這將克服其他生產(chǎn)要素的邊際收益遞減,從而保證經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)增長。因此將人力資源作為企業(yè)的資產(chǎn),運(yùn)用會計(jì)的方法對其確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告,以滿足企業(yè)管理者和企業(yè)外部有關(guān)人士對企業(yè)信息的需求成為時(shí)代的客觀要求。
2.是國家宏觀調(diào)控的需要。通過人力資源會計(jì)報(bào)告,國家可掌握各組織人力資源開發(fā)維護(hù)現(xiàn)狀,從而采取相應(yīng)的宏觀調(diào)控手段,引導(dǎo)人力資源的合理流動,促進(jìn)人力資源的供求平衡,確定人力資源的開發(fā)方向,引導(dǎo)人力資源合理流動,從宏觀上優(yōu)化人力資源的配制。在人才流動市場中,人們不但充分認(rèn)識到了“人才”的價(jià)值,也認(rèn)可了人才的超額收益,這為人力資源價(jià)值核算奠定了觀念更新基礎(chǔ)。
3.是企業(yè)經(jīng)營管理的需要,是企業(yè)提高經(jīng)濟(jì)效益的需要。在市場經(jīng)濟(jì)中,誰擁有了人才,誰就會在市場經(jīng)濟(jì)中立于不敗之。在這種情況下,企業(yè)為了獲得更好的人才,加大了人力資源投資,包括提高物質(zhì)待遇、改善人際關(guān)系、提供良好的工作條件、提供在職培訓(xùn)等。而投資效益如何,這是企業(yè)管理當(dāng)局所關(guān)心的問題,相應(yīng)地要求會計(jì)上對人力資源的收益與成本進(jìn)行核算,考核人力資源的投資收益。
4.是勞動者了解自身能力的需要。勞動者作為資源的所有者,通過其使用價(jià)值的發(fā)揮,創(chuàng)造了利潤,因此他有權(quán)要求對企業(yè)的剩余利潤進(jìn)行索取,獲得相應(yīng)的物質(zhì)回報(bào)。人力資源價(jià)值核算滿足了勞動者的需求,通過核算既用經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償承認(rèn)了其特殊作用,又可使其能動性得到發(fā)揮,這對企業(yè)、個(gè)人都是有利的。尊重人才,發(fā)揮其效應(yīng)的有利途徑之一就是盡快、正確地進(jìn)行人力資源價(jià)值核算。
二、人力資源成本會計(jì)在我國的運(yùn)用
(一)人力資源成本會計(jì)的構(gòu)成
弗蘭霍爾茨認(rèn)為,人力資源成本會計(jì)是“為取得、開發(fā)和重置作為組織的資源的人所引起的成本的計(jì)量和報(bào)告。”人力資源成本會計(jì)是從企業(yè)對人力資源投入的角度出發(fā),對企業(yè)人力資源的取得成本、開發(fā)成本、使用成本和替代成本進(jìn)行核算,它是按歷史成本進(jìn)行的事后核算。
1.人力資源的取得成本
人力資源的取得成本是指企業(yè)在招募、錄用職工的過程中所發(fā)生的各種支出。主要包括以下四個(gè)方面的內(nèi)容。
�、� 招募成本
招募成本是為確定企業(yè)所需人力資源的內(nèi)外來源、發(fā)布企業(yè)對人力資源需求信息、吸引所需的內(nèi)外人力資源所發(fā)生的費(fèi)用。
�、� 選拔成本
選拔成本是企業(yè)對應(yīng)聘人員進(jìn)行挑選、評價(jià)、考核等活動所發(fā)生的成本。
③ 錄用成本
錄用成本是企業(yè)從應(yīng)聘人員中選拔出合格者后,將其正式錄用為企業(yè)成員的過程中發(fā)生的費(fèi)用。
④ 安置成本
安置成本是企業(yè)將所錄用的人員安排到確定的工作崗位上所發(fā)生的各種費(fèi)用。
企業(yè)為吸引特殊人才時(shí),往往都要向他們提供數(shù)額較大的一次性補(bǔ)貼,此類補(bǔ)貼在取得成本中所占比重較大,因此在人力資源成本核算時(shí)可考慮資本化處理。
2.人力資源的開發(fā)成本
�、� 定向成本
定向成本也稱崗前培訓(xùn)成本,是企業(yè)對上崗前的職工進(jìn)行有關(guān)企業(yè)歷史、企業(yè)文、規(guī)章制度、業(yè)務(wù)知識、業(yè)務(wù)技能等方面的教育時(shí)所發(fā)生的支出。
② 在職培訓(xùn)成本
在職培訓(xùn)成本是在不脫離工作崗位的情況下對在職人員進(jìn)行培訓(xùn)所發(fā)生的費(fèi)用。
③ 脫產(chǎn)培訓(xùn)成本
脫產(chǎn)培訓(xùn)成本是企業(yè)根據(jù)生產(chǎn)和工作的需要對在職職工進(jìn)行脫產(chǎn)培訓(xùn)時(shí)所發(fā)生的支出。
3.人力資源的使用成本
人力資源的使用成本是指企業(yè)為補(bǔ)償或恢復(fù)作為人力資源載體的企業(yè)員工在從事勞動的過程中其體力、腦力的消耗而直接或間接地向勞動者支付的費(fèi)用,包括以貨幣形式和非貨幣形式支付的費(fèi)用。
�、� 維持成本
維持成本是為保證人力資源維持其勞動力生產(chǎn)和再生產(chǎn)所需的費(fèi)用,即支付給勞動者的工資。
�、� 獎(jiǎng)勵(lì)成本
獎(jiǎng)勵(lì)成本是企業(yè)為激勵(lì)職工使其更好地發(fā)揮主動性、積極性和創(chuàng)造性而對員工做出的特別貢獻(xiàn)所支付的獎(jiǎng)金。
�、� 福利成本
福利成本是指企業(yè)為調(diào)劑職工的生活和工作,滿足職工的精神生活上的需求、穩(wěn)定職工隊(duì)伍而發(fā)生的福利性支出。
(二)人力資源成本核算方法和會計(jì)賬戶體系的設(shè)置
