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傳統(tǒng)披露模式對財務報告分析的影響論文
首先需要指出的是：這里講“傳統(tǒng)披露模式”并不是要定義一個新的范疇，而僅僅是本文出于比較的目的，是為了和現(xiàn)代會計理論中出現(xiàn)的變化和發(fā)展相區(qū)別。傳統(tǒng)披露模式大致被框定為在美國公認會計準則等會計組織早期完整的會計理論體系下的財務報告披露模式。
一、傳統(tǒng)披露模式下，財務報告的編制和披露的局限性
1、財務報告披露格式較為統(tǒng)一，故又稱“通用財務報告”，在重視信息披露格式標準化的同時造成了有一定價值的個性化信息的喪失；
2、財務報告披露以財務信息為主，非財務信息披露很少，如人力資源信息；
3、財務報告披露以歷史成本信息為主，現(xiàn)行成本信息較少；
4、確定性信息披露為主，較少披露不確定會計信息和預測性信息，如現(xiàn)金流量預算信息；
5、企業(yè)內(nèi)部財務信息為主，較少披露企業(yè)與外部環(huán)境的關(guān)聯(lián)信息，如社會責任信息、供銷鏈信息、環(huán)境會計信息等；
6、財務報告披露的信息多為對日常營運信息機械式的匯總分類，缺少從戰(zhàn)略角度對企業(yè)的營運情況進行分析和解釋；
二、傳統(tǒng)披露模式的局限性對現(xiàn)代財務報告分析的影響
1、通用財務報告披露模式是工業(yè)經(jīng)濟時代的產(chǎn)物，表現(xiàn)為一種“大批量生產(chǎn)”方式的產(chǎn)物，具有“產(chǎn)品標準化”的特性。這種披露方式是基于報告單位、審計人員和監(jiān)管者工作的經(jīng)濟性、方便性的基礎的，而不是符合公認的“投資者至上”的信息需求理念，因此這種模式下的財務報告分析的作用也是有限的。因為由于有對經(jīng)濟性和方便性的考慮，信息的披露和分析也必將受到限制，一些“標準外”的信息就會因為沒有被披露而無法進入分析范圍。其次，傳統(tǒng)理論認為，此類報告由于標準化的運用可以提高企業(yè)財務報告間的可比性。但現(xiàn)實研究表明：可比性不僅與信息的標準化程度有關(guān)，更重要地是與向使用者披露會計政策選擇信息的透明度有關(guān)，即在假定使用者具有合理的理解能力的前提下，通過向使用者提供充分的關(guān)于編報方法的會計政策信息，則使用者可以自己或者借助第三方對信息進行針對可比性的調(diào)整，從而保持企業(yè)間報告的可比性。如對于目前采納通用財務報告的企業(yè)，企業(yè)間的會計信息及其分析的可比性仍然是不足的，但研究表明，通過提高企業(yè)會計政策信息披露的充分性和透明度，就可以有效提高信息的可比性和有用性。這也是為什么“會計政策透明度”也是“真實公允披露”、“全面公允披露”中共同的重要組成的原因。而對于信息使用者而言，財務報告附注也的確得到了相當高的重視而且被作為財務報告分析中的重要考慮信息。
2、會計基本假設之一的貨幣計量假設奠定了財務報告披露以財務信息為主的格局。非財務信息僅僅被作為輔助信息，盡管各國會計準則及其披露規(guī)定正逐漸強制要求披露部分非財務信息，但大多數(shù)非財務信息的披露仍屬于自愿披露性質(zhì)。非財務信息的作用在于提供了貨幣信息無法描述的、反映企業(yè)營運、戰(zhàn)略方面的信息，如用戶滿意度、存貨結(jié)構(gòu)、雇員數(shù)量及其文化結(jié)構(gòu)、市場份額、分部信息等等。對這些信息的分析，如果結(jié)合傳統(tǒng)財務報告信息，可以拓展出一塊新的分析空間，也會使企業(yè)間可比信息范圍擴大。例如，結(jié)合分部信息分析企業(yè)主營業(yè)務收入及其現(xiàn)金流量，我們可以分析企業(yè)的全球營運情況，如果進一步加入企業(yè)新產(chǎn)品開發(fā)、戰(zhàn)略投資、人事管理等非財務信息和連續(xù)五年左右的信息，我們就可以對該企業(yè)的全球戰(zhàn)略發(fā)展情況有個大致的輪廓，從而做出合理決策。
3、從一定程度上講，基于歷史成本原則的財務報告披露模式首先限制了財務報告分析的可靠性和相關(guān)性。歷史成本的可靠性是個相對的含義。如果現(xiàn)行價值與賬面價值的相差過大，則分析結(jié)果實際上是“不可靠”的，而且會喪失一定的、與其它采用不同計價方法或計價基礎的企業(yè)信息之間的可比性。從這一角度看，對于關(guān)注公允價值、現(xiàn)值信息的信息需求者，歷史成本信息與信息用戶分析決策在相關(guān)性上也是不足的。其次，歷史成本原則限制了財務報告分析范圍，如公允價值的計量和披露問題；甚至于部分扭曲了企業(yè)財務狀況和經(jīng)營成果。目前對披露金融衍生工具的研究就在通過引入公允價值計量補充歷史成本在這一領域的不足，通過披露現(xiàn)值信息揭示企業(yè)原本在歷史成本原則下無法充分、公允揭示的財務風險，從而擴大了財務報告分析范圍，提高分析的有用性。
