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淺議固定資產(chǎn)審計
[摘要]審計分析是以我國的方針、政策、法律、法規(guī)為依據(jù)，運用審計的基本方法和技術(shù)對企業(yè)、事業(yè)單位的會計信息及相關(guān)資料進行審查，確定其經(jīng)濟業(yè)務(wù)是否合法，分析違法違規(guī)的原因，并將其錯賬、假賬進行更正和調(diào)整。固定資產(chǎn)是經(jīng)濟活動中最活躍的因素之一，對企業(yè)經(jīng)濟運行有巨大影響。審計分析的目的是揭露和反映企業(yè)資產(chǎn)、負債和盈虧的真實情況，查處企業(yè)財務(wù)收支中各種違法違規(guī)問題，維護相關(guān)利益方的權(quán)益。本文就固定資產(chǎn)審計談點粗淺認識。 [關(guān)鍵詞] 固定資產(chǎn)；融資租賃；固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；審計案例一、固定資產(chǎn)審計要點
1.審查固定資產(chǎn)的實存數(shù)。審計的主要目的是確定每項固定資產(chǎn)是否確實存在；其賬面余額是否真實，賬實是否相符；其所有權(quán)是否確屬企業(yè)；固定資產(chǎn)的手續(xù)是否完備等。通常執(zhí)行如下審計程序：
(1)獲取或編制固定資產(chǎn)分類匯總表。匯總表又稱一覽表或綜合分析表，是審計固定資產(chǎn)的重要工作底稿，并按照固定資產(chǎn)類別分別填列。
(2)分析性復(fù)核。根據(jù)被審核單位的業(yè)務(wù)性質(zhì)，實施一定的分析性復(fù)核審計程序，通過分析有關(guān)比率及項目的變動趨勢，確定固定資產(chǎn)和有關(guān)業(yè)務(wù)是否真實、賬務(wù)處理是否正確、變動是否合理。如：通過計算固定資產(chǎn)原值與本期產(chǎn)品產(chǎn)量的比率，并與前期比較，可能發(fā)現(xiàn)閑置資產(chǎn)或已減少的固定資產(chǎn)未在賬戶上注銷等問題。
(3)賬賬核對。把固定資產(chǎn)卡片與有關(guān)明細賬核對，明細賬與總賬核對，總賬與會計報表的有關(guān)數(shù)據(jù)核對，做到賬表、賬賬、賬卡相符。如果不符，應(yīng)查出從何時起不符并將當(dāng)時的明細賬與原始憑證核對，查明原因，予以調(diào)整。
2.審查固定資產(chǎn)的增加。企業(yè)正確核算固定資產(chǎn)的增加，對資產(chǎn)負債表和利潤表將產(chǎn)生長期的影響，如果不正確核算，會使被審計單位的會計信息嚴(yán)重失真。因此，該項目是固定資產(chǎn)審計的重要內(nèi)容。審計主要的目的是確定新增固定資產(chǎn)的手續(xù)是否合法，計價是否合理，會計處理是否正確。
3.審查固定資產(chǎn)的減少。引起固定資產(chǎn)減少的原因大致有出售、轉(zhuǎn)讓、報廢、投資轉(zhuǎn)出、盤虧等幾種情況。根據(jù)實際審計工作中常出現(xiàn)賬存實亡的現(xiàn)象，我們主要從以下幾個方面進行審計：
(1)審查固定資產(chǎn)減少的合法性。固定資產(chǎn)的減少應(yīng)經(jīng)過批準(zhǔn)和技術(shù)性分析及鑒定，均應(yīng)有具體職能部門的報告，有審批部門的批準(zhǔn)后，才可以處理。
(2)審查因不同原因減少固定資產(chǎn)數(shù)額計算的正確性，會計處理是否符合核算規(guī)定。一般通過檢查固定資產(chǎn)明細賬、賬卡、報廢清單等憑證資料來驗證。
(3)結(jié)合“固定資產(chǎn)清理”、“待處理財產(chǎn)損益”賬戶，抽查固定資產(chǎn)賬面轉(zhuǎn)銷額是否正確。
(4)檢查是否存在未作會計記錄的固定資產(chǎn)減少業(yè)務(wù)；查明有無用新固定資產(chǎn)代替舊固定資產(chǎn)的情況；分析營業(yè)外收支等賬戶，有無因出售固定資產(chǎn)的價款及報廢固定資產(chǎn)的變價收入；查明有無因停產(chǎn)某種產(chǎn)品而停用的設(shè)備，其處理情況如何；向有關(guān)人員查詢本期有無未作會計分錄的固定資產(chǎn)減少項目。
4.審查固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。
