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有關(guān)內(nèi)外資企業(yè)所得稅法律制度的合并
目前學術(shù)界就“兩法”最終合并的認識是統(tǒng)一的，但在內(nèi)外資企業(yè)稅前扣除等優(yōu)惠政策如何調(diào)整方面存在不同的看法。有的專家提出要根據(jù)WTO對國民待遇原則的要求統(tǒng)一稅前扣除標準，還有的專家認為“兩法”合并應循序漸進。結(jié)合我國目前企業(yè)所得稅的實際情況，毋庸置疑，內(nèi)外資企業(yè)所得稅的稅前扣除差異有消極的一面。從近期來看，內(nèi)外資企業(yè)所得稅稅前扣除的完全統(tǒng)一是不現(xiàn)實的。
筆者認為應考慮在“兩法”完全統(tǒng)一之前設(shè)置一個緩沖的過渡期，經(jīng)過一段時間的調(diào)整、改革，逐步向“兩法”合一轉(zhuǎn)變。即最終的目標是統(tǒng)一并適當調(diào)整企業(yè)所得稅稅前扣除標準。之所以提出這一改革設(shè)想是基于以下考慮：其一是我國對外資實行優(yōu)惠政策并不違背WTO規(guī)則的要求;其二是縱觀世界各國的所得稅法律制度，無論是發(fā)達國家還是發(fā)展中國家都把涉外稅收優(yōu)惠作為吸引外資以彌補國內(nèi)建設(shè)資金不足、調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和發(fā)展高新技術(shù)促進經(jīng)濟增長的重要手段。我國國有企業(yè)改革、農(nóng)業(yè)發(fā)展、居民就業(yè)、大量基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)以及許多高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展等等問題的解決， 靠國內(nèi)的資金是遠遠不夠的，需要大量的外國資金的投入。我國加入WTO后，這種狀況會有所好 轉(zhuǎn)。但不會發(fā)展到不需要稅收優(yōu)惠也能大規(guī)模地吸引外資的程度，況且我國的投資市場和投資環(huán)境還存在許許多多的不足和欠缺;其三是從當前的國際金融形勢來看，發(fā)展中國家對國際游資的爭奪是很激烈的，特別是我國周邊國家在對外開放中，主要采取涉外稅收優(yōu)惠措施來吸引外資，且優(yōu)惠的程度相當高，已成為與我國爭奪國際游資的強有力的競爭對手。在這種情況下，如果完全取消對外資企業(yè)在稅前扣除等方面的優(yōu)惠政策，勢必會使我國在爭奪外資中處于不利的地位。嘲因此，我國吸引外資的力度還需加強。企業(yè)所得稅中的外資企業(yè)稅前扣除等優(yōu)惠政策仍然需要保留，現(xiàn)階段只需要進一步的調(diào)整與完善，完全取消我國吸引外資的所得稅優(yōu)惠政策還為時尚早。
根據(jù)上述原因，同時也考慮到我國稅制改革與經(jīng)濟改革相協(xié)調(diào)的原則，在此過渡期間，為了更好地適應經(jīng)濟發(fā)展的需要，力爭盡快實現(xiàn)“兩法”合并的改革目標�，F(xiàn)階段的重點是從合理確定稅前扣除項目和標準人手。并著重解決好以下問題：
內(nèi)資企業(yè)的工資、“三費”、公益性捐贈實行全額扣除，與外資企業(yè)基本一致現(xiàn)行涉外企業(yè)所得稅法允許將這三項宴行全額扣除，在合并后的企業(yè)所得稅法中全額扣除這三項。首先，為了保證對涉外企業(yè)政策的連續(xù)性，有利于進一步吸引外資。其次，工資費和福利費是企業(yè)成本中的重要項目，一般要占成本的三分之一至三分之二，對成本構(gòu)成中如此重要的項目，計算所得稅時不允許全額扣除，則會導致成本補償嚴重不足，影響內(nèi)資企業(yè)長期發(fā)展。第三，計算企業(yè)所得稅時全額扣除工資費用，可以避免對工資費用的雙重征稅。
