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試論存貨審計(jì)中應(yīng)關(guān)注的審計(jì)程序
關(guān)鍵詞：存貨 內(nèi)控 監(jiān)盤 審計(jì) 問(wèn)題
摘要：存貨審計(jì)是指對(duì)存貨增減變動(dòng)及結(jié)存情況的真實(shí)性、合法性和正確性進(jìn)行的審計(jì)。存貨審計(jì)直接影響著財(cái)務(wù)狀況的客觀反映，對(duì)于揭示存貨業(yè)務(wù)中的差錯(cuò)弊端，保護(hù)存貨的安全完整，降低產(chǎn)品成本和費(fèi)用，提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益等，都具有十分重要的意義。
存貨是指企業(yè)在日常活動(dòng)中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過(guò)程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過(guò)程或提供勞務(wù)過(guò)程中耗用的材料和物料等。由于存貨種類繁多且流動(dòng)性強(qiáng)、計(jì)價(jià)方法多樣，因而存貨高估構(gòu)成了資產(chǎn)計(jì)價(jià)舞弊的主要部分。在會(huì)計(jì)核算上，存貨對(duì)應(yīng)的會(huì)計(jì)賬項(xiàng)很多，存貨項(xiàng)目的真實(shí)和正確與否，直接影響到其他會(huì)計(jì)賬項(xiàng)，因此存貨審計(jì)在整個(gè)審計(jì)中占有非常重要的地位。正是由于存貨對(duì)于企業(yè)的重要性、存貨問(wèn)題的復(fù)雜性以及存貨與其他項(xiàng)目密切的關(guān)聯(lián)度，要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)存貨項(xiàng)目的審計(jì)應(yīng)當(dāng)予以特別的關(guān)注，相應(yīng)地要求實(shí)施存貨項(xiàng)目審計(jì)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師具備較高的專業(yè)素質(zhì)和相關(guān)業(yè)務(wù)知識(shí)，運(yùn)用多種有針對(duì)性的審計(jì)程序。
一、評(píng)價(jià)和測(cè)試企業(yè)的內(nèi)部控制制度
了解企業(yè)對(duì)存貨的內(nèi)部控制制度，這是確定企業(yè)存貨真實(shí)存在和準(zhǔn)確計(jì)價(jià)的基礎(chǔ)。存貨的內(nèi)部控制制度貫穿于企業(yè)的采購(gòu)、運(yùn)輸、驗(yàn)收、出庫(kù)、儲(chǔ)存、付款、入賬各個(gè)環(huán)節(jié)，是事先經(jīng)過(guò)制定的一套相互牽制、稽核、驗(yàn)證的內(nèi)部監(jiān)控制度。通過(guò)對(duì)存貨內(nèi)部控制制度的評(píng)價(jià)和測(cè)試，一方面可以了解被審單位存貨內(nèi)部控制制度是否健全有效，另一方面能確定存貨審計(jì)的重點(diǎn)，一般而言，內(nèi)部控制制度薄弱環(huán)節(jié)，問(wèn)題較多，應(yīng)列作審計(jì)的重點(diǎn)。應(yīng)注意的是評(píng)價(jià)內(nèi)部控制制度，一定要與企業(yè)實(shí)際情況相結(jié)合，特別是對(duì)于工業(yè)企業(yè)，要熟悉企業(yè)的生產(chǎn)過(guò)程和工藝流程，要了解產(chǎn)品成本結(jié)轉(zhuǎn)流程。
