產(chǎn)品保修與售后服務(wù)會計處理探討

　　企業(yè)須在提高產(chǎn)品質(zhì)量的同時加強保修與售后服務(wù)的管理，降低企業(yè)財務(wù)風(fēng)險和經(jīng)營風(fēng)險。那么，產(chǎn)品保修與售后服務(wù)和會計處理有什么關(guān)系呢?

　　摘要：作為國家經(jīng)濟(jì)發(fā)展的支柱，實體經(jīng)濟(jì)的重要性不言而喻，而產(chǎn)品的基本保修與售后服務(wù)，即產(chǎn)品質(zhì)量保證，越來越成為增強生產(chǎn)制造企業(yè)競爭力的關(guān)鍵。在對保修與售后服務(wù)進(jìn)行會計處理時，為了遵循一致性、謹(jǐn)慎性以及收入和費用相配比的原則，因不同行業(yè)、不同企業(yè)的產(chǎn)品千差萬別，保修與售后服務(wù)政策有很大差異，缺少會計實務(wù)操作的詳細(xì)指導(dǎo)，導(dǎo)致不同會計人員對保修與售后服務(wù)的財務(wù)處理方式有很大的不同。信息安全行業(yè)經(jīng)過多年發(fā)展，市場規(guī)則、經(jīng)營管理等方面非常規(guī)范，本文從信息安全產(chǎn)品保修與售后服務(wù)的實際運營流程出發(fā)，通過對歷史數(shù)據(jù)的統(tǒng)計與分析，辨別保修與售后服務(wù)工作在不同保修期內(nèi)的分布情況，將實際保修與售后服務(wù)狀況與企業(yè)會計準(zhǔn)則相結(jié)合，歸納出適用于信息安全企業(yè)的會計實務(wù)操作流程。

　　關(guān)鍵詞：保修與售后服務(wù);信息安全;或有事項;遞延收入

　　隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)之間的市場競爭程度越來越激烈，為了能夠占有更多市場份額，各企業(yè)已開始由“以產(chǎn)品為中心”模式向“以客戶為中心”模式過渡[1]，企業(yè)關(guān)注的焦點從內(nèi)部動作轉(zhuǎn)移到客戶關(guān)系上來，越來越注重產(chǎn)品的保修與售后服務(wù)。保修與售后服務(wù)指的是在產(chǎn)品售出后的一定期間內(nèi)，如果發(fā)生了非意外性質(zhì)量問題，企業(yè)將按照事先約定的條件，負(fù)責(zé)免費維修、更換、退賠或其他責(zé)任保證。企業(yè)為履行此義務(wù)而形成一項負(fù)債，意味著在未來的有限期限內(nèi)，很可能會發(fā)生一定的費用，由于它有一定的不確定性，產(chǎn)品質(zhì)量保證費與其他的銷售費用、管理費用，在會計核算中應(yīng)區(qū)別對待[2]。根據(jù)會計準(zhǔn)則的要求，銷售的產(chǎn)品如果有保修期，企業(yè)需根據(jù)收入和成本配比的原則預(yù)提保修期之內(nèi)可能發(fā)生的保修成本，作為銷售產(chǎn)品在當(dāng)期的預(yù)計負(fù)債，原則上不能直接通過費用科目處理，除非是無法合理預(yù)計的可能發(fā)生的費用或者發(fā)生的費用金額不重要。在實務(wù)中，保修與售后服務(wù)的成本在銷售成立時就已形成，只是因為在大多數(shù)銷售合同中往往沒有單獨報價，且未來的應(yīng)付金額不能準(zhǔn)確確定，需要根據(jù)保修與售后服務(wù)的內(nèi)容、保修有效期限以及歷史銷售數(shù)量資料，結(jié)合以往的經(jīng)驗，進(jìn)行合理的估計，但會計估計很可能存在估計不準(zhǔn)情形或作為調(diào)節(jié)利潤的工具，會給企業(yè)帶來審計風(fēng)險。本文以信息安全企業(yè)為例，以歷史交易為基礎(chǔ)，根據(jù)產(chǎn)品銷售統(tǒng)計樣本，闡述產(chǎn)品保修與售后服務(wù)在會計實務(wù)中的收入與成本確認(rèn)的思路及方法演變，將之準(zhǔn)確反映到會計報表之中。特別說明的是，本文僅討論基本保修與售后服務(wù)，不涉及單獨銷售的產(chǎn)品保修與售后服務(wù)、延長保修等方面的內(nèi)容。

