論綠色會(huì)計(jì)的方法與實(shí)施

　　摘要：環(huán)境問(wèn)題已引起社會(huì)各界更廣泛的關(guān)注。為保護(hù)自然與環(huán)境，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)與社會(huì)的可持續(xù)發(fā)展，環(huán)境保護(hù)支出和環(huán)境賠償責(zé)任越來(lái)越大。作為對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)具有反映和控制職能的會(huì)計(jì)，應(yīng)該對(duì)環(huán)境保護(hù)起到更加積極的作用。把環(huán)境問(wèn)題與會(huì)計(jì)理論結(jié)合起來(lái)研究，這既是現(xiàn)代環(huán)境危機(jī)所迫，也是會(huì)計(jì)信息與決策者之間關(guān)系狹隘而造成的溝通失誤所致。從這個(gè)意義上講，這已不單純是會(huì)計(jì)問(wèn)題，更大程度上是一個(gè)社會(huì)問(wèn)題。綠色會(huì)計(jì)強(qiáng)調(diào)企業(yè)對(duì)環(huán)境和資源保護(hù)的責(zé)任，使企業(yè)站在社會(huì)的角度，在追求自身利益最大化的同時(shí)，充分發(fā)揮會(huì)計(jì)核算、監(jiān)督的職能，承擔(dān)起保護(hù)環(huán)境資源、合理開(kāi)發(fā)和配置資源的責(zé)任。

　　關(guān)鍵詞： 綠色會(huì)計(jì);方法;實(shí)施

　　一、綠色會(huì)計(jì)的內(nèi)涵和特征綠色會(huì)計(jì)是會(huì)計(jì)學(xué)、環(huán)境科學(xué)、現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)理論和可持續(xù)發(fā)展理論相結(jié)合，運(yùn)用一定的方法，以貨幣單位和實(shí)物單位計(jì)量、反映、報(bào)告和考核企業(yè)自然資源、人力資源和生態(tài)環(huán)境資源等成本價(jià)值，平衡人工資本和自然資本，全面反映自然資本和企業(yè)社會(huì)效益的一門新興會(huì)計(jì)學(xué)科。同時(shí)，綠色會(huì)計(jì)也是核算企業(yè)社會(huì)資源成本的手段，它根據(jù)會(huì)計(jì)要求對(duì)企業(yè)擁有的環(huán)境(自然)資源進(jìn)行適當(dāng)?shù)呢泿庞?jì)量和重要性判斷，并采用適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)方法記錄企業(yè)因經(jīng)濟(jì)活動(dòng)而對(duì)環(huán)境資源的消耗情況，是提供因不同程度的耗用而需以資產(chǎn)形式追加補(bǔ)償?shù)呢?cái)務(wù)信息，也是一種財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)。它在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)只強(qiáng)調(diào)核算硬資產(chǎn)的基礎(chǔ)上引入了軟資產(chǎn)的概念。

　　但是，由于環(huán)境問(wèn)題的多樣性與資源利用的復(fù)雜性，必然帶來(lái)綠色會(huì)計(jì)自身的特殊性。第一，核算內(nèi)容的特征，主要指經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的不確定性、環(huán)境經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)具有的綜合性和長(zhǎng)期性;第二，成本計(jì)量的特性;第三，研究方法的多樣性，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)研究主要運(yùn)用政治經(jīng)濟(jì)學(xué)和數(shù)學(xué)的基本理論方法，綠色會(huì)計(jì)則需要涉及更為廣泛的學(xué)科領(lǐng)域;第四，報(bào)告形式的特性，綠色會(huì)計(jì)報(bào)告既應(yīng)揭示財(cái)務(wù)信息，也應(yīng)揭示非財(cái)務(wù)信息(企業(yè)的環(huán)境目標(biāo)及執(zhí)行情況，企業(yè)治理環(huán)境所采取的措施等)。

