關(guān)于公允價(jià)值在基金會中的應(yīng)用及其探討
【論文摘要】通過研究新會計(jì)準(zhǔn)則不難發(fā)現(xiàn)，公允價(jià)值是新會計(jì)準(zhǔn)則中會計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的重要舉措，但是自2007年次貸危機(jī)爆發(fā)以來，公允價(jià)值會計(jì)的局限也已浮出水面，金融界在尋找問題根源的過程中將公允價(jià)值會計(jì)作為“替罪羊”。本文將探討公允價(jià)值會計(jì)在基金會中的應(yīng)用及存在的利與弊。
【論文關(guān)鍵詞】公允價(jià)值會計(jì)；歷史成本會計(jì)；基金會
會計(jì)計(jì)量基準(zhǔn)包括以歷史成本為計(jì)量基準(zhǔn)和以公允價(jià)值為計(jì)量基準(zhǔn)。歷史成本通常反映的是資產(chǎn)或者負(fù)債過去的價(jià)值，一直都是會計(jì)界的主流，但其提供的會計(jì)信息不能評估現(xiàn)在、預(yù)測未來，隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境的發(fā)展，歷史成本會計(jì)局限已經(jīng)顯露無遺。
公允價(jià)值亦稱公允市價(jià)、公允價(jià)格。熟悉市場情況的買賣雙方在公平交易的條件下和資源的情況下所確定的價(jià)格，或無關(guān)聯(lián)的雙方在公平交易的條件下一項(xiàng)資產(chǎn)可以被買賣或者一項(xiàng)負(fù)債可以被清償?shù)慕痤~計(jì)量，公允價(jià)值會計(jì)是以當(dāng)前的市場交易價(jià)格為基準(zhǔn)，更接近資產(chǎn)和負(fù)債的真實(shí)價(jià)值，從而能夠正確反映當(dāng)前企業(yè)財(cái)務(wù)狀況，新會計(jì)準(zhǔn)則指出，公允價(jià)值應(yīng)具備的三個(gè)條件：（1）信息公開；（2）雙方自愿；（3）對資產(chǎn)或負(fù)債進(jìn)行公平交易。由此可見公允價(jià)值既可以是基于事實(shí)性交易的真實(shí)市價(jià)，也可以是基于假設(shè)性交易的虛擬價(jià)格。然而公允價(jià)值會計(jì)并非完美無暇，下文將分析公允價(jià)值會計(jì)在非營利組織基金會中的應(yīng)用及存在的利與弊。
一、公允價(jià)值在基金會中的應(yīng)用
民間非營利組織會計(jì)制度于2004年底修訂完成，2005年非營利組織參照該制度執(zhí)行，基金會參照非營利組織會計(jì)制度執(zhí)行，基金會所包含的思想和實(shí)踐，卻與我國悠久的歷史文化息息相關(guān)，現(xiàn)代基金會引進(jìn)和吸收了公司法人治理結(jié)構(gòu)，形成部門中的獨(dú)特功能，可以擺脫各種社會勢力制約，獨(dú)立自主的支持社會公益。近幾年基金會在慈善領(lǐng)域呈現(xiàn)出快速發(fā)展的態(tài)勢，在調(diào)節(jié)利益分配、緩解社會矛盾、促進(jìn)社會公平、增進(jìn)社會和諧，提高公民社會責(zé)任意識、營造良好社會風(fēng)氣、促進(jìn)社會主義精神文明建設(shè)、增強(qiáng)民族凝聚力，服務(wù)社會建設(shè)、文化建設(shè)、環(huán)境保護(hù)等方面發(fā)揮了重要作用。
民間非營利組織會計(jì)制度規(guī)定：對于民間非營利組織接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)，如接受捐贈的短期投資、存貨、長期投資、固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)等，如果捐贈方?jīng)]有提供相關(guān)憑據(jù)的，受贈資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)以其公允價(jià)值作為入賬價(jià)值。下面我舉幾個(gè)基金會實(shí)物操作中以公允價(jià)值入賬比較困難的例子。
1、捐贈二手物資