1.人力資源成本核算的方法主要有:
歷史成本,即按企業(yè)取得、開發(fā)和使用人力資源時(shí)實(shí)際發(fā)生的支出來計(jì)量人力資源成本的一種核算方法,它反映企業(yè)人力資源的實(shí)際成本;
重置成本法,即以在現(xiàn)實(shí)的物價(jià)條件下企業(yè)要重新得到目前所擁有或控制的已達(dá)到一定水平的某一員工或部份員工或全體員工所必須發(fā)生的所有支出作為企業(yè)目前的人力資源成本的一種核算方法,它反映的是企業(yè)為取得和開發(fā)目前所擁有或控制的部份或全部人力資源而發(fā)生的實(shí)際成本的現(xiàn)時(shí)價(jià)值;
機(jī)會成本法,是以企業(yè)員工參加脫產(chǎn)學(xué)習(xí)或離職使企業(yè)遭受的經(jīng)濟(jì)損失為依據(jù)進(jìn)行人力資源成本計(jì)量的一種核算方法,機(jī)會成本不是實(shí)際支出,而是企業(yè)可能要為所做出的人力資源決策承擔(dān)的犧牲。
2.人力資源成本會計(jì)賬戶體系的設(shè)置及賬務(wù)處理
人力資源成本會計(jì)是將傳統(tǒng)會計(jì)中作為當(dāng)期費(fèi)用處理的與人力資源有關(guān)的支出單獨(dú)進(jìn)行核算,并將其中的資本性支出進(jìn)行資產(chǎn)化處理。
人力資源成本會計(jì)在傳統(tǒng)會計(jì)賬戶設(shè)置的基礎(chǔ)上,可增設(shè)“人力資源取得成本”、“人力資源開發(fā)成本” 、“人力資源使用成本”、“待攤?cè)肆Y源費(fèi)用”、“人力資源取得成本攤銷”、“人力資源開發(fā)成本攤銷”和“人力資源損益”賬戶進(jìn)行人力資源成本核算。
“人力資源取得成本”賬戶,核算企業(yè)在人力資源取得成本的增加、減少及其余額。借方反映企業(yè)為獲取人力資源所發(fā)生的屬于資本性支出的人力資源取得成本的增加額,貸方登記員工退出企業(yè)時(shí)所沖減的與該員工有關(guān)的屬于資本性支出的人力資源取得成本的數(shù)額。該賬戶按人員設(shè)置明細(xì)賬進(jìn)行核算,明細(xì)賬采用多欄式的格式,在借方欄目設(shè)置“招募成本”、“選拔成本”、“錄用成本”和“安置成本”等明細(xì)專欄核算。
例如:企業(yè)在招聘員工時(shí)發(fā)生屬于資本性支出的人力資源取得成本5000元,其中支付的培養(yǎng)費(fèi)2000元,材料費(fèi)1000元,招聘活動相關(guān)管理費(fèi)500元,招聘人員的工資1500元,編制如下分錄:
借:人力資源取得成本 5000 貸:銀行或現(xiàn)金 2000 存貨 500 管理費(fèi)用 1000 應(yīng)付工資等 1500
“人力資源開發(fā)成本”賬戶,核算企業(yè)在人力資源開發(fā)成本的增加、減少及其余額。借方反映企業(yè)所發(fā)生的屬于資本性支出的人力資源開發(fā)成本的增加額,貸方登記員工退出企業(yè)時(shí)所沖減的與該員工有關(guān)的屬于資本性支出的人力資源開發(fā)成本的數(shù)額。該賬戶按人員設(shè)置明細(xì)賬進(jìn)行核算,明細(xì)賬采用多欄式的格式,在借方欄目下設(shè)置“定向成本”、“在職培訓(xùn)成本”和“脫產(chǎn)培訓(xùn)成本”專欄進(jìn)行明細(xì)核算。
例如:企業(yè)招聘的員工崗前培訓(xùn)培訓(xùn)費(fèi)用8000元,其中支付給培訓(xùn)機(jī)構(gòu)的培訓(xùn)費(fèi)5000元,培訓(xùn)使用企業(yè)的材料費(fèi)1000元,專設(shè)培訓(xùn)機(jī)構(gòu)的管理費(fèi)500元,被培訓(xùn)人員的工資1500,編制會計(jì)分錄:
借:人力資源開發(fā)成本 8000 貸:銀行或現(xiàn)金 5000 存貨(材料) 1000 管理費(fèi)用 500 應(yīng)付工資等 1500
“人力資源使用成本”賬戶,核算企業(yè)人力資源作用成本的增加、減少及其余額。借方反映人力資源使用成本的增加額,貸方登記作為費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益而轉(zhuǎn)出的人力資源使用成本。期末結(jié)轉(zhuǎn)后該賬戶無余額。該賬戶按人員或部門類別設(shè)置明細(xì)賬核算,明細(xì)賬采用多欄式的格式,在借方欄目下設(shè)置:維持成本、獎(jiǎng)勵(lì)成本、調(diào)劑成本等專欄進(jìn)行明細(xì)核算。
例如:每月計(jì)發(fā)工資20000元,計(jì)提14%福利費(fèi)2800元,編制會計(jì)分錄如下:
借:人力資源使用成本 22800 貸:應(yīng)付工資 20000
應(yīng)付福利費(fèi) 2800
月末結(jié)轉(zhuǎn)本月人力資源使用成本時(shí),將其分別按核算規(guī)定比例計(jì)入有關(guān)的成本費(fèi)用,會計(jì)分錄如下:
借:基本生產(chǎn) 18240 輔助生產(chǎn) 2280 制造費(fèi)用 1140 管理費(fèi)用 1140 貸:人力資源使用成本 22800
“待攤?cè)肆Y源費(fèi)用”賬戶,核算企業(yè)屬于收益性支出的人力資源取得成本和開發(fā)成本的增加、減少及其余額。借方登記屬于收益性支出的人力資源取得成本和開發(fā)成本的增加額,貸方登記屬于收益性支出的人力資源取得成本和開發(fā)成本應(yīng)由當(dāng)期分?jǐn)偠?jì)入當(dāng)期費(fèi)用的數(shù)額及沖減離開企業(yè)的人員的這分成本尚未轉(zhuǎn)銷完的數(shù)額。
