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《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制辦法》貫徹執(zhí)行中的幾個(gè)題目
審計(jì)署六號令《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制辦法》（簡稱《辦法》），已于今年4月1日起在審計(jì)署機(jī)關(guān)（包括特派辦、派駐審計(jì)局）和部分地方審計(jì)機(jī)關(guān)試行。最近，我們了解了部分審計(jì)機(jī)關(guān)試行《辦法》的情況，發(fā)現(xiàn)了貫徹執(zhí)行中的幾個(gè)突出，�？匆鸪浞种匾�。一、“審計(jì)組長”的題目
審計(jì)組是實(shí)施審計(jì)項(xiàng)目的基本單位；一個(gè)審計(jì)項(xiàng)目由一個(gè)或若干個(gè)審計(jì)組負(fù)責(zé)實(shí)施；審計(jì)實(shí)施方案終極由審計(jì)組執(zhí)行和落實(shí)。因此，審計(jì)組對于審計(jì)項(xiàng)目的質(zhì)量控制起著最直接的基礎(chǔ)作用。所以，《辦法》特別夸大和特別明確了審計(jì)組及審計(jì)組長的質(zhì)量控制責(zé)任。
在以往的審計(jì)項(xiàng)目實(shí)施中，審計(jì)組長一般由審計(jì)機(jī)關(guān)領(lǐng)導(dǎo)或業(yè)務(wù)部分負(fù)責(zé)人（業(yè)務(wù)處、科長）擔(dān)任，其具體工作一般由“主審”承擔(dān)�！掇k法》實(shí)施以后，假如沿襲以往的做法，會(huì)產(chǎn)生種種弊端。
第一，審計(jì)機(jī)關(guān)領(lǐng)導(dǎo)或業(yè)務(wù)部分負(fù)責(zé)人擔(dān)任審計(jì)組長，嚴(yán)重混淆了各自的質(zhì)量控制責(zé)任，造成質(zhì)量責(zé)任不清、質(zhì)量控制流于形式的后果�！掇k法》相對于以前的國家審計(jì)準(zhǔn)則，一個(gè)重大的創(chuàng)新和在于第一次明確劃分了審計(jì)機(jī)關(guān)領(lǐng)導(dǎo)、業(yè)務(wù)部分負(fù)責(zé)人、審計(jì)組長、審計(jì)職員各自的質(zhì)量控制責(zé)任。其中，審計(jì)組長承擔(dān)了大量的具體工作和責(zé)任，審計(jì)機(jī)關(guān)領(lǐng)導(dǎo)和業(yè)務(wù)部分負(fù)責(zé)人也在更高層次上承擔(dān)了相應(yīng)的質(zhì)量控制責(zé)任。在明確劃分這些責(zé)任的基礎(chǔ)上，才能夠?qū)嵤﹪?yán)格的質(zhì)量控制。假如審計(jì)機(jī)關(guān)和業(yè)務(wù)部分負(fù)責(zé)人擔(dān)任審計(jì)組長，一身兼“二職”甚至“三職”，既當(dāng)“運(yùn)動(dòng)員”又當(dāng)“裁判員”，必然造成質(zhì)量控制責(zé)任不清楚，質(zhì)量責(zé)任的追究對象不明確，質(zhì)量控制制度不能發(fā)揮作用的后果。
第二，審計(jì)機(jī)關(guān)領(lǐng)導(dǎo)或業(yè)務(wù)部分負(fù)責(zé)人擔(dān)任審計(jì)組長，嚴(yán)重“弱化”或削弱了審計(jì)項(xiàng)目的質(zhì)量控制。機(jī)關(guān)領(lǐng)導(dǎo)和部分負(fù)責(zé)人是行政領(lǐng)導(dǎo)，他們有大量的全局或部分的工作要處理，不可能經(jīng)常固定在一個(gè)審計(jì)組工作；由他們擔(dān)任審計(jì)組長，很難實(shí)施日常的質(zhì)量控制程序、履行日常的質(zhì)量控制職責(zé)。這樣做必然嚴(yán)重“弱化”或削弱質(zhì)量控制工作。針對這種情況，《辦法》專門規(guī)定：審計(jì)組長可以委托有資格的審計(jì)職員（主審）履行其授權(quán)范圍內(nèi)的職責(zé)，但審計(jì)組長要對授權(quán)履行職責(zé)的結(jié)果承擔(dān)責(zé)任。
