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從會計信息質(zhì)量角度談資產(chǎn)減值預(yù)備的計得及其審計
1999年底，財政部發(fā)布了《（股份有限公司制度）有關(guān)會計處理補充規(guī)定》（簡稱《補充規(guī)定》），緊接著證監(jiān)會又公布了《關(guān)于上市公司做好各項資產(chǎn)減值預(yù)備等有關(guān)事項的通知》，最近中注協(xié)又發(fā)布了《資產(chǎn)減值預(yù)備審計指導(dǎo)意見》。由此我們可以看出，資產(chǎn)減值預(yù)備題目已引起各方普遍關(guān)注。資產(chǎn)減值預(yù)備，是指按照《股份有限公司會計制度》、《補充規(guī)定》等規(guī)定要求各類股份公司中的境外上市公司、H股、B股公司計提的壞賬預(yù)備、短期投資跌價預(yù)備、存貨跌價預(yù)備和長期投資減值預(yù)備。一、充分熟悉資產(chǎn)減值對會計信息質(zhì)且的
在上市公司年報中我們經(jīng)�？梢钥吹劫Y產(chǎn)負債表中列有大額的應(yīng)收賬款，而這些應(yīng)收賬款是否全部能為帶來利益卻值得。根據(jù)近年上市公司年報表露，有2/3的企業(yè)應(yīng)收賬款有不同程度的增長。其中應(yīng)收賬款數(shù)額翻番的企業(yè)占上市公司總數(shù)的20%，并且應(yīng)收賬款賬齡呈老化態(tài)勢，兩年以上、三年以上的應(yīng)收賬款比重大幅度增加，人們不禁要思考一個題目：賬齡如此長的應(yīng)收款項，到底回收的可能性有多大？大批款項長期不能收回，公司為此負擔(dān)的不僅是利息用度，而且也降低了現(xiàn)金利用率，喪失了更多的投資機會。眾多的上市公司對他們長期末收回的應(yīng)收款項卻采取較低的壞賬計提比例，使應(yīng)收賬款凈額這一資產(chǎn)虛增，權(quán)益虛增；同時使用度虛減，利潤虛增。另外，國內(nèi)市場由于供需失衡，曾一度疲軟，企業(yè)經(jīng)營不善等原因，造成原料及產(chǎn)品積存，一些上市公司的存貨周轉(zhuǎn)速度減慢，存貨龐大，期末存貨余額劇增。這不僅說明企業(yè)經(jīng)營治理績效較差，計劃性不強或銷售不暢，活動資產(chǎn)過多地沉淀在存貨上，必然導(dǎo)致企業(yè)貨幣資金減少，缺乏應(yīng)有的活動性及財務(wù)靈活性，而且在技術(shù)迅速的，存貨周轉(zhuǎn)速度過慢，很有可能會發(fā)生存貨跌價損失。上市公司假如對很可能會發(fā)生跌價損失的存貨不按一定的，比例計提跌價預(yù)備，也會使存貨這一資產(chǎn)虛增，權(quán)益虛增；同時使用度虛減，利潤虛增。
同樣道理，短期投資和長期投資也有這樣的題目。假如企業(yè)不充分考慮資產(chǎn)減值這一題目，必然會影響會計信息質(zhì)量。
二、改變資產(chǎn)減值預(yù)備計提的不謹慎現(xiàn)狀，進步會計倍息質(zhì)量