　　一、信息安全產(chǎn)品保修與售后服務(wù)的會計處理現(xiàn)狀

　　信息安全企業(yè)的產(chǎn)品功能主要是保護(hù)信息網(wǎng)絡(luò)的硬件、軟件及其系統(tǒng)中的數(shù)據(jù)，不受偶然的或者惡意的原因而遭到破壞、更改、泄露，使系統(tǒng)連續(xù)、可靠、正常地運行，信息服務(wù)不中斷。信息安全產(chǎn)品的保修是指在產(chǎn)品保修期限內(nèi)免費提供產(chǎn)品硬件保修、備機(jī)服務(wù)、遠(yuǎn)程技術(shù)支持等，而售后服務(wù)是指是指在售后服務(wù) ( 不包括安裝、培訓(xùn)等 )與合同中未明確的、在將來可能的內(nèi)嵌軟件迭代升級服務(wù)。目前信息安全產(chǎn)品的保修期限一般不超過三年。從目前來看，企業(yè)在保修與售后服務(wù)成本的管理方面均存在諸多問題：一是成本觀念模糊。在實際的生產(chǎn)經(jīng)營中，許多企業(yè)在成本管理中往往將產(chǎn)品的生產(chǎn)過程作為重心，經(jīng)營者只注重了對生產(chǎn)成本的管理，卻忽視了經(jīng)營過程中其他環(huán)節(jié)對企業(yè)的影響，尤其是保修與售后服務(wù)環(huán)節(jié)成本節(jié)約意識不強。這種成本管理觀念已經(jīng)難以適應(yīng)企業(yè)發(fā)展的需要，同時也削弱了企業(yè)的競爭能力。

　　一般情況下，企業(yè)所承諾的服務(wù)項目內(nèi)容越多，標(biāo)準(zhǔn)越高，響應(yīng)速度越快，會導(dǎo)致保修與售后服務(wù)成本越高。保修與售后服務(wù)成本管理要解決服務(wù)滿意最大化與成本最小化的矛盾問題，使企業(yè)在保持較高的客戶服務(wù)滿意度的同時，盡可能減少服務(wù)成本、增加利潤。二是保修與售后服務(wù)成本的核算方法不科學(xué)。管理者對保修與售后服務(wù)成本管理的認(rèn)識不足，忽視了保修與售后服務(wù)上的投入，使產(chǎn)品的相關(guān)成本核算內(nèi)容不健全;三是企業(yè)采用的成本核算方法不當(dāng)造成財務(wù)數(shù)據(jù)失真。大多數(shù)企業(yè)只在保修與售后服務(wù)費用實際發(fā)生后才列入當(dāng)期成本，執(zhí)行的是收付實現(xiàn)制原則。售后服務(wù)成本的發(fā)生是與銷售活動密切相關(guān)的，是企業(yè)的銷售活動所引起的追加支出，應(yīng)貫徹權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，以便實現(xiàn)收入與成本的正確匹配。另外，保修與售后服務(wù)的響應(yīng)速度滯后、客戶服務(wù)系統(tǒng)不完善、服務(wù)質(zhì)量不高等問題也需提高和完善[3]。

　　二、產(chǎn)品保修與售后服務(wù)會計處理方法分析與完善

　　針對上述問題，信息安全企業(yè)應(yīng)從經(jīng)營管理理念出發(fā)加強對保修與售后服務(wù)的重視程度，完善客戶服務(wù)系統(tǒng)，同時轉(zhuǎn)變財務(wù)管理思路，結(jié)合業(yè)務(wù)運營流程，制定合適的保修與售后服務(wù)會計處理方法。