(1)檢查固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提。主要應(yīng)查明：計提方法是否符合會計制度的規(guī)定，計提的依據(jù)是否充分，計提的數(shù)額是否恰當(dāng)，相關(guān)會計處理是否正確，前后期是否一致等。
(2)運用分析性復(fù)核。分析本期期末固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備數(shù)額占期末固定資產(chǎn)原值的比率，并與期初數(shù)比較。如有異常波動應(yīng)查明波動原因，判斷波動的合理性。
(3)已計提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)又得以恢復(fù)時，是否在原已計提減值準(zhǔn)備的范圍內(nèi)轉(zhuǎn)回。
二、固定資產(chǎn)核算錯弊的存在形式及分析思路
1.混淆固定資產(chǎn)的確認界限。固定資產(chǎn)是指企業(yè)商品提供勞務(wù)或出租而持有的，使用年限超過1年，單位價值較高的有形資產(chǎn)。不具有以上特征的為低值易耗品或其他資產(chǎn)。這個界限不能混淆。但在實務(wù)中，有的企業(yè)為了達到某種目的，常�；煜潭ㄙY產(chǎn)的確認界限，有的將固定資產(chǎn)劃入低值易耗品，然后采用一次攤銷或分次攤銷直接增加成本費用，或?qū)⒉环瞎潭ㄙY產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)的物品劃入固定資產(chǎn)進行管理，延緩其攤銷速度，以達到減少當(dāng)期成本費用的目的。
對于此類錯弊，可以通過審閱、檢查、核對、實地觀察等方法來驗證。首先，審計人員應(yīng)檢查企業(yè)是否根據(jù)本單位的實際情況把固定資產(chǎn)的確認界限以書面形式規(guī)定下來，并在實際管理中得到貫徹執(zhí)行；其次，把固定資產(chǎn)管理卡與固定資產(chǎn)明細賬相互核對，固定資產(chǎn)明細賬與記賬憑證、原始憑證核對，通過核對找出疑點和線索，經(jīng)過進一步追查，查明是否把固定資產(chǎn)與低值易耗品混淆；再次，實地觀察固定資產(chǎn)，審計人員可以從固定資產(chǎn)明細賬開始，進行實地追查，以證明會計記錄所列固定資產(chǎn)是否確實存在，并了解其目前使用狀況，也可以從實地觀察開始，與固定資產(chǎn)明細賬核對，以獲取存在的固定資產(chǎn)均已入賬的證據(jù)。
2.固定資產(chǎn)計價不準(zhǔn)。固定資產(chǎn)計價有嚴(yán)格的規(guī)定，不同來源的固定資產(chǎn)，其計價方式也各不相同。如果計價方法混淆，就不能準(zhǔn)確地記錄固定資產(chǎn)原值，這樣，不僅影響固定資產(chǎn)科目的正確反映，而且影響累計折舊及當(dāng)期成本費用。固定資產(chǎn)計價不準(zhǔn)，主要表現(xiàn)為：一是固定資產(chǎn)計價方法錯誤。如對于能確定原始價值的固定資產(chǎn)也采用重置價值計價。二是固定資產(chǎn)價值構(gòu)成范圍的錯誤。有的企業(yè)將與購入該項固定資產(chǎn)無關(guān)的費用支出，如差旅費，甚至旅游參觀費，統(tǒng)統(tǒng)作為固定資產(chǎn)價值的組成部分，而有的企業(yè)則縮小固定資產(chǎn)價值構(gòu)成范圍，增大企業(yè)當(dāng)期生產(chǎn)成本。三是隨意變動固定資產(chǎn)的賬面價值。
關(guān)于固定資產(chǎn)的計價，可通過閱讀固定資產(chǎn)登記簿的摘要欄，以及檢查固定資產(chǎn)卡片中的來源項目，據(jù)以確定固定資產(chǎn)的來源，然后再審核反映固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)的會計憑證及有關(guān)單據(jù)，通過審閱、核對及復(fù)算有關(guān)會計資料，發(fā)現(xiàn)線索或疑點。
3.賬務(wù)處理錯誤。有關(guān)固定資產(chǎn)科目的賬務(wù)處理應(yīng)按照《企業(yè)會計制度》的具體規(guī)定來操作。在實際工作中，常見的賬務(wù)處理錯誤表現(xiàn)為：提前或推遲入賬時間；把借貸方向記反；入賬價值記錯；將對應(yīng)賬戶記錯或?qū)?yīng)關(guān)系不明確，難以判斷經(jīng)濟業(yè)務(wù)的來龍去脈。賬務(wù)處理錯誤不僅造成會計報表反映失真，而且對各期的成本費用將產(chǎn)生重要影響。