我國上市公司會計信息質(zhì)量低下巴不是個別題目，普遍存在著利用不提、少提或多提資產(chǎn)減值預(yù)備來操縱利潤。自1998年《股份有限公司會計制度》發(fā)布實施以來，固然對規(guī)范股份有限公司的會計核算，進步會計信息質(zhì)量發(fā)揮了積極的作用。但是，由于受當(dāng)時經(jīng)濟環(huán)境的約束和影響，《股份有限公司會計制度》對資產(chǎn)損失的核算采用了按不同上市公司分別處理的，即規(guī)定國內(nèi)上市公司可以計提相關(guān)資產(chǎn)的減值預(yù)備，也可以不計提，這樣的規(guī)定可選擇余地過大，致使很多公司出于自身利益并沒有根據(jù)其資產(chǎn)實際情況計提相關(guān)資產(chǎn)的減值預(yù)備。如應(yīng)收賬款壞賬題目，少數(shù)上市公司還一直沿用直接轉(zhuǎn)銷法核算，大部分上市公司仍然采用按應(yīng)收賬款余額的0.3-0.5%的低比例計提壞賬預(yù)備。這樣根本不能充分估計公司可能發(fā)生的損失，造成虛增資產(chǎn)、高估利潤。例如某上市公司在《補充規(guī)定》出臺之前采用直接轉(zhuǎn)銷法核算壞賬，根據(jù)《補充規(guī)定》的要求，變更直接轉(zhuǎn)銷法為賬齡法，根據(jù)對其應(yīng)收賬款可收回性的分析，追溯調(diào)整到以前年度共應(yīng)計補提壞賬預(yù)備8157萬元，調(diào)減了該企業(yè)以前年度42%的利潤。而對于存貨、短期投資及長期投資，則更是很少有上市公司計提有關(guān)減值預(yù)備，但實際上其跌價或減值題目卻普遍存在，使資產(chǎn)虛增，也便利潤嚴重不實。
總之，在《補充規(guī)定》出臺之前，大部分國內(nèi)上市公司并沒有遵循謹慎性的會計政策，計提相關(guān)資產(chǎn)的減值預(yù)備，會計信息失真現(xiàn)象比較普遍。對此，會計信息使用者提出了尖銳的批評意見，紛紛要求股份有限公司，特別是上市公司應(yīng)采用謹慎性原則，根據(jù)實際情況計提資產(chǎn)減值預(yù)備。
三、規(guī)范資產(chǎn)減值預(yù)備計提，保證會計信息質(zhì)址
計提資產(chǎn)減值預(yù)備涉及到對哪些資產(chǎn)計提，應(yīng)按什么方法提，提取的比例是多少才算合適等題目�！堆a充規(guī)定》出臺之前，由于會計準(zhǔn)則和會計制度在這方面所提供的指南不夠具體，同時也由于有些公司出于利潤調(diào)節(jié)等方面的原因，致使這些公司在計提資產(chǎn)減值預(yù)備方面存在過多的隨意性，不計提或少提資產(chǎn)減值預(yù)備，利用它調(diào)節(jié)利潤等現(xiàn)象時有發(fā)生，直接影響了會計信息的真實性和可靠性。《補充規(guī)定》要求對應(yīng)收款項計提壞賬預(yù)備，對存貨計提跌價預(yù)備，對短期投資計提跌價預(yù)備，對長期投資計提減值預(yù)備。
《補充規(guī)定》要求應(yīng)收款項計提壞賬預(yù)備的基礎(chǔ)不僅包括應(yīng)收賬款，而且還包括其他應(yīng)收款。計提壞賬預(yù)備的方法不僅可以采用應(yīng)收賬款余額百分比法，還可以采用賬齡分析法或銷貨百分比法。提取比例應(yīng)由公‘司根據(jù)實際應(yīng)收賬款情況自行確定，但在確定壞賬預(yù)備的提取比例時，應(yīng)當(dāng)根據(jù)公司以往的經(jīng)驗、債務(wù)單位的實際財務(wù)狀況和現(xiàn)金流量的情況，以及其他相關(guān)信息公道地估計。除有確鑿證據(jù)表明該項應(yīng)收款項不能收回，或因債務(wù)單位破產(chǎn)、資不抵債、現(xiàn)金嚴重不足、發(fā)生嚴重的災(zāi)難等導(dǎo)致停產(chǎn)而在短時間內(nèi)無法償付債務(wù)等收回的可能性不大外，下列各種情況不能全額提取壞賬預(yù)備：
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