例如:企業(yè)在招聘、培訓(xùn)員工時(shí)發(fā)生屬于收益性支出的人力資源取得成本和開發(fā)成本2000元,其中支付的培養(yǎng)費(fèi)1000元,材料費(fèi)100元,招聘活動相關(guān)管理費(fèi)500元,招聘人員的工資400元編制會計(jì)分錄如下:
借:待攤?cè)肆Y源費(fèi)用 2000 貸:銀行或現(xiàn)金 1000 存貨 100 管理費(fèi)用 500 應(yīng)付工資 400
月末攤銷分?jǐn)傆?jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用的屬于收益性支出的人力資源取得成本和開發(fā)成本時(shí),編制會計(jì)分錄如下:
借:基本生產(chǎn) 1600 輔助生產(chǎn) 200 制造費(fèi)用 100 管理費(fèi)用 100 貸:待攤?cè)肆Y源費(fèi)用 2000
“人力資源取得成本攤銷”和“人力資源開發(fā)成本攤銷”賬戶是用來核算資本性支出的人力資源取得成本、開發(fā)成本的累計(jì)攤銷額,貸方登記當(dāng)期應(yīng)分?jǐn)傆?jì)入費(fèi)用屬于資本性支出的人力資源取得成本、開發(fā)成本的數(shù)額,借方登記員工退出企業(yè)時(shí)與該員工有關(guān)的屬于資本性支出的人力資源取得成本的累計(jì)攤銷額,該賬戶可按照 “人力資源取得成本”、“人力資源開發(fā)成本”明細(xì)賬戶的人員來設(shè)置明細(xì)賬核算。
例如:月末攤銷應(yīng)分?jǐn)傆?jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用的屬于資本性支出的人力資源取得成本和開發(fā)成本分別為3000元和2000元,按費(fèi)用分?jǐn)偙壤?編制會計(jì)分錄如下:
借:基本生產(chǎn) 4000
輔助生產(chǎn) 500
制造費(fèi)用 250
管理費(fèi)用 250
貸:人力資源取得成本攤銷 3000
人力資源開發(fā)成本攤銷 2000
“人力資源損益”賬戶用來核算因企業(yè)員工變動而產(chǎn)生的損益,借方登記員工退出企業(yè)時(shí)與該員工有關(guān)的人力資源取得成本和開發(fā)成本尚未攤銷的數(shù)額、企業(yè)辭退員工時(shí)所發(fā)放的遣散費(fèi),期末時(shí),如果借方發(fā)生額大于貸方發(fā)生額,則將其差額從該賬戶的貸方轉(zhuǎn)入“本年利潤”賬戶借方,沖減本年利潤,如果借方發(fā)生額小于貸方發(fā)生額,則將其差額從該賬戶的借方轉(zhuǎn)入“本年利潤”貸方,增加本年利潤,期末結(jié)轉(zhuǎn)后“人力資源損益”賬戶無余額。
例如:企業(yè)的員工退出企業(yè),與該員工有關(guān)的屬于收益性支出的人力資源取得成本和開發(fā)成本尚未攤銷數(shù)為500元,與該員工有關(guān)的屬資本性支出的取得成本 5000元,與該員工有關(guān)的屬資本性支出的開發(fā)成本8000元,取得成本和開發(fā)成本的累計(jì)攤銷額為3000元和2000元,編制如下會計(jì)分錄:
借:人力資源損益 500
貸:待攤?cè)肆Y源費(fèi)用 500
借:人力資源取得成本攤銷 3000
人力資源開發(fā)成本攤銷 2000
人力資源損益 8000
貸:人力資源取得成本 5000
人力資源開發(fā)成本 8000
企業(yè)向辭退員工支付遣散金3000元,會計(jì)分錄如下:
借:人力資源損益 3000
貸:銀行或現(xiàn)金 3000
企業(yè)員工退出企業(yè),企業(yè)收到的賠償金2000元,會計(jì)分錄如下:
借:銀行或現(xiàn)金 2000
貸:人力資源損益 2000
月末,結(jié)轉(zhuǎn)人力資源損益時(shí),本例從上計(jì)算結(jié)果“人力資源損益”借方發(fā)生額大于貸方發(fā)生額14000元,會計(jì)分錄如下:
借:本年利潤 9500
貸:人力資源損益 9500
如果借方發(fā)生額小于貸方發(fā)生額,則做相反會計(jì)分錄:
借:人力資源損益
貸:本年利潤
(三)人力資源成本信息在會計(jì)報(bào)表中的披露
對人力資源成本信息,可采用目前的財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行適當(dāng)改進(jìn)的方式進(jìn)行披露。
在資產(chǎn)負(fù)債表中的“資產(chǎn)”欄目中增設(shè)以下項(xiàng)目:(期末余額數(shù)根據(jù)上面數(shù)額計(jì)算得來)
在“其他流動資產(chǎn)”項(xiàng)目前,增設(shè)“待攤?cè)肆Y源費(fèi)用”項(xiàng)目。該項(xiàng)目反映企業(yè)作為收益性支出的應(yīng)由以后各期攤銷的人力資源取得成本和開發(fā)成本。本項(xiàng)目根據(jù)“待攤?cè)肆Y源費(fèi)用”總賬的期末余額填列。
在“流動資產(chǎn)合計(jì)”項(xiàng)目和“長期投資”項(xiàng)目間增設(shè)“人力資源成本”、“人力資源成本攤銷”、“人力資源成本凈額”、“人力資產(chǎn)”等項(xiàng)目。
“人力資源成本”項(xiàng)目,反映與企業(yè)目前員工有關(guān)的資本性支出的人力資源取得成本和開發(fā)成本的累計(jì)數(shù)額。本項(xiàng)目應(yīng)根據(jù)“人力資源取得成本”、“人力資源開發(fā)成本”總賬的期末余額加總填列。