　　二、綠色會(huì)計(jì)的核算方法一)綠色會(huì)計(jì)的確認(rèn)在我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度中，尚未建立與環(huán)保費(fèi)用配套的會(huì)計(jì)核算體系，僅在企業(yè)管理費(fèi)用會(huì)計(jì)科目中設(shè)置了排污費(fèi)和綠化費(fèi)兩個(gè)子目。前者僅指企業(yè)按規(guī)定繳納的排污費(fèi)用;后者指企業(yè)對(duì)廠區(qū)進(jìn)行綠化發(fā)生的費(fèi)用。所以，應(yīng)注意在原企業(yè)會(huì)計(jì)科目的基礎(chǔ)上，增設(shè)與環(huán)境有關(guān)的會(huì)計(jì)科目，比如綠色成本、綠色負(fù)債、綠色資本、綠色利潤(rùn)，以及反映企業(yè)對(duì)環(huán)境、自然資源和人類社會(huì)的損害賠償?shù)臅?huì)計(jì)科目，反映企業(yè)在改善生態(tài)環(huán)境和自然資源以及安全生產(chǎn)等方面所做的努力。

　　綠色成本的確認(rèn)。綠色成本應(yīng)在其首次得以識(shí)別的期間加以確認(rèn)。若符合資產(chǎn)的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)將綠色成本資本化，并在當(dāng)期及以后各受益期間進(jìn)行攤銷;否則，應(yīng)作為費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益。如：有些綠色成本并不會(huì)在未來(lái)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，或者與未來(lái)利益沒(méi)有足夠密切的關(guān)系，因而不能將其資本化。這些成本包括：廢物處理成本、與本期經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的清理成本、消除前期活動(dòng)引起的損害而進(jìn)行的持續(xù)的環(huán)境管理與環(huán)境審計(jì)成本、違犯環(huán)境法規(guī)而導(dǎo)致的罰款、因環(huán)境損害而給予第三方的賠償?shù)�，均�?yīng)視為綠色成本。這些成本并不生產(chǎn)未來(lái)收益，因而應(yīng)作為費(fèi)用計(jì)入損益。

　　綠色負(fù)債的確認(rèn)。綠色負(fù)債是指企業(yè)發(fā)生的符合負(fù)債的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，并與綠色成本相關(guān)的義務(wù)。在履行義務(wù)的支出金額和時(shí)間不確定的情況下，有些國(guó)家將綠色負(fù)債稱為綠色環(huán)境負(fù)債準(zhǔn)備。如果企業(yè)有支付綠色成本的義務(wù)，則應(yīng)將其確認(rèn)為負(fù)債。確認(rèn)負(fù)債時(shí)，不一定有法律上的強(qiáng)制性義務(wù)。有可能出現(xiàn)這樣的情況：即雖不存在法律義務(wù)而企業(yè) 負(fù)有推定義務(wù)，或有在法律義務(wù)基礎(chǔ)上的推定義務(wù)。如企業(yè)可能將超出法律規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)消除污染作為其既定政策。然而，在這種情況下確認(rèn)綠色負(fù)債，企業(yè)管理部門必須作出負(fù)擔(dān)有關(guān)成本的承諾。同樣，不能因?yàn)槠髽I(yè)管理部門日后不履行其承諾就不確認(rèn)其為負(fù)債。若確實(shí)發(fā)生了不能履行承諾的情況，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中披露其事實(shí)及原因。

　　綠色資本的確認(rèn)。綠色資本是與特定綠色資產(chǎn)資源相對(duì)應(yīng)的會(huì)計(jì)要素。因?yàn)樵谀承┣闆r下，企業(yè)會(huì)無(wú)償或低于其實(shí)際價(jià)值使用大自然賜予的環(huán)境和資源。也可以說(shuō)，是環(huán)境對(duì)企業(yè)的一種投入，雖然環(huán)境不能作為企業(yè)的所有者權(quán)益方，但確實(shí)有實(shí)際資源的流入。它可以通過(guò)反映在企業(yè)凈資產(chǎn)中的綠色資本的數(shù)量和比例，給有關(guān)部門提供參考指標(biāo)，綠色資本往往與有關(guān)綠色資產(chǎn)同時(shí)確認(rèn)。另外，企業(yè)若按照環(huán)境資源的真實(shí)價(jià)格有償占用時(shí)，可選擇按有償收費(fèi)方的資本投入確認(rèn)或按環(huán)境資本加以確認(rèn)。