目前，800元以上的工資部分，內(nèi)資企業(yè)按33%繳納企業(yè)所得稅，允許工資費用全額扣除，將工資交由個人所得稅調(diào)節(jié)，應屬合理。第四，企業(yè)的經(jīng)營活動不僅要考慮經(jīng)濟效益，還要考慮社會效益。因此，在政策上，要鼓勵內(nèi)資企業(yè)在條件允許的情況下為社會多做貢獻，鼓勵內(nèi)資企業(yè)對社會公益事業(yè)進行捐贈，允許公益性捐贈在稅前全額扣除。
內(nèi)資企業(yè)對業(yè)務(wù)招待費、廣告宣傳費實行限額扣除，暫時可與外資企業(yè)有別市場經(jīng)濟是契約經(jīng)濟，企業(yè)為爭取購貨、銷貨合同，必然發(fā)生業(yè)務(wù)招待、廣告宣傳等支出，所以允許業(yè)務(wù)招待費、廣告宣傳費在稅前列支是合理的。但是，企業(yè)的合同數(shù)量、企業(yè)的經(jīng)濟效益并不與業(yè)務(wù)招待費、廣告宣傳費成正比例，也就是說，并不是業(yè)務(wù)招待費和廣告宣傳費支出得越多越好，該兩項支出，應有一個“度”的控制，為此，應有一個扣除比例限制。業(yè)務(wù)招待費應按現(xiàn)行內(nèi)資企業(yè)所得稅法規(guī)定。以主營業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入之和為基數(shù)，收入在1500萬元以下的部分，不超過該部分的O.5%，收入在1500萬元以上的部分，不超過該部分的0.3%，不像現(xiàn)行涉外企業(yè)所得稅法規(guī)定那樣，分工商業(yè)和服務(wù)業(yè);廣告宣傳費也應不分廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費，統(tǒng)一按收入的5%控制，在收入的5%以內(nèi)的廣告宣傳費，允許據(jù)實列支，超過部分不允許列支。
內(nèi)資企業(yè)對債務(wù)重組、研究開發(fā)費、各種準備仍采用現(xiàn)行稅法規(guī)定，但應考慮逐步使之于外資企業(yè)享受同等待遇現(xiàn)行內(nèi)資企業(yè)稅法規(guī)定，債務(wù)重組收益計入企業(yè)所得稅應納稅所得額。因為債務(wù)重組金額一般比較大，通過債務(wù)重組，容易調(diào)節(jié)損益，將重組收益計入應納稅所得額，重組損失沖減應納稅所得額，有利于規(guī)范債務(wù)重組行為。
而企業(yè)開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝的研究開發(fā)費比上年增長10%以上的，不僅當年發(fā)生的研究開發(fā)費可以稅前全額扣除，而且還可以加扣當年研究開發(fā)費的50%。稅法中的這種規(guī)定，體現(xiàn)了國家對研究開發(fā)的重視。國外企業(yè)一般研究開發(fā)費占支出的比例在7%一8%，國內(nèi)企業(yè)一般僅l%左右，海爾雖然較高也僅為3.6%，TCL為2.5%。 技術(shù)研究開發(fā)費低于3%是被認為沒有希望的，不可能有核心競爭力。因此，在稅法改革中仍應大力鼓勵研究開發(fā)，體現(xiàn)國家政策的支持。同時對除壞賬準備以外的其他準備不允許稅前扣除，由于各種準備提取的數(shù)額和標準難以審核和控制，這一規(guī)定是為了防止企業(yè)提取秘密準備，削減稅基。
合并后的企業(yè)所得稅法應繼續(xù)實行這一原則規(guī)定。
以上三項中，內(nèi)資企業(yè)與外資企業(yè)在政策主體方面是基本一致的。但外資企業(yè)具有更大的靈活性。目前應堅持現(xiàn)有做法，等到“兩法”合并時應使內(nèi)資企業(yè)享有與外資企業(yè)同樣的待遇和政策靈活性。
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