“人力資源成本攤銷”項(xiàng)目,反映與企業(yè)目前員工有關(guān)的作為資本性支出的人力資源取得成本和開發(fā)成本的累計(jì)攤銷數(shù)額。它是“人力資源成本”項(xiàng)目的抵減項(xiàng)目。本項(xiàng)目應(yīng)根據(jù)“人力資源成本攤銷”總賬的期末余額填列。
“人力資源成本凈額”項(xiàng)目,反映與企業(yè)目前員工有關(guān)的作為資本性支出的人力資源取得成本和開發(fā)成本和開發(fā)成本尚未攤銷完的數(shù)額。
“人力資產(chǎn)”項(xiàng)目,反映企業(yè)目前的人力資產(chǎn)的數(shù)額,本項(xiàng)目應(yīng)根據(jù)“人力資產(chǎn)”總額的期未余額填列。
二、人力資源投資會計(jì)在我國運(yùn)用
人力資源投資會計(jì)是指為了使作為人力資源載體的實(shí)現(xiàn)和潛在的勞動者掌握必要的知識、技能,從而提高人力資源素質(zhì)所進(jìn)行的投資,也包括勞動者為了追求更好地體現(xiàn)自身所擁有的人力資源價(jià)值或獲取更滿意的收益等目的而在不同地域、不同單位之間流動時(shí)進(jìn)行的投資。人力資源投資的最終目的是為了提高人力資源的利用效益。
教育投資是人力資源投資的最主要方式,對人力資源投資會計(jì)的核算主要體現(xiàn)在對教育投資的核算。
(一) 人力資源投資會計(jì)的主要內(nèi)容
人力資源投資會計(jì)是對為了開發(fā)人力資源、提高人力資源使用效益而引起的各種人力資源投資的計(jì)量的報(bào)告。人力資源投資主體可以是國家、社會、企業(yè)、家庭和個(gè)人四個(gè)方面,這里主要討論人力資源教育投資的核算。
1、國家投資
國家投資是指國家用于教育的財(cái)政支出和國家、地方財(cái)政分配給各產(chǎn)業(yè)、行政部門經(jīng)費(fèi)中用于
教育的開支。
2、社會投資
社會投資是指熱心教育事業(yè)的個(gè)人或社會組織對教育事業(yè)的資助。對學(xué)校來說,收到的這種資助也應(yīng)直接或間接地記到受益者的明細(xì)賬上。
3、企業(yè)投資
企業(yè)的教育投資包括:為使企業(yè)員工掌握必要的知識和技能或提高企業(yè)的人力資源素質(zhì)而進(jìn)行的教育投資,這種教育投資已納入人力資源開發(fā)成本核算;企業(yè)為發(fā)吸引人才、儲備人才而在學(xué)校設(shè)立的獎(jiǎng)學(xué)金,企業(yè)出于贊助公益事業(yè)或出于商業(yè)目的而資助教育事業(yè)所進(jìn)行的教育投資。
4、家庭投資
家庭投資是指家庭在子女受教育期間所發(fā)生的與教育有關(guān)的費(fèi)用支出。這種支出能促進(jìn)人力資本的形成和積累,使受教育者在未來獲取更高水平的收益。包括子女從小學(xué)到大學(xué)畢業(yè)期間所發(fā)生的與教育相關(guān)的費(fèi)用支出,在我國,大學(xué)生對家庭的依賴性很強(qiáng),大多數(shù)家庭提供子女在大學(xué)期間所需費(fèi)用,因此在教育費(fèi)用中家庭投資所占比重較大。
5、個(gè)人投資
個(gè)人投資是指作為人力資源載體的個(gè)人對自身進(jìn)行的有利于人力資本的形式和積累的教育投資。企業(yè)中的勞動者在教育上的個(gè)人投資,是指他在接受教育時(shí)所花費(fèi)由個(gè)人負(fù)擔(dān)的學(xué)習(xí)費(fèi)用,也包括在接受教育期間收減少所產(chǎn)生的機(jī)會成本(如請假參加學(xué)習(xí)而被扣除的工資等)。
(二) 人力資源投資會計(jì)的賬戶設(shè)置、賬務(wù)處理及會計(jì)報(bào)表信息披露
人力資源投資會計(jì)的核算可設(shè)置“教育投資”、“人力資源投資”、“人力資源費(fèi)用”和“人力資源成本”四個(gè)賬戶。
“教育投資”賬戶核算學(xué)校收到的各方面教育投資的增加、減少及其余額。貸方登記增加減少數(shù),借方登記增加數(shù),期末貸方余額為尚未使用的教育投資余額。該賬戶按投資主體設(shè)置“國家投資”、“社會投資”、“企業(yè)投資”、“家庭投資”和“個(gè)人投資”等明細(xì)賬核算。
例如:學(xué)校收到有關(guān)各方的教育投資55500元,其中國家投資20000元,社會投資10000元,企業(yè)投資20000元,家庭投資500元,個(gè)人投資5000元,編制如下會計(jì)分錄:
借:銀行或現(xiàn)金 55500
貸:教育投資―國家投資 20000
―社會投資 10000
―企業(yè)投資 20000
―家庭投資 500
―個(gè)人投資 5000
“人力資源費(fèi)用”賬戶是一個(gè)過渡性質(zhì)賬戶,用來歸集和分配學(xué)校運(yùn)用國家投資、家庭投資和個(gè)人投資以促進(jìn)學(xué)生的人力資本形成和積累的有關(guān)費(fèi)用支出,學(xué)生因分享社會投資和企業(yè)投資所形成的固定資產(chǎn)而應(yīng)分?jǐn)偟呐囵B(yǎng)費(fèi)也在這個(gè)賬戶內(nèi)進(jìn)行核算。借方登記人力資源費(fèi)用的增加數(shù),貸方登記分配轉(zhuǎn)入“人力資源成本”賬戶的數(shù)額,學(xué)期期末結(jié)轉(zhuǎn)后一般沒有余額。“人力資源費(fèi)用”賬戶可根據(jù)需要設(shè)置多欄明細(xì)賬戶分類記錄有關(guān)教育事業(yè)經(jīng)費(fèi)支出的金額進(jìn)行明細(xì)核算。