為了確定被審計(jì)單位存貨內(nèi)部控制是否健全有效，審計(jì)人員可通過(guò)觀察、詢問(wèn)、查閱歷史資料等多種方式來(lái)加以了解和調(diào)查，其范圍包括企業(yè)的購(gòu)貨、驗(yàn)收、存儲(chǔ)、領(lǐng)料、生產(chǎn)、銷售等環(huán)節(jié)。經(jīng)過(guò)了解，結(jié)合自己的專業(yè)判斷，對(duì)企業(yè)存貨的內(nèi)部控制進(jìn)行分析，初步評(píng)價(jià)存貨的控制風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)際上就是評(píng)價(jià)企業(yè)存貨的內(nèi)部控制在防止或發(fā)現(xiàn)和糾正重要錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)中的有效性。
二、審查存貨計(jì)價(jià)的正確性
存貨計(jì)價(jià)正確與否，直接影響資產(chǎn)負(fù)債表存貨項(xiàng)目期末余額的真實(shí)性。因此，做好存貨計(jì)價(jià)方面的審查工作，對(duì)于存貨審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的防范至關(guān)重要。對(duì)于存貨計(jì)價(jià)的審查應(yīng)側(cè)重與存貨的發(fā)出、攤銷及結(jié)轉(zhuǎn)等環(huán)節(jié)，并在審計(jì)抽樣的基礎(chǔ)上進(jìn)行，由于存貨存在于生產(chǎn)循環(huán)過(guò)程的各環(huán)節(jié)，審計(jì)人員不可能對(duì)所有存貨進(jìn)行詳查，抽查核對(duì)成了存貨計(jì)價(jià)測(cè)試的主要方法。抽查的關(guān)鍵是選擇樣本，對(duì)存貨余額較大、價(jià)格變動(dòng)較為頻繁的存貨作為測(cè)試重點(diǎn)，測(cè)算期末存貨價(jià)值是否等于存貨的結(jié)存單價(jià)與結(jié)存數(shù)量的積，測(cè)試期末單價(jià)是否與采購(gòu)成本、生產(chǎn)成本相符。特別注意的是審計(jì)工作并不是對(duì)被審企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算的重復(fù)，審計(jì)人員不應(yīng)受企業(yè)的會(huì)計(jì)處理方法的干擾，獨(dú)立按照適當(dāng)?shù)姆椒ㄟM(jìn)行。(1)應(yīng)審查存貨采用的計(jì)價(jià)方法是否合理、適當(dāng)，年度內(nèi)有無(wú)任意改變計(jì)價(jià)方法的現(xiàn)象。(2)在加權(quán)平均法下，審查客戶是否在同一品種、同一規(guī)格型號(hào)的存貨范圍內(nèi)進(jìn)行計(jì)價(jià)，有無(wú)異類存貨混淆計(jì)價(jià)的現(xiàn)象。(3)對(duì)存貨采用計(jì)劃成本核算的客戶，應(yīng)重點(diǎn)審查成本差異率的計(jì)算和成本差異的結(jié)轉(zhuǎn)是否正確，有無(wú)不按期結(jié)轉(zhuǎn)成本差異，或者利用成本差異調(diào)節(jié)利潤(rùn)的情況。
三、重視對(duì)存貨的監(jiān)盤程序
監(jiān)盤是注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)過(guò)程中常用的審計(jì)策略和手段，通過(guò)對(duì)存貨的監(jiān)盤能夠獲取監(jiān)盤對(duì)象的存在性、完整性、權(quán)力性、估價(jià)與分?jǐn)�、分類與披露的認(rèn)定是否恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，存貨監(jiān)盤是證明實(shí)物資產(chǎn)是否存在的非常有說(shuō)服力的證據(jù)，也是判斷上述其他認(rèn)定的輔助證據(jù)，因此，審計(jì)人員在審計(jì)過(guò)程中，應(yīng)當(dāng)按照?qǐng)?zhí)業(yè)準(zhǔn)則的要求實(shí)施對(duì)存貨的監(jiān)盤，以獲取有關(guān)期末存貨數(shù)量和狀況的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。(1)盤點(diǎn)時(shí)間最好選擇在會(huì)計(jì)期末。