審計(jì)機(jī)關(guān)領(lǐng)導(dǎo)或部分負(fù)責(zé)人擔(dān)任審計(jì)組長，目的為了顯示對一些審計(jì)項(xiàng)目的重視，或與被審計(jì)單位的“級別對等”。事實(shí)上在有些會(huì)談中，“級別對等”是必要的，但領(lǐng)導(dǎo)不一定任組長；假如審計(jì)組工作需要領(lǐng)導(dǎo)出面，領(lǐng)導(dǎo)不擔(dān)任組長也可以出面參加有關(guān)的會(huì)議。
第三，在領(lǐng)導(dǎo)擔(dān)任審計(jì)組長的情況下，其質(zhì)量控制職責(zé)實(shí)際多由“主審”擔(dān)當(dāng)；但是《辦法》沒有規(guī)定“主審”的質(zhì)量控制責(zé)任。因此，這種做法無論對于領(lǐng)導(dǎo)還是“主審”，都是很不適當(dāng)?shù)摹?BR>
在加強(qiáng)審計(jì)組長質(zhì)量控制責(zé)任的同時(shí)，在職務(wù)提升、職稱評定等方面，也應(yīng)當(dāng)主要考核組長履行質(zhì)量控制責(zé)任的情況：對于履行職責(zé)優(yōu)秀的，應(yīng)當(dāng)優(yōu)先提升或評定，反之應(yīng)當(dāng)推遲提升或評定。
二、收集審計(jì)證據(jù)的題目
收集審計(jì)證據(jù)的最大題目是“濫取證”：一些審計(jì)職員收集了一些與所要證實(shí)的審計(jì)事項(xiàng)關(guān)系不大甚至無關(guān)的所謂“證據(jù)”，而且數(shù)目很大�！盀E取證”造成審計(jì)職員的時(shí)間很緊張、不必要的審計(jì)檔案太多，浪費(fèi)了大量審計(jì)資源；而所需要的審計(jì)證據(jù)卻不充分，審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量不高。特別是一些不必要的取證工作很難得到被審計(jì)單位的理解和配合，取證困難。
《辦法》針對收集審計(jì)證據(jù)的題目，做出一些新的、明確的規(guī)定。
《辦法》規(guī)定，只對被審計(jì)單位違反國家規(guī)定的財(cái)政財(cái)務(wù)收支行為，以及對于審計(jì)結(jié)論有重要的審計(jì)事項(xiàng)，才收集審計(jì)證據(jù)；此外的大多數(shù)審計(jì)事項(xiàng)可以不必收集審計(jì)證據(jù)，只在審計(jì)日記中記載查證過程和結(jié)果即可�！掇k法》的新規(guī)定大大減少了審計(jì)職員收集證據(jù)的工作量，節(jié)約了審計(jì)時(shí)間、人力和用度，使之更能集中氣力深進(jìn)審查重點(diǎn)審計(jì)事項(xiàng)，集中精力查證所隱含的深層次題目。
為了給審計(jì)職員提供一些收集審計(jì)證據(jù)的指導(dǎo)性意見，《辦法》提出了審計(jì)證據(jù)的一些質(zhì)量特征，即相關(guān)性、可靠性、重要性、正當(dāng)性等“四性”�！掇k法》還要求審計(jì)職員要對取得的證據(jù)進(jìn)行判定、綜合回納；要將審計(jì)證據(jù)按照審計(jì)事項(xiàng)分類，按照與審計(jì)事項(xiàng)的相關(guān)程度排序；要對審計(jì)證據(jù)進(jìn)行比較判定，決定取舍，剔除與審計(jì)事項(xiàng)無關(guān)、無效、重復(fù)、冗余的證據(jù)；要對審計(jì)證據(jù)進(jìn)行匯總分析，確定某一審計(jì)事項(xiàng)的審計(jì)證據(jù)是否足以支持審計(jì)結(jié)論；等等。