捐贈的物資如果是新的均能根據(jù)捐贈方的出庫入庫單及發(fā)票等作為入賬的依據(jù)，但是二手物資就很難確認(rèn)了。比如2008年汶川大地震時(shí)，很多的愛心人士捐贈的二手衣物帳篷等，通過基金會捐贈到災(zāi)區(qū)老百姓手中，基金會就接收了很多的捐贈物資因?yàn)橼s時(shí)間的緣故，根本來不及估價(jià)，直接從捐贈單位運(yùn)往機(jī)場，發(fā)往災(zāi)區(qū)，四川雙流機(jī)場的物資也是一道壯麗的風(fēng)景，只能以多少包多少車皮計(jì)算，而且以很快的速度就必須發(fā)到災(zāi)民的手中，根本無法公允估價(jià)，在大災(zāi)大愛面前也不可能花大量的錢和時(shí)間臨時(shí)請一家評估機(jī)構(gòu)去做完評估再送到災(zāi)區(qū)。
2、高科技產(chǎn)品及醫(yī)療器械的捐贈
高科技產(chǎn)品及醫(yī)療器械的捐贈，這些產(chǎn)品通常是通過基金會轉(zhuǎn)贈給醫(yī)療機(jī)構(gòu)，基金會與醫(yī)療機(jī)構(gòu)大都是非營利組織，都是跟稅收關(guān)系不大，基金會的帳務(wù)一收一支，增加了捐贈收入及資助支出，業(yè)績很顯著，500萬元及以上的一些醫(yī)療器械，每年接收捐贈20臺就能有捐贈收據(jù)過億的業(yè)績，但到底一臺醫(yī)療器械能救多少貧困家庭的孩子或者給多少患者呢帶來福音，很難用數(shù)據(jù)說明，這方面還不是本文討論的重點(diǎn)，本文主要討論醫(yī)療器械的本身的入賬價(jià)值，是用生產(chǎn)廠家的生產(chǎn)成本入賬還是市場交易的可計(jì)量的所謂的公允價(jià)值入賬，對于高科技的醫(yī)療器械，附加值是相當(dāng)高的。即使按照公允價(jià)值入賬，那基金會開具捐贈票據(jù)的依據(jù)是必須有捐贈方的銷售發(fā)票呢還是就根據(jù)協(xié)議及一些價(jià)格證明就能開具。這些在各大基金會的實(shí)物操作中也是見仁見智的事情，會計(jì)師的業(yè)務(wù)能力對實(shí)物操作指導(dǎo)性很強(qiáng)。
3、廣告業(yè)務(wù)的捐贈
廣告業(yè)務(wù)的捐贈更是難以公允，市場報(bào)價(jià)可謂天價(jià)，在中央電視臺或地方電視臺做公益廣告往往是上千萬的報(bào)價(jià)，那基金會是根據(jù)協(xié)議還是電視臺的報(bào)價(jià)就給開具捐贈票據(jù)呢，還是非要電視臺或者廣告公司開具廣告業(yè)務(wù)的發(fā)票才能開具對等的捐贈收據(jù)，如果是這樣那廣告公司將承擔(dān)8%左右的營業(yè)稅，廣告公司顯然是不愿意開具廣告發(fā)票的。當(dāng)然這也不是單純的公允價(jià)值的問題，還有票據(jù)法及相關(guān)的管理規(guī)定。如果基金會按照所謂的市場公允價(jià)值開具票據(jù)，收入增加了，那廣告只能作為費(fèi)用支出，這無形中又加大了基金會的費(fèi)用，在基金會的年檢過程中，那個(gè)費(fèi)用占資助支出的比例肯定會受到影響，這可能直接影響年檢結(jié)果甚至評星級的級別。在實(shí)物操作中，更多的基金會不愿意開具捐贈收據(jù)而是愿意開具捐贈證書證明有捐贈公益廣告一事。廣告公司堅(jiān)持要開具捐贈票據(jù)可以進(jìn)行企業(yè)所得稅的抵扣，這樣本來很好的公益平臺及傳播途徑就出現(xiàn)了不和諧的因素。
4、文化文物資產(chǎn)的捐贈
在日常的捐贈中通常也會有文化文物資產(chǎn)的捐贈，如果不及時(shí)出售，就很難確定公允價(jià)值，因?yàn)槌钟械奈幕奈镔Y產(chǎn)并沒有按報(bào)告日當(dāng)天的市價(jià)進(jìn)行交易, 因而缺乏可靠性, 在一般條件下, 由于缺乏活躍市場和有序交易,只能采取估計(jì)入賬，這所謂的公允價(jià)值很不可靠，一旦按照公允價(jià)值入賬，無形中增加了基金會的資產(chǎn)，迷惑社會公眾、決策者、上級主管單位或監(jiān)督單位的眼球，不能真實(shí)反映報(bào)表的可靠性、相關(guān)性、有用性。
二、公允價(jià)值會計(jì)在基金會中應(yīng)用的利與弊