對于這種問題，可以通過審閱固定資產(chǎn)明細賬的對方科目欄，分析判斷該業(yè)務(wù)所反映在會計賬簿中的有關(guān)賬戶是否存在正確的對應(yīng)關(guān)系。如有疑點,再調(diào)閱與該筆固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)有關(guān)的會計憑證及其所附的原始憑證，進行賬證、證證核對，從而查明問題。
三、常見任意縮小固定資產(chǎn)的計價范圍的審計案例剖析
1.情況：2003年2月10日，依據(jù)《獨立審計準(zhǔn)則》和對ABC實業(yè)有限公司2002年度會計報表審計的具體實施方案，對該公司實施了審計。在對固定資產(chǎn)審計的過程中，根據(jù)對該公司固定資產(chǎn)符合性測試的結(jié)果，結(jié)合該公司的實際情況，進行了實質(zhì)性測試。從固定資產(chǎn)項目、固定資產(chǎn)折舊、固定資產(chǎn)的增減變化等方面進行了審計，在實施了一系列審計程序后，發(fā)現(xiàn)該公司在對固定資產(chǎn)的管理和核算中存在一些問題，舉例如下：
在審閱該單位9月份固定資產(chǎn)明細賬時，發(fā)現(xiàn)有一筆增加業(yè)務(wù)，為該單位購入專用生產(chǎn)設(shè)備一臺，買價400 000萬元，所作的會計處理如下：
借：固定資產(chǎn) —— 專用設(shè)備400 000
貸：銀行存款 400 000
專用設(shè)備于該年9月份投入使用（假設(shè)預(yù)計凈殘值為0，采用直線法計提折舊，年折舊率為10%）
2.分析：我們認為，該設(shè)備從外地運來，卻沒有運雜費，另外，按常理該設(shè)備必須經(jīng)過安裝并調(diào)試后，才能投入生產(chǎn)使用，但是沒有安裝、調(diào)試費。于是懷疑這兩項被記入了期間費用。
審閱了9月份營業(yè)費用、管理費用明細賬的有關(guān)支出記錄，沒有發(fā)現(xiàn)相關(guān)項目，向前期追查，審閱了8月份營業(yè)費用、管理費用明細賬及有關(guān)憑證，發(fā)現(xiàn)有一筆支出：
借：營業(yè)費用30 000
管理費用20 000
貸：銀行存款50 000
摘要為付某安裝公司運雜費、安裝費。
與有關(guān)的原始憑證核對，發(fā)現(xiàn)某安裝公司的發(fā)票，注明為某專用生產(chǎn)設(shè)備安裝調(diào)試費30 000元，運雜費20 000元，另有一張原始憑證為金額50 000元的轉(zhuǎn)賬支票存根。與以上記錄吻合。
3.問題：本案例屬于計價錯誤，將本應(yīng)計入固定資產(chǎn)原值的項目，計入期間費用。由于計價錯誤，使固定資產(chǎn)原值虛減，進而影響折舊和本年度損益，以及資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)項目。
4.調(diào)整賬項：由于審計于下年初進行，所以調(diào)整通過“以前年度損益調(diào)整”科目進行。應(yīng)先計算補提的折舊數(shù)，因設(shè)備原值少計50 000元，對這部分價值也應(yīng)計提折舊，該設(shè)備于9月份投入使用，但當(dāng)月不提折舊，從10月份開始計提，共計3個月。
則應(yīng)補提折舊數(shù)=（50 000×10%/12）×3=1 250（元）
(1)調(diào)整分錄：
借：固定資產(chǎn) 50 000
貸：累計折舊 1 250
以前年度損益調(diào)整 48 750
(2)調(diào)整固定資產(chǎn)項目：固定資產(chǎn)原值增加50 000元，累計折舊增加1 250元。
總之，通過對固定資產(chǎn)項目的審計，可以促進建立和健全固定資產(chǎn)項目的各項管理制度，幫助有關(guān)管理部門改善和加強內(nèi)部管理，提高資金使用效益；查處違規(guī)違紀(jì)問題，促進節(jié)約投資，保護資產(chǎn)的安全完整，促進企業(yè)的健康發(fā)展。
主要參考文獻
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