效益審計不可忽視固定資產(chǎn)

每當(dāng)年關(guān)來臨，大部分會展開效益審計和責(zé)任審計。而鑒于工程項目的特殊性，很多內(nèi)審職員在審計時一般把“固定資產(chǎn)”、“在建工程”等作為非重點(diǎn)項，一筆帶過。實(shí)在，這兩個科目大有文章可做，千萬不能馬虎大意�！　‖F(xiàn)就與固定資產(chǎn)項目有關(guān)的、筆者實(shí)際審計中發(fā)現(xiàn)的、帶有普遍性的作一闡述，以期為固定資產(chǎn)項目審計找到一些適當(dāng)?shù)那羞M(jìn)點(diǎn)。　　一、刻意模糊資本性支出和收益性支出概念，調(diào)節(jié)利潤　　我國投資治理體制把建設(shè)項目分為基本建設(shè)項目和更新改造項目。在制度上，基本建設(shè)項目和更新改造項目一般在“在建工程”核算，達(dá)到可使用狀態(tài)后轉(zhuǎn)進(jìn)“固定資產(chǎn)”科目進(jìn)行核算。　�。ㄒ唬┗�本建設(shè)項目　　對于基本建設(shè)項目，采用的舞弊手段一般是提前進(jìn)行工程驗收，其目的一般就是為了盡快讓“在建工程”轉(zhuǎn)成“固定資產(chǎn)”，盡快計提折舊，增加用度，隱瞞利潤，獲得稅收和完成來年指標(biāo)（對國有企業(yè)來說）上的好處�！　∑髽I(yè)之所以這么做的原因是根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則——固定資產(chǎn)》的規(guī)定，資產(chǎn)進(jìn)賬時點(diǎn)應(yīng)該是達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，而這個標(biāo)準(zhǔn)本身就具有一定彈性空間，實(shí)際操縱中在一定程度上取決于職業(yè)判定，這給人為調(diào)整提供了便利�！　∷�以審計職員在審計時如發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)，應(yīng)采取實(shí)地勘查等審計手段，求證該“在建工程”是否具備轉(zhuǎn)成“固定資產(chǎn)”的條件�！　。ǘ�）更新改造項目　　《企業(yè)會計準(zhǔn)則——固定資產(chǎn)》規(guī)定，處于更新改造過程而停止使用的固定資產(chǎn)，因已轉(zhuǎn)進(jìn)在建工程，所以不計提折舊，待更新改造項目達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)轉(zhuǎn)進(jìn)固定資產(chǎn)后，再按重新確定的折舊計提折舊�！　�實(shí)踐工作中，很多企業(yè)并不遵守該規(guī)定，一方面更新改造停用的固定資產(chǎn)不轉(zhuǎn)進(jìn)在建工程，繼續(xù)計提折舊：另一方面，把改造用度作為修理用度直接確以為用度。這樣一來，折舊用度和改造用度雙重進(jìn)賬，加大本錢用度，達(dá)到了調(diào)節(jié)利潤的目的。　　以上做法完全違反了會計確認(rèn)和計量的一般原則一劃分收益性支出和資本性支出的原則，不能真實(shí)反映企業(yè)的經(jīng)營成果。這是企業(yè)治理當(dāng)局追求自身利益最大化的一種不良行為。作為審計部分，應(yīng)該捉住會計制度和會計準(zhǔn)則上某些政策或條款的不確定性特點(diǎn)，對有可能利用會計政策選擇做文章的關(guān)鍵點(diǎn)實(shí)施定點(diǎn)檢查和重點(diǎn)審計�！　�二、迫于制度之困，將“在建工程”提前轉(zhuǎn)“固定資產(chǎn)”　　，在國企和一些大的企業(yè)團(tuán)體，上級單位對下屬部分的投資治理比較嚴(yán)格，下級單位的項目投資一般要經(jīng)過上級部分的批準(zhǔn)，獲得投資資金或投資額度。上級單位在立項時都有項目完成時間限制（一般為年度），超過投資時限，投資項目有可能被取消。這些都無形中給項目建設(shè)單位以壓力，于是到年末，未采購的機(jī)器設(shè)備突擊采購，未竣工驗收的基建工程搞突擊驗收和竣工決算�！　�對于突擊轉(zhuǎn)“固定資產(chǎn)”的項目，審計可側(cè)重從以下三個方面尋找突破線索：一是原始資料，二是時間，三是實(shí)物。三方面具有連動效應(yīng)，以機(jī)器設(shè)備為例說明。　　一般情況下，機(jī)器設(shè)備項目一般都要經(jīng)歷進(jìn)廠—安裝—調(diào)試—試生產(chǎn)一驗收的整個內(nèi)控程序�！　∈紫�，查看原始資料的完整性，確定運(yùn)輸單據(jù)的到達(dá)時間和資產(chǎn)進(jìn)賬時間，卡死整個運(yùn)作時間�！　