公允價(jià)值會計(jì)提高財(cái)務(wù)信息的相關(guān)性，使會計(jì)信息更能反映基金會資產(chǎn)和負(fù)債的真實(shí)價(jià)值。 財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)是以決策有用為主導(dǎo)，兼顧反映受托責(zé)任。對決策有用的會計(jì)信息必須滿足可靠性和相關(guān)性等一系列質(zhì)量特征，會計(jì)信息的相關(guān)性要求企業(yè)提供的會計(jì)信息應(yīng)當(dāng)與財(cái)務(wù)報(bào)告使用者的經(jīng)濟(jì)決策需要相關(guān)，有助于財(cái)務(wù)報(bào)告使用者對基金會過去、現(xiàn)在或者未來的情況做出評價(jià)或者預(yù)測，它主要取決于信息的預(yù)測價(jià)值、反饋價(jià)值和及時(shí)性。
公允價(jià)值作為一種計(jì)量屬性是有用的。但在非營利組織中，公允價(jià)值的一些具體細(xì)節(jié)還需管理部門重視，讓公允價(jià)值在實(shí)際運(yùn)用中有更多的細(xì)節(jié)性的指導(dǎo)。必須指出, 這里只說公允價(jià)值計(jì)量可以提供有用的信息, 沒有說計(jì)量的結(jié)果必須確認(rèn)。
公允價(jià)值在基金會的應(yīng)用中可以看出，公允價(jià)值作為基金會資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)量屬性有很多先天不足，目前的技術(shù)條件下公允價(jià)值難以承擔(dān)作為主要計(jì)量屬性的重任。
其次審計(jì)機(jī)構(gòu)難以對表內(nèi)公允價(jià)值提供的信息發(fā)表有效的意見，審計(jì)師審核的基礎(chǔ)都離不開憑證和賬簿，審計(jì)部門對公允價(jià)值進(jìn)行審計(jì)，發(fā)表相應(yīng)的審計(jì)意見，CPA承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)將被無限放大。
三、公允價(jià)值會計(jì)在基金會應(yīng)用探討
財(cái)務(wù)報(bào)表分為表內(nèi)確認(rèn)和表外披露及附注。表內(nèi)確認(rèn)的數(shù)應(yīng)該是企業(yè)已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的、有歷史數(shù)據(jù)可以稽核的信息。就這一點(diǎn)來說，作為歷史成本的計(jì)量屬性具有無可比擬的優(yōu)勢，它表述的信息具有可靠性，在實(shí)際運(yùn)用中符合會計(jì)核算系統(tǒng)的要求。
在基金會的實(shí)踐運(yùn)用中，為了讓基金會的信息披露更加完整、真實(shí)可靠性，決策相關(guān)及提升公信力，基金會的表內(nèi)確認(rèn)是由歷史成本計(jì)量的這種計(jì)量確認(rèn)的方法，表外披露及附注可以把一些以公允價(jià)值難以確認(rèn)計(jì)量的二手物資、高科技醫(yī)療器械等產(chǎn)品、廣告捐贈及文化文物資產(chǎn)進(jìn)行說明，但在接收這些捐贈的同時(shí)，有專門部門專人進(jìn)行登記造冊管理，在報(bào)表披露及附注說明時(shí)才有據(jù)可依。目前，國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則及非營利組織會計(jì)制度缺乏為公允價(jià)值計(jì)量提供的指南。建議相關(guān)政策法規(guī)部門盡快出臺一些關(guān)于公允價(jià)值計(jì)量實(shí)物操作指南。
公允價(jià)值作為單一的具體的計(jì)量屬性的發(fā)展無論從理論上還是從實(shí)物操作實(shí)踐中都難以承擔(dān)確認(rèn)與計(jì)量的重任，公允價(jià)值應(yīng)該作為統(tǒng)合其他計(jì)量屬性的廣義屬性進(jìn)行發(fā)展，這才是公允價(jià)值爭取的發(fā)展方向。
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