在貫徹執(zhí)行《辦法》的過程中，有些審計(jì)職員對于上述規(guī)定沒有很好地理解和把握，對待具體的審計(jì)事項(xiàng)及其審計(jì)證據(jù)，難以進(jìn)行正確的分析判定。解決這個(gè)題目，需要進(jìn)步審計(jì)職員的專業(yè)判定能力。收集、分析、判定審計(jì)證據(jù)，是審計(jì)職員最主要的專業(yè)素質(zhì)和專業(yè)勝任能力；在一定意義上說，審計(jì)過程就是收集、分析、判定審計(jì)證據(jù)的過程。因此，合格的審計(jì)職員應(yīng)當(dāng)具備及時(shí)正確地收集、分析審計(jì)證據(jù)的能力，并對審計(jì)證據(jù)做出適當(dāng)?shù)膶I(yè)判定；就象一個(gè)合格的職員，要能夠及時(shí)正確地記錄會(huì)計(jì)事項(xiàng)的會(huì)計(jì)科目、會(huì)計(jì)賬目一樣。收集審計(jì)證據(jù)的終極目標(biāo)是“充分支持審計(jì)結(jié)論”，達(dá)不到這個(gè)目標(biāo)的，就不是合格的審計(jì)證據(jù)。
三、審計(jì)日記記錄的
實(shí)行審計(jì)日記制度，是我國審計(jì)機(jī)關(guān)在審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制上的重大和創(chuàng)新。這項(xiàng)工作存在兩個(gè)比較大的題目。
第一，審計(jì)日記的記錄時(shí)間僅限于現(xiàn)場審計(jì)階段，這與《辦法》的規(guī)定不符�！掇k法》規(guī)定：審計(jì)日記是審計(jì)項(xiàng)目實(shí)施“全過程”的書面記錄。一個(gè)審計(jì)項(xiàng)目實(shí)施包括三個(gè)階段：預(yù)備階段、現(xiàn)場審計(jì)階段、報(bào)告階段。因此，從一個(gè)審計(jì)項(xiàng)目立項(xiàng)以后，參加該項(xiàng)目的審計(jì)職員就要開始記錄審計(jì)日記，從編制審計(jì)工作方案開始，經(jīng)過審前調(diào)查、編制實(shí)施方案，現(xiàn)場審計(jì)，復(fù)核審計(jì)工作底稿和證據(jù)，起草修改審計(jì)報(bào)告，直到該項(xiàng)目發(fā)布（投遞）審計(jì)報(bào)告的全過程，都要記錄審計(jì)日記。對此，一些審計(jì)職員理解為，只有現(xiàn)場審計(jì)階段才記日記，其他時(shí)間不記日記。這種理解明顯不符合《辦法》的規(guī)定精神。一個(gè)審計(jì)職員參加其中的一項(xiàng)工作，就要記錄這項(xiàng)工作的日記。
第二，何時(shí)記日記的題目。《辦法》規(guī)定：審計(jì)職員要“逐日”編寫審計(jì)日記，即天天都要記錄當(dāng)天的審計(jì)工作情況。一些審計(jì)事項(xiàng)可能持續(xù)幾天，其間審計(jì)判定和結(jié)論可能瀉艽蟊浠?徽廡┍浠?捌湟讕荻家？逐日“記錄下來，作為控制質(zhì)量的重要依據(jù)。只有在極特殊的情況下，當(dāng)日來不及記錄，才可能第二天補(bǔ)記前一天的工作情況。
四、審前調(diào)查的題目
審前調(diào)查的題目有兩個(gè)：第一，要不要每個(gè)審計(jì)項(xiàng)目都搞審前調(diào)查？第二，如何把握審前調(diào)查的時(shí)機(jī)？