例如:學(xué)校財(cái)務(wù)部門發(fā)生與國家投資、家庭投資和個(gè)人投資有關(guān)的高等教育培養(yǎng)成本的費(fèi)用支出30000元,其中支付現(xiàn)金10000元,支付工資10000元,應(yīng)付福利費(fèi)1400元,計(jì)提折舊8600元,會計(jì)分錄如下:
借:人力資源費(fèi)用―某項(xiàng)目 30000
貸:現(xiàn)金或銀行 10000
應(yīng)付工資 10000
應(yīng)付福利 1400
累計(jì)折舊等 8600
“人力資源成本”賬戶,用來核算學(xué)生的高等教育培養(yǎng)成本的增加、減少及其余額。借方登記高等教育培養(yǎng)成本的增加數(shù),貸方登記學(xué)生畢業(yè)時(shí)轉(zhuǎn)銷的發(fā)生在這些學(xué)生身上的高等累計(jì)數(shù)額。“人力資源成本”明細(xì)賬可采用多欄式格式,按培養(yǎng)成本支出的來源(投資主體)設(shè)置國家投資、社會投資、企業(yè)投資、家庭投資和個(gè)人投資等專欄進(jìn)行明細(xì)核算。
例如:某學(xué)生獲得由國家、社會組織、企業(yè)或個(gè)人提供的獎(jiǎng)學(xué)金或助學(xué)金分別為5000元、3000元、2000元,根據(jù)獎(jiǎng)學(xué)金或助學(xué)金的來源編制如下會計(jì)分錄:
借:人力資源成本―學(xué)號―國家投資 5000
―社會投資 3000
―企業(yè)投資 2000
貸:銀行或現(xiàn)金 10000
如果學(xué)生獲得的獎(jiǎng)學(xué)金或助學(xué)金數(shù)額較大,全部計(jì)入當(dāng)期的人力資源成本就不妥當(dāng),應(yīng)在享受該助學(xué)金的期間內(nèi)平均計(jì)入該學(xué)生的人力資源成本。為此增設(shè)“待結(jié)轉(zhuǎn)人力資源成本”賬戶進(jìn)行核算。借方登記取得獲取的獎(jiǎng)學(xué)金或助學(xué)金的增加數(shù),貸方登記每期分?jǐn)傆?jì)入人力資源成本的獎(jiǎng)學(xué)金或助學(xué)的數(shù)額,期末余額為尚未分?jǐn)偼甑莫?jiǎng)學(xué)金或助學(xué)金數(shù)額。
例如:某學(xué)生獲得數(shù)額較大獎(jiǎng)學(xué)金500000元,其中國家級獎(jiǎng)勵(lì)100000元,社會團(tuán)體獎(jiǎng)勵(lì)100000元,某企業(yè)獎(jiǎng)勵(lì)300000元,編制如下會計(jì)分錄:
借:待結(jié)轉(zhuǎn)人力資源成本―學(xué)號―國家投資 100000
―社會投資 100000
―企業(yè)投資 300000
貸:銀行或現(xiàn)金 500000
假設(shè)他為大一學(xué)生,在他學(xué)習(xí)期間內(nèi),分四年攤銷,每月攤銷,編制分錄如下:
借:人力資源成本―學(xué)號―國家投資 2084
―社會投資 2084
―企業(yè)投資 6250
貸:待結(jié)轉(zhuǎn)人力資源成本―學(xué)號―國家投資 2084
―社會投資 2084
―企業(yè)投資 6250
期末,分配結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)由國家投資、家庭投資或個(gè)人投資負(fù)擔(dān)的人力資源費(fèi)用時(shí),按學(xué)校向?qū)W生家庭或個(gè)人實(shí)際收取的學(xué)費(fèi)、住宿費(fèi)應(yīng)由當(dāng)期分擔(dān)的金額計(jì)入人力資源成本中的家庭投資或個(gè)人投資部分,其余計(jì)入國家投資。
例如月末轉(zhuǎn)結(jié)應(yīng)由國家投資、家庭和個(gè)人負(fù)擔(dān)的人力資源費(fèi)用分別為5000元、3000元、2000元,編制分錄如下:
借:人力資源成本―學(xué)號―家庭投資 5000
―個(gè)人投資 3000
―國家投資 2000
貸:人力資源費(fèi)用―某項(xiàng)目 10000
“人力資源投資”賬戶,用來核算人力資源投資的增加、減少及其余額。貸方登記人力資源投資的增加額,借方登記學(xué)生畢業(yè)離校時(shí)轉(zhuǎn)銷的發(fā)生在這些學(xué)生身上的人力資源投資的累計(jì)數(shù)額。明細(xì)賬可按投資主體設(shè)置“國家投資”、“社會投資”、“企業(yè)投資”、“家庭投資”和“個(gè)人投資”等專欄進(jìn)行明細(xì)核算。
期末結(jié)轉(zhuǎn)當(dāng)期教育投資中已用于與大學(xué)生的人力資本的形成和積累有關(guān)的支出部份,國家投資5000元,社會投資3000元,企業(yè)投資2000元,家庭投資3000元,個(gè)人投資3000元,編制會計(jì)分錄如下:
借:教育投資―國家投資 5000
―社會投資 3000
―企業(yè)投資 2000
―家庭投資 3000
―個(gè)人投資 3000
貸:人力資源投資―國家投資 5000
—社會投資 3000
―企業(yè)投資 2000
―家庭投資 3000
―個(gè)人投資 3000
學(xué)生畢業(yè),根據(jù)“人力資源成本”賬戶資料編制該畢業(yè)生的“人力資源成本明細(xì)表”,并結(jié)清畢業(yè)生的“人力資源成本”明細(xì)賬戶和“人力資源投資”明細(xì)賬戶,假設(shè)“人力資源成本”賬戶中明細(xì)賬戶“國家投資”“社會投資”“企業(yè)投資”“家庭投資”“個(gè)人投資”的余額分別為50000元、30000元、20000 元、30000元、30000元,并編制如下會計(jì)分錄:
借:人力資源投資―國家投資 50000