　　信息安全企業(yè)的產(chǎn)品保修與售后服務(wù)已發(fā)展為單獨報價和無單獨報價兩類。近年來，大多數(shù)信息安全企業(yè)對產(chǎn)品保修與售后服務(wù)的會計處理也依據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則調(diào)整為權(quán)責(zé)發(fā)生制。對于有單獨報價的保修與售后服務(wù)，收入在保修期內(nèi)按直線法確認(rèn)。對于沒有單獨報價的保修與售后服務(wù)，保修期為一年及一年以內(nèi)的，在確認(rèn)產(chǎn)品收入的同時確認(rèn)保修與售后服務(wù)收入;保修期超過一年的，根據(jù)最佳估計數(shù)原則從產(chǎn)品收入中按一定的標(biāo)準(zhǔn)剝離出一部分，作為保修遞延收入在保修期內(nèi)按直線法確認(rèn)[4]。無論保修與售后服務(wù)是否單獨報價，保修與售后服務(wù)的成本只能按最佳估計數(shù)方式進(jìn)行估算和計提。

　　上述處理方法存在一定的問題：第一，保修與售后服務(wù)的成本是根據(jù)經(jīng)驗估算的，尤其是無單獨報價的保修與售后服務(wù)，但保修與售后服務(wù)行為存在不確定性，估算的固定金額與變動的業(yè)務(wù)情況很可能不配比;第二，信息安全產(chǎn)品單獨對外銷售的保修與售后服務(wù)實際報價較高，若從產(chǎn)品收入中剝離出的保修與售后服務(wù)遞延收入標(biāo)準(zhǔn)與之不一致，容易導(dǎo)致收入提前或延后確認(rèn)，不僅影響企業(yè)的經(jīng)營成果，也會帶來審計風(fēng)險。為解決上述會計處理問題，本文以信息安全企業(yè)產(chǎn)品銷售的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，按以下步驟進(jìn)行測算：首先，根據(jù)最近兩個財年所簽訂的銷售合同，對所銷售產(chǎn)品的保修與售后服務(wù)情況進(jìn)行統(tǒng)計，明確涉及保修與售后服務(wù)產(chǎn)品的數(shù)量情況。其次，在前述統(tǒng)計基礎(chǔ)上收集實際發(fā)生的保修與售后服務(wù)費用情況，作為會計估計修正的基礎(chǔ)。最后，通過整理分析，確定合適的保修與售后服務(wù)會計處理方法，以保證會計核算更加準(zhǔn)確。

　　信息安全企業(yè)在簽訂銷售合同時，絕大多數(shù)合同都會包括保修與售后服務(wù)內(nèi)容。為準(zhǔn)確反映保修與售后服務(wù)的成本，衡量企業(yè)真實的經(jīng)濟(jì)效益情況，信息安全企業(yè)根據(jù)最近兩個財年的產(chǎn)品銷售情況，對在此期間的產(chǎn)品銷售區(qū)域分布、產(chǎn)品銷售數(shù)量、保修與售后服務(wù)期限數(shù)據(jù)進(jìn)行了統(tǒng)計 。其中，保修期為一年的產(chǎn)品數(shù)量為9986 臺，約占銷售總量的 90%。目前，保修與售后服務(wù)部門在崗員工共計四人。經(jīng)計算，保修與售后服務(wù)部門最近兩個財年發(fā)生的保修與售后服務(wù)費用及備品備件支出的總額占營業(yè)收入的比例低于 3%，平均到每一臺產(chǎn)品后約為 80 元 / 年。

　　根據(jù)上述統(tǒng)計結(jié)果，在既有的會計處理方式上進(jìn)行如下細(xì)化調(diào)整：保修期為一年及一年以內(nèi)的合同，保修與售后服務(wù)收入和產(chǎn)品收入同時確認(rèn);保修期為一年以上的合同，按每臺機(jī)器每年 80 元標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn)遞延收入，直至保修期結(jié)束。無論保修期限為一年還是一年以上，均按同期營業(yè)收入的 3% 計提保修與售后服務(wù)成本，同時按照每個項目分別確認(rèn)保修與售后服務(wù)收入和成本。隨著信息安全企業(yè)的業(yè)務(wù)規(guī)模不斷增加，企業(yè)中標(biāo)和需交付的項目逐年增長，企業(yè)會計人員的工作量不斷增加，對實際操作的挑戰(zhàn)越來越大。保修與售后服務(wù)內(nèi)容呈現(xiàn)多樣化，比如“是否允許客戶選擇購買單獨報價的保修”、“雖然保修沒有單獨報價，但某些成熟產(chǎn)品線可預(yù)估保修成本”、“保修無單獨報價，新產(chǎn)品無法預(yù)估保修成本”等，會計人員需要考慮的因素越來越多，導(dǎo)致保修與售后服務(wù)的收入成本確認(rèn)越來越復(fù)雜。