審前調(diào)查，以前在“方案準(zhǔn)則”里也有規(guī)定，但是不夠突出，特別是執(zhí)行得不夠好，大多數(shù)項(xiàng)目沒搞審前調(diào)查，或者調(diào)查不夠深進(jìn)，走馬觀花，達(dá)不到質(zhì)量控制的要求。《辦法》實(shí)施后，一些審計(jì)職員還是對審前調(diào)查存有疑慮，或者以為“沒必要”，或者限于時(shí)間要求“來不及”調(diào)查。對此，應(yīng)當(dāng)繼續(xù)夸大審前調(diào)查的必要性和重要性。
我國審計(jì)機(jī)關(guān)二十年來的經(jīng)驗(yàn)表明，編制審計(jì)方案的核心工作和條件是審前調(diào)查；一個(gè)審計(jì)項(xiàng)目搞得好不好、質(zhì)量高不高，關(guān)鍵取決于審前調(diào)查。因此，《辦法》重點(diǎn)加強(qiáng)了審前調(diào)查的規(guī)定，要求每個(gè)審計(jì)項(xiàng)目都要先搞審前調(diào)查。當(dāng)然，根據(jù)每個(gè)審計(jì)項(xiàng)目的規(guī)模和性質(zhì)、時(shí)間和職員安排，以及對被審計(jì)單位的了解程度不同，審前調(diào)查可以靈活把握和安排。例如較大規(guī)模的審計(jì)項(xiàng)目，被審計(jì)單位量多面廣、分布范圍廣泛、情況復(fù)雜的，要安排比較多的職員和時(shí)間，進(jìn)行比較深進(jìn)的審前調(diào)查，反之，則可以安排相對簡單的審前調(diào)查。
關(guān)于審前調(diào)查的時(shí)機(jī)，也可視實(shí)際情況而定。根據(jù)《辦法》規(guī)定，審前調(diào)查一般安排在編制工作方案之后、編制實(shí)施方案之前進(jìn)行；也可以根據(jù)實(shí)際需要，安排再次調(diào)查，即編制工作方案和實(shí)施方案之前各調(diào)查一次�！掇k法》還規(guī)定，審前調(diào)查一般在投遞審計(jì)通知書之前進(jìn)行；假如被審計(jì)單位不配合或拒盡審前調(diào)查，也可以先投遞審計(jì)通知書，然后再進(jìn)行審前調(diào)查。
五、《辦法》的適用范圍題目
《辦法》明確規(guī)定：《辦法》適用于財(cái)政財(cái)務(wù)收支審計(jì)；責(zé)任審計(jì)和專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查可以“參照執(zhí)行”。但是一些審計(jì)機(jī)關(guān)感到，《辦法》的盡大部分同樣適用于經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)。
審計(jì)署“五年規(guī)劃”提出：財(cái)政財(cái)務(wù)收支審計(jì)和經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)并重，要逐年加大效益審計(jì)份量；到2007年，效益審計(jì)將占全部審計(jì)氣力的一半左右。這樣，今后幾年審計(jì)機(jī)關(guān)的效益審計(jì)項(xiàng)目將越來越多，越來越大。效益審計(jì)也需要遵循一個(gè)質(zhì)量控制辦法，以進(jìn)步審計(jì)質(zhì)量，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。因此，建議審計(jì)署明確：審計(jì)機(jī)關(guān)的效益審計(jì)可以參照執(zhí)行這個(gè)“質(zhì)量控制辦法”。
《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制辦法》自4月1日才開始施行。目前貫徹執(zhí)行中反映出來的題目還不是很多、很深，以上只是調(diào)查中初步了解到的題目，需要引起重視。
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