實(shí)際上多數(shù)情況的監(jiān)盤是在會(huì)計(jì)期末以后進(jìn)行的，這就需要我們編制從盤點(diǎn)日到期末的存貨余額調(diào)節(jié)表來(lái)證實(shí)期末存貨余額的正確性。(2)盤點(diǎn)參與人員的選擇要有代表性。供應(yīng)、保管、財(cái)務(wù)、生產(chǎn)等部門的有關(guān)人員都應(yīng)參與;(3)如果不是每一個(gè)地點(diǎn)均列入監(jiān)盤范圍，不應(yīng)事先透露監(jiān)盤地點(diǎn);(4)應(yīng)特別注意存貨的質(zhì)量，注意觀察是否存在冷背殘次的存貨，對(duì)這一問(wèn)題發(fā)現(xiàn)途徑一是通過(guò)實(shí)地盤點(diǎn)，二是在審閱企業(yè)存貨會(huì)計(jì)賬薄時(shí)存貨數(shù)量余額沒(méi)有變動(dòng)的賬戶，其多為冷背殘次的積壓貨物。
采取恰當(dāng)?shù)谋P點(diǎn)方法。①盤點(diǎn)前準(zhǔn)備盤點(diǎn)表，同倉(cāng)庫(kù)保管明細(xì)賬進(jìn)行核對(duì)，由于倉(cāng)庫(kù)實(shí)行保管負(fù)責(zé)制，一般情況這種核對(duì)是相符的。②抽點(diǎn)樣本量。企業(yè)盤點(diǎn)人員盤點(diǎn)后，審計(jì)人員應(yīng)進(jìn)行抽點(diǎn)，抽點(diǎn)的樣本一般不得低于存貨總量的10%。③審計(jì)人員應(yīng)向被審單位索取存貨盤點(diǎn)前的最后一張驗(yàn)收?qǐng)?bào)告單(或入庫(kù)單)、最后一張貨運(yùn)文件(或出庫(kù)單)，作為截止測(cè)試時(shí)的依據(jù)。④異地庫(kù)存貨的盤點(diǎn)。如為外單位代為保管，不能親自盤點(diǎn)時(shí)，一定要采取適當(dāng)?shù)奶娲绦颍绨l(fā)詢證函、查看原始單據(jù)等;如為本單位保管，則一定要親自監(jiān)督盤點(diǎn)。⑤對(duì)一種存貨有幾個(gè)存放地點(diǎn)的，我們應(yīng)盡量對(duì)其一次、連續(xù)不斷的盤完，防止有關(guān)人員利用空隙，串通作弊。
在被審計(jì)單位存貨盤點(diǎn)結(jié)束前，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)再次觀察盤點(diǎn)現(xiàn)場(chǎng)，以確定所有應(yīng)納入盤點(diǎn)范圍的存貨是否均已盤點(diǎn)，取得并檢查已填用、作廢及未使用盤點(diǎn)表單的號(hào)碼記錄，確定其是否連續(xù)編號(hào)，查明已發(fā)放的表單是否已收回，并與存貨盤點(diǎn)的匯總記錄進(jìn)行核對(duì)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)自己在存貨監(jiān)盤過(guò)程中獲取的信息與被審計(jì)單位最終的存貨盤點(diǎn)結(jié)果匯總表核對(duì)。
結(jié)束語(yǔ)
存貨審計(jì)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)中比較復(fù)雜和耗時(shí)的一項(xiàng)工作，面臨的難點(diǎn)也比較多，因此，我們要根據(jù)企業(yè)實(shí)際情況，制定并執(zhí)行嚴(yán)格的審計(jì)程序，就能獲取存貨實(shí)物資產(chǎn)確實(shí)存在、計(jì)價(jià)正確的審計(jì)證據(jù)。
參考文獻(xiàn)：
[1]陳xx，注冊(cè)會(huì)計(jì)師監(jiān)盤的難點(diǎn)與對(duì)策[J]，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師，2010(06)
[2]劉明輝，高級(jí)審計(jì)理論與實(shí)務(wù)[M]，東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社,2006
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