―社會投資 30000
―企業(yè)投資 20000
―家庭投資 30000
―個(gè)人投資 30000
貸:人力資源成本―學(xué)號―國家投資 50000
―社會投資 30000
―企業(yè)投資 20000
―家庭投資 30000
―個(gè)人投資 30000
當(dāng)個(gè)別學(xué)生因其他原因離校時(shí),結(jié)清該學(xué)生的“人力資源成本”明細(xì)賬戶和“人力資源投資”明細(xì)賬,進(jìn)行類似核算。
關(guān)于人力資源投資信息的披露,因?yàn)樵谌肆Y源成本會計(jì)理論的形成過程中,已將企業(yè)的人力資源投資業(yè)務(wù)納入人力資源開發(fā)成本的范疇進(jìn)行核算,因此人力資源投資信息的披露無須單獨(dú)列示。
三、人力資源價(jià)值會計(jì)在我國的運(yùn)用
企業(yè)人力資源價(jià)值會計(jì)就是將企業(yè)員工的能力即企業(yè)所擁有或控制的人力資源作為一種有價(jià)值的組織資源,通過對員工運(yùn)用其所擁有的能力在未來特定時(shí)期內(nèi)為企業(yè)創(chuàng)造出的價(jià)值的計(jì)量和報(bào)告,從而確定企業(yè)員工的人力資源價(jià)值的一種會計(jì)程序和方法,其目的在于向企業(yè)和外界有關(guān)人士提供企業(yè)的人力資源價(jià)值變化的信息。
人力資源價(jià)值的計(jì)量方法主要分為貨幣計(jì)量和非貨幣計(jì)量兩種方法。
1、人力資源價(jià)值的貨幣計(jì)量、核算及披露
人力資源價(jià)值的貨幣計(jì)量方法是用貨幣單位來計(jì)量人力資源價(jià)值的一種方法。按其開展計(jì)量工作的基礎(chǔ)分為以下四個(gè)方法。
① 以工資報(bào)酬為基礎(chǔ)的計(jì)量和核算
以工資報(bào)酬為基礎(chǔ)的人力資源價(jià)值的貨幣計(jì)量方法反映的只是人力資源的部份價(jià)值,即補(bǔ)償價(jià)值或?qū)ρa(bǔ)償價(jià)值進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整后確定的價(jià)值,它是一種人力資源的不完全價(jià)值的計(jì)量方法,它沒有反映出勞動者創(chuàng)造剩余價(jià)值,因而也沒有完整地反映出人力資源使用價(jià)值。根據(jù)馬克思的政治經(jīng)濟(jì)學(xué)理論,人力資源使用價(jià)值遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于交換價(jià)值,因此,對于盈利企業(yè)來說,這種方法一般都低估了企業(yè)的人力資源價(jià)值。對于虧損企業(yè)來說,采用工資報(bào)酬為基礎(chǔ)的人力資源價(jià)值的貨幣計(jì)量方法進(jìn)行人力資源價(jià)值計(jì)量時(shí),會出現(xiàn)高估人力資源價(jià)值的情況,得出的結(jié)果與人力資源價(jià)值的實(shí)際情況嚴(yán)重不符。
�、� 以收益為基礎(chǔ)的計(jì)量
以收益為基礎(chǔ)計(jì)計(jì)量主要采用經(jīng)濟(jì)價(jià)值法,是將企業(yè)中的某一群體在未來特定時(shí)期內(nèi)所實(shí)現(xiàn)的收益的預(yù)測值按人力資源投資率計(jì)算出的屬于人力資源投資實(shí)現(xiàn)的部分的現(xiàn)值作為該企業(yè)或企業(yè)中某一群體的人力資源價(jià)值。
�、� 以成本為基礎(chǔ)的計(jì)量
以成本為基礎(chǔ)的方法也有人力資本加工成本法,它將人力資源價(jià)值的形成過程視為一個(gè)“加工”過程,加工過程中的投入形成了人力資源的價(jià)值,因此人力資源價(jià)值應(yīng)該等于將一個(gè)人培養(yǎng)到能創(chuàng)造價(jià)值為止的整個(gè)時(shí)期內(nèi)所消耗的資源的價(jià)值。
人力資源價(jià)值的貨幣性計(jì)量時(shí),計(jì)量的基礎(chǔ)和采用的方法不同,得出的計(jì)量結(jié)果存在很大差異,因此有提供用貨幣量表示的企業(yè)人力資源價(jià)值信息時(shí),應(yīng)詳細(xì)說明計(jì)量的基礎(chǔ)和采用的方法、為什么這樣選擇、企業(yè)人力資源價(jià)值的變動情況及原因等。
2、人力資源價(jià)值的非貨幣計(jì)量及披露
人力資源價(jià)值的非貨幣計(jì)量方法是對不能直接用貨幣單位進(jìn)行計(jì)量的人力資源價(jià)值的某些方面用非貨幣單位給予反映的一種方法。比如人的性格、進(jìn)取心、責(zé)任感、與同事的關(guān)系、與上下級的關(guān)系、與客戶的關(guān)系、接受新知識和新技術(shù)的能力、社會影響力等,都會影響到一個(gè)人在未來特定時(shí)期為企業(yè)創(chuàng)造價(jià)值的能力,從而影響到他的人力資源價(jià)值的體現(xiàn)。這種關(guān)系無法用貨幣來進(jìn)行計(jì)量的,但這確實(shí)構(gòu)成了人力資源價(jià)值的一部分,必須用非貨幣性計(jì)量的方法來加以說明。
人力資源價(jià)值不是通過貨幣計(jì)量方式反映的,無法在會計(jì)報(bào)表中反映,而缺少了這方面資料,企業(yè)所提供的人力資源價(jià)值信息的完整性、準(zhǔn)確性會受到影響。人力資源價(jià)值的信息不宜采用在會計(jì)報(bào)表中增加項(xiàng)目的方式來反映,而應(yīng)采用編制<<企業(yè)人力資源價(jià)值情況說明書>>的方式來披露。