　　經(jīng)過信息安全企業(yè)會計人員和售后部門的詳細(xì)分析，基于會計角度總結(jié)了保修與售后服務(wù)的三個特點：一是大多數(shù)合同總價中包含了保修與售后服務(wù)的價格，且絕大部分產(chǎn)品的保修期為一年，超過一年的情形占比很少，可忽略不計;二是內(nèi)嵌軟件升級通知、軟件鏈接均呈現(xiàn)在企業(yè)網(wǎng)站上面，且內(nèi)嵌軟件升級頻率非常低;三是相比銷售行為，保修與售后服務(wù)一般要滯后一個季度。因此，會計人員決定將前述會計處理方法進(jìn)一步調(diào)整優(yōu)化：取消“保修期為一年以上的合同，按每臺機(jī)器每年 80 元標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn)遞延收入，直至保修期結(jié)束”的方法，保修與售后服務(wù)成本的計提比例不再區(qū)分一年和三年兩種保修期，不再按項目進(jìn)行追蹤，而是將所有涉及產(chǎn)品保修的項目統(tǒng)一作為“保修與售后服務(wù)成本池”來操作。具體計提方法如下：在實行調(diào)整后會計處理方法的當(dāng)年年底，以當(dāng)年營業(yè)收入為基礎(chǔ)，以當(dāng)年實際支出保修與售后服務(wù)成本占上年第四季度至本年第三季度收入總額的比重作為計提比例，補提本年全年的保修與售后服務(wù)成本，之后每個季度末復(fù)核該計提比例是否合適，并按照復(fù)核后的比例計提該季度金額，同時沖銷從該季度底倒推至一年前計提的保修與售后服務(wù)成本。

　　舉 例：2010 年 12 月 31 日 補 提 2010年第一季度至第四季度銷售產(chǎn)品所對應(yīng)的保修與售后服務(wù)成本。2011 年第一季度，保修與售后服務(wù)部門按照規(guī)定流程支付實際產(chǎn)生的保修服務(wù)費用，會計人員根據(jù)實際支付金額沖抵 2010 年底所預(yù)提的保修與售后服務(wù)成本，并在 2011 年第一季度結(jié)束時，按前述復(fù)核后的比例計提 2011年第一季度銷售產(chǎn)品所對應(yīng)的保修與售后服務(wù)成本，同時沖銷 2010 年第一季度所計提的保修與售后服務(wù)成本余額。2011年第二季度，保修與售后服務(wù)部門繼續(xù)按照規(guī)定流程支付并沖抵預(yù)提保修與售后服務(wù)成本，并在第二季度結(jié)束時按復(fù)核后的比例計提 2011 年第二季度銷售出去產(chǎn)品所對應(yīng)的保修與售后服務(wù)成本，同時沖銷2010 年第二季度所計提的保修與售后服務(wù)成本余額。以此類推，這樣每個季度的賬面上均會一直滾動保留四個季度的保修與售后服務(wù)預(yù)提成本。具體計算過程與公式如下：

　　2010 年 底 補 提 比 例 =(2010 年 實 際發(fā)生的保修與售后服務(wù)成本 )/(2009 年第四季度至 2010 年第三季度的營業(yè)收入 )×100% ( 公式 1)

　　2010 年底補提的保修與售后服務(wù)成本金額 =2010 年底補提的比例 ×2010 全年營業(yè)收入 ( 公式 2)