〖偃鐣r間緊張，突擊的項目在某—環(huán)節(jié)就有可能出現(xiàn)脫節(jié)或漏洞，如沒有試生產(chǎn)的參數(shù)、某—環(huán)節(jié)的資料不全等�！　∑浯�，在對原始資料的完整性和時間上的可能性產(chǎn)生懷疑的基礎(chǔ)上，應(yīng)到現(xiàn)場進(jìn)行調(diào)查，看設(shè)備的狀態(tài)是否真的達(dá)到了轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)的條件。　　總之，建筑物的突擊轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)現(xiàn)象，只要遵循查看資料、現(xiàn)場勘察實(shí)物、結(jié)合時間因素進(jìn)行邏輯判定和驗證三點(diǎn)，很輕易審計出來。　　“在建工程”提前轉(zhuǎn)“固定資產(chǎn)”的審計值得留意的一點(diǎn)是要搞清企業(yè)這么做的目的，不要落進(jìn)先人為主的思維誤區(qū)，作出不恰當(dāng)?shù)膶徲嫿Y(jié)論。不是企業(yè)的任何行為都有經(jīng)濟(jì)目的，企業(yè)這么做可能僅僅是治理層為了取得上級領(lǐng)導(dǎo)的好感或者單純是為了在信息不對稱條件下欺騙資本所有者�！�　三、內(nèi)部職員被施工單位收買，提前或非正常支付工程進(jìn)度款　　現(xiàn)實(shí)中，的建設(shè)治理職員經(jīng)常與施工單位打交道，被施工單位收買的情況時有發(fā)生，而一旦被收買，便可能為了個人利益，不惜出賣企業(yè)利益。通常的表現(xiàn)形式是提前或非正常支付工程進(jìn)度款�！　」こ踢M(jìn)度款的支付與工程進(jìn)度緊密相連，假如沒有特別的原因，工程項目出現(xiàn)年末趕進(jìn)度現(xiàn)象，就要考慮相關(guān)職員是否有出賣公司利益行為。而在審計中，要熟悉企業(yè)的內(nèi)控制度，假如出現(xiàn)與內(nèi)控制度不符，尤其是違反內(nèi)控程序的現(xiàn)象，就要從蛛絲馬跡中尋找線索。　　例如，一般工程項目都是由承建方治理職員主動向建設(shè)單位提出項目達(dá)到了可使用狀態(tài)，并申請驗收。而假如出現(xiàn)相反的情況，即工程建設(shè)中某單位領(lǐng)導(dǎo)主動要求其下屬組織驗收，審計職員要引起警覺，他的動機(jī)，至少應(yīng)該進(jìn)行如下審查：找出相關(guān)憑證查看工程款支付情況是否正常，是否按合同和相關(guān)規(guī)定留有工程尾款和質(zhì)保金，詢問企業(yè)員工該領(lǐng)導(dǎo)或相關(guān)職員是否與施工單位關(guān)系密切，防止舞弊行為的發(fā)生。　　四、虛列尾工工程項目或虛增尾工工程量　　按慣例，基建項目辦理竣工決算時，可答應(yīng)留有一定的尾工工程款，一般為工程概算的5％，以方便更好的處理工程掃尾工作。個別單位便在預(yù)留尾工工程上鉆空子，或者虛列尾工工程項目和虛增尾工工程量，或者利用尾工工程資金額度再建設(shè)未經(jīng)審批的其它工程項目，或者將虛列的根本不會再發(fā)生的尾工工程款款項挪作他用，再通過竣工決算使其正當(dāng)化。這樣做，勢必造成該固定資產(chǎn)原值失真，因此，應(yīng)把項目尾工工程未完工程量和預(yù)留工程價款的真實(shí)性作為尾工工程的審計重點(diǎn)。　　五、利用工程質(zhì)量保證金做文章　　項目建設(shè)單位在支付工程款時，一般按規(guī)定至少預(yù)扣5％工程質(zhì)量保證金，待工程驗收交付使用一年后如沒有質(zhì)量再付給承建方�！　《鴮�(shí)踐中，項目建設(shè)單位通常會因施工質(zhì)量題目扣減該應(yīng)付質(zhì)保金，但卻不及時做賬務(wù)處理。也就是說，賬面上反映的應(yīng)付質(zhì)保金，可能是不需或不需全額向承包商支付的。另一方面，項目建設(shè)單位從其上級單位又已取得了該項目足額的建設(shè)資金。這樣一來，每個年度末就會形成這種賬外資金，成為建設(shè)單位小金庫的來源，年復(fù)一年，成為領(lǐng)導(dǎo)為下屬謀年度福利的好�！　∵@種方法較為廣泛地為各相關(guān)單位利用，所以審計職員年末要重視對以前年度工程質(zhì)量保證金的審計�！　】傊�，固定資產(chǎn)項目的審計既要從橫向上拓寬審計外延，也要從縱向上拓展審計深度，要立足于在查賬的基礎(chǔ)上，把重點(diǎn)放到工程項目治理的關(guān)鍵環(huán)節(jié)上，只有這樣才能真正發(fā)現(xiàn)題目。

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