<<企業(yè)人力資源價(jià)值情況說明書>>應(yīng)提供下列信息:編報(bào)日企業(yè)人員數(shù)量、結(jié)構(gòu)和人力資源價(jià)值的情況;企業(yè)對人力資源價(jià)值進(jìn)行貨幣計(jì)量的基礎(chǔ)、采用的方法、對企業(yè)不同人員如何計(jì)量等;如何對企業(yè)人力資源價(jià)值進(jìn)行非貨幣計(jì)量及計(jì)量結(jié)果;本期人力資源價(jià)值與上期相比的變化情況和變化原因;企業(yè)人力資源價(jià)值計(jì)量活動的參與機(jī)構(gòu)�？筛鶕�(jù)企業(yè)員工流動速率及流動比率確定編報(bào)期,一般可按季編制。
四、人力資源權(quán)益會計(jì)在我國的運(yùn)用
人力資源權(quán)益會計(jì)是對企業(yè)在與勞動者的人力資源產(chǎn)權(quán)交易過程中產(chǎn)生的人力資本進(jìn)行計(jì)量的一種程序和方法。
1、按生產(chǎn)要素分配
人力資源權(quán)益是指企業(yè)的勞動者作為人力資源的所有者而享有的參與企業(yè)收益分配的相應(yīng)權(quán)益。人力資源權(quán)益的確立是基于作為生產(chǎn)要素的人力資本的稀缺性人力資本在價(jià)值創(chuàng)造中的作用的認(rèn)識。
2、人力資本參與企業(yè)收益分配
目前,我國人力資本參與企業(yè)收益分配的方式主要有職工股、效益工資、勞動股力和和生產(chǎn)者權(quán)益股等。
① 職工股:職工股是職工擁有的企業(yè)的股份,職工按其持股比例參與收益的分配。
�、� 效益工資:效益工資是一種職工工資隨企業(yè)效益浮動的工資制度。
�、� 股票期權(quán)制度:是指經(jīng)營者在與企業(yè)所有者約定的期限內(nèi)享有以某一預(yù)先確定的價(jià)格購買一定數(shù)量本企業(yè)股票的權(quán)利,這種股票期權(quán)是公司內(nèi)部制定的面向高級管理人員等特定人員的不轉(zhuǎn)讓的期權(quán)。
3、人力資源權(quán)益會計(jì)的賬戶設(shè)置和賬務(wù)處理
人力資源權(quán)益會計(jì)核算中,應(yīng)增設(shè)“人力資本”、“應(yīng)付人力資源固定補(bǔ)償價(jià)值”、“人力資本”和“公益金”等賬戶。
“人力資產(chǎn)”賬戶核算企業(yè)通過和人力資源產(chǎn)權(quán)主體的產(chǎn)權(quán)交易而擁有或控制的、能以貨幣計(jì)量的、能為企業(yè)帶未來經(jīng)濟(jì)利益的人力資源后所形成的資產(chǎn)的增加、減少及其余額。借方登記因人力資源進(jìn)入企業(yè)或人力資源增值而引起的人力資產(chǎn)的增加數(shù),貸方登記人力資源退出企業(yè)、支付人力資源的補(bǔ)償價(jià)值和其他原因所產(chǎn)生的人力資產(chǎn)的減少數(shù)。
“應(yīng)付人力資源固定補(bǔ)償價(jià)值”賬戶,核算企業(yè)向人力資源所有者支付的固定補(bǔ)償?shù)脑黾�、減少及其余額。借方登記實(shí)際支付的人力資源固定補(bǔ)償價(jià)值的數(shù)額,貸方登記在取得人力資源使用權(quán)后,在運(yùn)用期間應(yīng)向人力資源所有者支付的固定補(bǔ)償價(jià)值總額。
“人力資本”賬戶核算人力資源所有者在向企業(yè)讓渡人力資源使用權(quán)后繼續(xù)擁有人力資源所有權(quán)而產(chǎn)生的與物質(zhì)資本所有者分享剩余索取權(quán)權(quán)益的增加、減少及其余額。貸方登記增加,借方登記減少。期末余額在貸方表示企業(yè)的人力資源所擁有的剩余索取權(quán)人權(quán)益數(shù)額。
在“資本公積”、“利潤分配”賬戶分別按人力資本所有者和物質(zhì)資本所有者設(shè)置專欄進(jìn)行明細(xì)核算。
例如:當(dāng)某員工進(jìn)入企業(yè)時(shí),根據(jù)在人力資源使用權(quán)的運(yùn)用期間應(yīng)支付的補(bǔ)償價(jià)值為100000元,通過計(jì)量確認(rèn)的人力資本為200000元,編制如下會計(jì)分錄:
借:人力資本 200000
貸:人力資產(chǎn) 100000
應(yīng)付人力資源固定補(bǔ)償價(jià)值 100000
每月企業(yè)向員工支付工資報(bào)酬5000元時(shí),編制如下會計(jì)分錄:
借:人力資源取得成本 5000
貸:應(yīng)付工資 5000
借:應(yīng)付人力資源固定補(bǔ)償價(jià)值 5000
貸:人力資產(chǎn) 5000
員工工作若干年后離開企業(yè)時(shí),按該員工的有關(guān)明細(xì)賬余額人力資本為20000元,應(yīng)付人力資源固定補(bǔ)償價(jià)值賬戶余額為15000元,編制如下會計(jì)分錄:
借:人力資本 20000
應(yīng)付人力資源固定補(bǔ)償價(jià)值 15000
貸:人力資產(chǎn) 35000
資本公積增加時(shí),按人力資本和物質(zhì)資本資產(chǎn)中所占比例分配兩者的數(shù)額。
例如人力資本所占比例為75%,提取的資本公積10000元,編制如下會計(jì)分錄:
借:資產(chǎn)類賬戶 10000
貸:資本公積―人力資源資本公積 7500
―所有者資本公積 2500
資產(chǎn)評估減值時(shí),做相反的分錄。
以30000元的資本公積轉(zhuǎn)增資本金,編制如下會計(jì)分錄:
借:資本公積―人力資源資本公積 22500
―所有者公積 7500