　　2011 年 第 一 季 度 計 提 比 例 =(2010年 第 二 季 度 至 2011 年 第 一 季 度 實 際保修與售后成本 )/(2010 年營業(yè)收入總額 )×100% ( 公式 3)

　　2011 年 第 一 季 度 計 提 保 修 與 售 后服 務(wù) 成 本 =2011 年 第 一 季 度 計 提 比 例×2011 年第一季度營業(yè)收入 ( 公式 4)

　　以此類推以后每個季度的保修與售后服務(wù)計提比例和計提金額。為了驗證上述方法與調(diào)整前的會計處理方法是否一致，同時判斷該方法的合理性，信息安全企業(yè)對最近兩個財年的保修與售后服務(wù)費用占同期營業(yè)收入情況進(jìn)行了復(fù)核 ( 見表 2)。由表 2 可知，在信息安全企業(yè)中，每一個計算期間的保修與售后服務(wù)成本占當(dāng)期營業(yè)收入比例均低于 3%，且隨著營業(yè)收入的增長呈現(xiàn)下降趨勢。因此，調(diào)整優(yōu)化后的會計處理方法反映了保修與售后服務(wù)的實際運行情況，符合一致性原則，優(yōu)化后的會計處理方法也降低了會計人員的工作量。

　　需要指出的是，信息安全企業(yè)保修與售后服務(wù)部門所發(fā)生的費用不能全部計入保修與售后服務(wù)成本，只有發(fā)生的和保修與售后服務(wù)工作相關(guān)費用，在經(jīng)過審批確認(rèn)后，會計人員方可計入保修與售后服務(wù)成本。一般情況下，相關(guān)的費用包括人工成本、差旅費、交通費、保修與售后分包費、原材料費、外購硬件費用及其他日常費用，而保修期外單獨收費的維修業(yè)務(wù)、合同中單獨報價的保修與售后服務(wù)業(yè)務(wù)發(fā)生的相關(guān)費用，不得計入保修與售后服務(wù)成本中。基于內(nèi)部控制的出發(fā)點，企業(yè)經(jīng)營者應(yīng)根據(jù)確認(rèn)圖譜[5]，將每個季度保修與售后服務(wù)計提比例的測算工作、保修與售后服務(wù)成本計提與沖銷工作分配給不同崗位的會計人員負(fù)責(zé)，以保證財務(wù)系統(tǒng)中的數(shù)據(jù)與會計處理準(zhǔn)確。

　　三、結(jié)論

　　及建議保修與售后服務(wù)普遍存在于眾多生產(chǎn)性企業(yè)中，是直接影響企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營與發(fā)展的重要經(jīng)營環(huán)節(jié)。企業(yè)須在提高產(chǎn)品質(zhì)量的同時加強保修與售后服務(wù)的管理，降低企業(yè)財務(wù)風(fēng)險和經(jīng)營風(fēng)險。目前部分上市企業(yè)通過保修與售后服務(wù)等或有事項作為利潤的調(diào)節(jié)器，在相關(guān)信息的處理及披露上不明確、不完整，甚至采取回避的態(tài)度，這種狀況極大地?fù)p害了證券市場的信息透明和公平競爭，進(jìn)而影響了投資者的利益。因此，對保修與售后服務(wù)會計處理的研究，有助于規(guī)范企業(yè)在或有事項方面的會計處理及披露行為，提高會計信息質(zhì)量，保護(hù)投資者利益[6]。企業(yè)的會計人員應(yīng)從產(chǎn)品特性出發(fā)，以保修與售后服務(wù)工作的實際運營流程為基礎(chǔ)，通過數(shù)據(jù)統(tǒng)計分析后確定適合的會計處理方法，并在會計實務(wù)操作中不斷調(diào)整優(yōu)化，使保修與售后服務(wù)的會計估計更為合理。根據(jù)信息安全企業(yè)保修與售后服務(wù)的會計處理方法，可將其推廣至計算機(jī)硬件、通信、網(wǎng)絡(luò)設(shè)備等信息技術(shù)生產(chǎn)企業(yè)，甚至對大型設(shè)備、機(jī)電設(shè)備、儀器儀表等制造企業(yè)也具有一定的借鑒意義。

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