4、在傳統(tǒng)會計理論下，會計信息是以確定、可靠的信息為披露依據(jù)，這一點從對資產(chǎn)、負債、收入等會計要素的定義中可見一斑：如對“資產(chǎn)”的定義說明中強調(diào)“資產(chǎn)是過去交易或者事項形成并由企業(yè)擁有或者控制的資源，而不是由未來交易或者事項形成的資源” 。對“負債”的定義也強調(diào)負債是企業(yè)的“現(xiàn)時義務”，這在我國新公布的《企業(yè)會計準則――或有事項》中亦給予強調(diào)，其指明具有不確定的“或有負債”所對應的是“潛在義務”或“經(jīng)濟利益流出企業(yè)的可能性不大或金額不能夠可靠計量的現(xiàn)時義務”。對不確定會計信息的反映是隨著現(xiàn)代會計理論的發(fā)展才逐步完善的。如在或有事項領域，我國早期僅僅要求對少數(shù)較為明確的或有負債給予表外附注形式的披露，隨著國際、國內(nèi)會計研究的發(fā)展，新頒布的《企業(yè)會計準則――或有事項》對或有事項做了更完善的表述。財務報告分析可以通過了解不確定會計信息，大致判斷企業(yè)資產(chǎn)、負債、收入等等變化頻率以及變化的影響，否則使用者對未加披露不確定信息的企業(yè)財務報告的使用會處于一種較為盲目的狀態(tài)。
5、傳統(tǒng)財務報告披露的信息是以企業(yè)內(nèi)部財務信息為主的，因此分析師在利用這些信息對企業(yè)進行評估的時候，會缺乏一個對企業(yè)的全局考慮。這不符合現(xiàn)代企業(yè)資源管理（ERP）中強調(diào)的“供銷鏈管理”方面的信息需求。另外，可持續(xù)發(fā)展觀念的提出和對企業(yè)社會責任的重視，也要求分析師在財務報告分析中考慮企業(yè)的環(huán)境保護效益情況、企業(yè)的社會效益等，從而對企業(yè)在可持續(xù)發(fā)展及社會責任實現(xiàn)方面的進行科學合理的風險評估及價值評估。例如，對于規(guī)模及財務效益相當?shù)膬杉椅毒a(chǎn)企業(yè)，由于味精生產(chǎn)屬于高污染項目，則如果企業(yè)披露環(huán)境會計信息，投資者可以綜合有關(guān)環(huán)境法律法規(guī)，對企業(yè)價值和持續(xù)發(fā)展前景做出更為科學的判斷。而傳統(tǒng)的財務報告是不強制要求或要求自愿列示此類信息的，這使得分析師及最終信息使用者在比較同行業(yè)企業(yè)時缺乏這些方面的有用信息――企業(yè)的供應商及客戶環(huán)境信息、可持續(xù)發(fā)展信息等，從而影響了分析結(jié)果的質(zhì)量和深度。
6、傳統(tǒng)會計理論下的財務報告所能披露的企業(yè)戰(zhàn)略信息貧乏，包括戰(zhàn)略目標、設計、進展等各個方面，體現(xiàn)在缺少諸如新產(chǎn)品開發(fā)過程、研發(fā)投入方向及其效益、戰(zhàn)略投資結(jié)構(gòu)、固定資產(chǎn)結(jié)構(gòu)及其增長結(jié)構(gòu)、員工文化結(jié)構(gòu)等方面的信息。雖然企業(yè)年報中往往會披露企業(yè)大事記，但多數(shù)只是對未來項目的簡單陳述，其有用性是相當局限的。另外，雖然信息分析人士可以通過對可能涉及企業(yè)戰(zhàn)略發(fā)展的會計科目或者指標（如長期投資、固定資產(chǎn)增長率、資本性支出/籌資活動現(xiàn)金流出量比率等）進行趨勢分析，從而估計企業(yè)的戰(zhàn)略現(xiàn)狀和未來發(fā)展趨勢，但這方面的財務報告分析會因為人為選擇會計方法和缺少明細的項目信息而得出扭曲的信息結(jié)果。一個簡單的例子如對于某企業(yè)固定資產(chǎn)的增長趨勢，如果不深入分析其結(jié)構(gòu)和對應的增長比重，則信息使用者很難判定固定資產(chǎn)投資的增加是因為企業(yè)在加大生產(chǎn)、服務、技術(shù)改造等方面的戰(zhàn)略投入呢，還是因為非生產(chǎn)經(jīng)營性資產(chǎn)的支出在大幅度提高。
財務報告?zhèn)鹘y(tǒng)披露模式還有其它的局限性，本文不再一一列舉。應該指出的是，這些局限性的形成與多方面因素有關(guān)，而其顯現(xiàn)也是會計環(huán)境發(fā)生變化的反映。在新的會計環(huán)境中，信息使用者必將要求一種新的財務報告披露模式，這種要求是客觀存在的，指導著財務報告披露模式的未來發(fā)展方向。財務報告分析的對象是財務報告，新的財務報告分析要求和傳統(tǒng)的財務報告披露內(nèi)容之間的沖突表現(xiàn)為本文上述的各種情況，財務報告披露的發(fā)展目的就是解決這些沖突，以更好地滿足信息使用者的要求。
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