貸:實(shí)收資本 30000
提取公益金20000元,編制如下分錄:
借:利潤分配―提取公益金 20000
貸:公益金 20000
提取盈余公積20000元,編制如下分錄:
借:利潤分配―提取盈余公積-提取人力資源盈余公積 15000
-提取所有者盈余公積 5000
貸:盈余公積―人力資源盈余公積 15000
―所有者盈余公積 5000
向人力資本所有者和物質(zhì)資本所有者分配利潤50000元,編制如下會計(jì)分錄:
借:利潤分配―應(yīng)付利潤―應(yīng)付人力資源利潤 37500
―應(yīng)付所有者利潤 12500
貸:應(yīng)付利潤―應(yīng)付人力資源利潤 37500
―應(yīng)付所有者利潤 12500
向勞動者實(shí)際支付利潤時(shí),編制如下會計(jì)分錄:
借:應(yīng)付利潤―應(yīng)付人力資源利潤 37500
貸:現(xiàn)金 37500
當(dāng)企業(yè)發(fā)生虧損時(shí),按勞動者應(yīng)負(fù)擔(dān)的虧損部分,用人力資源盈余公積補(bǔ)虧,編制會計(jì)分錄如下:
借:盈余公積―人力資源盈余公積
貸:利潤分配―未分配利潤―人力資源未利潤
4、人力資源權(quán)益會計(jì)信息的披露
企業(yè)的人力資源權(quán)益方面的信息披露可采用對有關(guān)會計(jì)報(bào)表(主要是資產(chǎn)負(fù)債表)進(jìn)行必要改進(jìn)的方式來提供。
在“長期應(yīng)付款”下增設(shè)“應(yīng)付人力資源固定補(bǔ)償價(jià)值”項(xiàng)目,反映企業(yè)在以后各期向員工支付的固定補(bǔ)償價(jià)值的數(shù)額。本項(xiàng)目應(yīng)根據(jù)“應(yīng)付人力資源固定補(bǔ)償價(jià)值”總賬的期末余額填列。
在負(fù)債合計(jì)項(xiàng)目下,增設(shè)“人力資本”、“人力資源資本公積”、“人力資源盈余公積”、“人力資源未分配利潤”、“人力資源權(quán)益合計(jì)”等項(xiàng)目。
“人力資本”反映企業(yè)目前的員工據(jù)以參加企業(yè)收益分配的人力資本的數(shù)額。該項(xiàng)目根據(jù)“人力資本”總賬的期末余額填列。
“人力資源資本公積”反映屬于企業(yè)員工的資本公積的期末余額。本項(xiàng)目應(yīng)根據(jù)“資本公積”賬戶中“人力資源資本公積”明細(xì)賬的期末余額填列。
“人力資源盈余公積”反映屬于企業(yè)員工的盈余公積的期末余額。本項(xiàng)目應(yīng)根據(jù)“盈余公積”賬戶中的“人力資源盈余公積”明細(xì)賬期末余額填列。
“人力資源未分配利潤”反映屬于企業(yè)員工的尚未分配的利潤。應(yīng)根據(jù)“本年利潤”和“利潤分配”賬戶的余額并結(jié)合所確定的企業(yè)員工參與企業(yè)利潤分配比例計(jì)算填列。
五、人力資源會計(jì)在實(shí)際運(yùn)用中存在的問題
目前在我國,在人力資源會計(jì)的研究和應(yīng)用等方面還存在亟待解決的問題。這些問題影響了人力資源會計(jì)理論在實(shí)務(wù)中的運(yùn)用。在于會計(jì)界至今尚未確立起一套行之有效的人力資源會計(jì)理論方法體系,尤其是確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告理論,主要有以下幾個(gè)方面:
第一從人力資源成本的內(nèi)涵看,對“人力資源”的歸集和分配,只是原有會計(jì)核算程序的改革,并未突破傳統(tǒng)會計(jì)的范圍。賬面上人力資產(chǎn)的價(jià)值并不代表人所 (能)創(chuàng)造出的價(jià)值。以現(xiàn)時(shí)重置成本計(jì)價(jià),有個(gè)重置標(biāo)準(zhǔn)和不同企業(yè)的可比性問題,與財(cái)務(wù)會計(jì)的結(jié)合問題也沒有很好解決。
第二由于人力資源的確認(rèn)與計(jì)量不是以實(shí)際成本為基礎(chǔ),其中涉及到許多主觀因素和假定條件,不同學(xué)者從不同角度提出的模型大相徑庭且過于繁瑣。因此,至今未與傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會計(jì)融合,只能作為管理會計(jì)的一個(gè)組成部分來提供信息。
第三勞動者的權(quán)益未能明確界定。企業(yè)因取得、開發(fā)和使用人力資源付出一些代價(jià)特別是將人力資源上的支出資本化為一項(xiàng)單獨(dú)的資產(chǎn),從投資者立場看似應(yīng)屬于企業(yè)所有者,但人力資產(chǎn)上的那部分支出恐怕并不足以說明所有權(quán)的歸屬。勞動者權(quán)益和確定是人力資源會計(jì)的核心和本質(zhì)所在,不解決好這一問題就無法激發(fā)勞動者的勞動熱情,無法激發(fā)企業(yè)活力。這是知識經(jīng)濟(jì)的內(nèi)在要求,也是人力資源會計(jì)必須面對的問題。
可以相信,隨著這些問題的解決,人力資源會計(jì)的理論研究和實(shí)踐工作將得到進(jìn)一步的深入開展。
參考資料:
[美]弗蘭霍爾茨:《人力資源管理會計(jì)》上海翻譯出版社1986年
陳今池:《現(xiàn)代會計(jì)理論概論》 立信會計(jì)出版社 1993年
張軍:《人力資源的要素分配:內(nèi)容、理論與實(shí)現(xiàn)機(jī)制》
劉仲文:《人力資源會計(jì)》
張文賢:《人力資源會計(jì)的四大難題》
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