　　綠色效益的確認(rèn)。綠色效益是指在一定的時(shí)期內(nèi)，綠色資本給企業(yè)帶來(lái)的已經(jīng)實(shí)現(xiàn)或即將實(shí)現(xiàn)的、能夠用貨幣計(jì)量的效用。綠色效益可劃分為直接環(huán)境效益和間接環(huán)境效益。直接環(huán)境效益是指開(kāi)發(fā)利用環(huán)境取得有形資源產(chǎn)品時(shí)獲得的綠色(環(huán)境)效益，如開(kāi)采煤炭和其他的礦產(chǎn)品;間接環(huán)境效益是指開(kāi)發(fā)利用環(huán)境取得無(wú)形環(huán)境效用時(shí)而獲得的綠色效益，如保護(hù)資源環(huán)境的效益。

　　綠色利潤(rùn)的確認(rèn)。綠色利潤(rùn)是指企業(yè)在一定期間內(nèi)與環(huán)境有關(guān)的業(yè)務(wù)活動(dòng)的最終財(cái)務(wù)成果，也就是綠色效益和綠色費(fèi)用相抵后的差額。綠色利潤(rùn)的確認(rèn)，同一定會(huì)計(jì)期間相聯(lián)系，與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)利潤(rùn)相似，其確認(rèn)是通過(guò)期末的結(jié)轉(zhuǎn)、計(jì)算而得出的。

　　二)綠色會(huì)計(jì)的計(jì)量綠色會(huì)計(jì)計(jì)量是為了將涉及環(huán)境的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)作為會(huì)計(jì)要素加以正式記錄，并列入會(huì)計(jì)報(bào)表而確定其金額的過(guò)程。

　　其計(jì)量主要集中在自然資源的計(jì)價(jià)上。在計(jì)量中，最困難的是自然資產(chǎn)的價(jià)值計(jì)量，如臭氧層等;有的無(wú)法用歷史成本計(jì)價(jià)，如企業(yè)生產(chǎn)給環(huán)境造成污染所發(fā)生的延時(shí)治理費(fèi)，再用歷史成本去汁量就不適用。因此，需要對(duì)綠色會(huì)計(jì)的計(jì)量方法特殊處理，大膽創(chuàng)新，實(shí)行以貨幣計(jì)量為主的多種計(jì)量單位并用原則，再借助于價(jià)格替代、支付意愿、接受意愿和數(shù)學(xué)模型等進(jìn)行處理。其總的框架為：現(xiàn)實(shí)使用價(jià)值一直接使用價(jià)值+間接使用價(jià)值;總用戶價(jià)值=現(xiàn)實(shí)使用價(jià)值+未來(lái)使用價(jià)值;自然資產(chǎn)價(jià)值=總用戶價(jià)值+存在使用價(jià)值。其中，間接使用價(jià)值、未來(lái)使用價(jià)值和存在使用價(jià)值又是自然資產(chǎn)價(jià)值計(jì)量中最困難的內(nèi)容，需要借助于價(jià)格替代法、支付意愿法、接受意愿法等方法計(jì)量。確實(shí)難以計(jì)量的環(huán)境污染，可用數(shù)學(xué)模型適當(dāng)測(cè)算估計(jì)，使其量化。

　　三)綠色會(huì)計(jì)的報(bào)告在中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)環(huán)境會(huì)計(jì)專題研討會(huì)上，對(duì)于環(huán)境報(bào)告的模式提出了兩種類型：一種是在原有會(huì)計(jì)報(bào)表中增加綠色會(huì)計(jì)諸因素的揭示與披露;一種是獨(dú)立設(shè)置綠色會(huì)計(jì)報(bào)表。

　　目前，國(guó)際上還沒(méi)有統(tǒng)一的綠色會(huì)計(jì)報(bào)表模式，因此，我國(guó)應(yīng)在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)報(bào)表內(nèi)增加有關(guān)綠色會(huì)計(jì)的核算資料，再輔之以報(bào)表附注、文字說(shuō)明等，揭示企業(yè)基本的綠色會(huì)計(jì)信息。在資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)方應(yīng)增列自然資源綠色資產(chǎn)、自然資源綠色資產(chǎn)損耗科目;負(fù)債方增列自然資源耗費(fèi)、環(huán)境保護(hù)支出科目;所有者權(quán)益方增列綠色資本科目;在損益表中增列環(huán)境收入、環(huán)境預(yù)防費(fèi)用、環(huán)境治理費(fèi)用、環(huán)境損害費(fèi)用，以及綠色利潤(rùn)科目。

　　另外，在會(huì)計(jì)報(bào)表附注、財(cái)務(wù)情況說(shuō)明書(shū)中還可以披露環(huán)保措施對(duì)目前企業(yè)的資本支出和收益的影響以及對(duì)未來(lái)的影響;同時(shí)，披露環(huán)境經(jīng)常性支出等內(nèi)容。這樣，使企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表不僅能反映企業(yè)的財(cái)務(wù)信息，而且能更充分地反映綠色會(huì)計(jì)信息，以此滿足社會(huì)各方面的需要，最終實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)的綠色革命。

　　三、綠色會(huì)計(jì)的實(shí)施實(shí)施中國(guó)綠色會(huì)計(jì)不僅是一個(gè)經(jīng)濟(jì)問(wèn)題，同時(shí)，也是一個(gè)復(fù)雜的環(huán)境問(wèn)題和社會(huì)問(wèn)題，是一個(gè)涵蓋時(shí)間和空間的問(wèn)題，涉及面廣，內(nèi)容復(fù)雜，對(duì)經(jīng)濟(jì)與社會(huì)可持續(xù)發(fā)展意義重大。因此，必須突出系統(tǒng)性原則，從理論到實(shí)踐;從產(chǎn)品到市場(chǎng);從企業(yè)到社會(huì);從資源到環(huán)境;從國(guó)內(nèi)到國(guó)際;從宣傳到立法;從價(jià)格變動(dòng)到公眾生活等，進(jìn)行全方位系統(tǒng)性研究。特別是環(huán)境與發(fā)展這一對(duì)矛盾，必須堅(jiān)持雙贏的原則，既不能以犧牲環(huán)境為代價(jià)追求經(jīng)濟(jì)效益，也不能為了保護(hù)環(huán)境而放棄經(jīng)濟(jì)發(fā)展。不能像體育競(jìng)技那樣只有一個(gè)贏家，必須保證做到環(huán)境與發(fā)展的雙贏。同時(shí)，還要保持產(chǎn)品流通秩序，維護(hù)社會(huì)的穩(wěn)定。

　　實(shí)施綠色會(huì)計(jì)，不能照抄、照搬國(guó)外辦法，要從中國(guó)的實(shí)際出發(fā)，由簡(jiǎn)到繁，先易后難。先從明確的易于掌握的科目人手，選擇個(gè)別產(chǎn)品在部分地區(qū)、部門試行。綠色會(huì)計(jì)的實(shí)施先從綠色產(chǎn)品、食品人手，將環(huán)境資源用直接損益法計(jì)入成本，試行兩筆賬并行法，先以不計(jì)算環(huán)境資源成本原始賬為準(zhǔn)，以綠色會(huì)計(jì)賬做參考。在取得切實(shí)可行的經(jīng)驗(yàn)后，再不斷修正完善，逐步推行。實(shí)施綠色會(huì)計(jì)還必須支持、鼓勵(lì)企業(yè)自覺(jué)、主動(dòng)披露自身的環(huán)境信息，這是綠色會(huì)計(jì)能否正確、迅速地發(fā)展的關(guān)鍵。

　　為應(yīng)對(duì)21世紀(jì)世界經(jīng)濟(jì)格局的變化，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展，跟上全球綠色會(huì)計(jì)研究的步伐，我們應(yīng)立即著手實(shí)施綠色會(huì)計(jì)的各項(xiàng)準(zhǔn)備工作，當(dāng)務(wù)之急是成立機(jī)構(gòu)、研究理論、確定準(zhǔn)則、開(kāi)展試點(diǎn)工作。否則，在此領(lǐng)域?qū)��?huì)拉大與世界的差距，使中國(guó)經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展處于被動(dòng)不利的地位。

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