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芻議內(nèi)部審計(jì)參與風(fēng)險(xiǎn)治理
[摘要] 國際內(nèi)部審計(jì)職員協(xié)會（IIA）從世界范圍的不同角度對內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行了，發(fā)表了《內(nèi)部審計(jì)勝任條件框架》。其核心表明，內(nèi)部審計(jì)正向風(fēng)險(xiǎn)治理和風(fēng)險(xiǎn)防范轉(zhuǎn)移，執(zhí)業(yè)職員將適應(yīng)這種變化，以風(fēng)險(xiǎn)保證服務(wù)為重心，通過引進(jìn)系統(tǒng)的、專業(yè)的來評價(jià)和改善執(zhí)業(yè)效果的可靠性，從而幫助組織實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)。IIA對內(nèi)部審計(jì)的新定義：內(nèi)部審計(jì)是為組織增加價(jià)值和改善運(yùn)作而進(jìn)行的獨(dú)立、客觀的保證和咨詢活動。本文擬對內(nèi)部審計(jì)參與風(fēng)險(xiǎn)治理進(jìn)行初步探討。[關(guān)鍵詞]內(nèi)部審計(jì)；風(fēng)險(xiǎn)治理；
近些年來，有些內(nèi)部審計(jì)組織開始參與風(fēng)險(xiǎn)治理，并將其作為內(nèi)部審計(jì)的重要領(lǐng)域，這一做法得到了國際內(nèi)部審計(jì)職業(yè)界的普遍認(rèn)可，以至于國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會在1999年通過的內(nèi)部審計(jì)的最新定義把評價(jià)和改善組織的風(fēng)險(xiǎn)治理和控制的有效性作為內(nèi)部審計(jì)的主要。本文將對此進(jìn)行闡述。
一、風(fēng)險(xiǎn)、風(fēng)險(xiǎn)治理
（一）風(fēng)險(xiǎn)、風(fēng)險(xiǎn)因素、風(fēng)險(xiǎn)事故和損失
風(fēng)險(xiǎn)是在一定環(huán)境和限期內(nèi)客觀存在的，導(dǎo)致用度、損失與損害產(chǎn)生的，可以熟悉與控制的不確定性。它具有客觀性、普遍性、必然性、可識別性、可控性等特點(diǎn)。在風(fēng)險(xiǎn)的形成過程中，要涉及到風(fēng)險(xiǎn)因素、風(fēng)險(xiǎn)事故和損失三個(gè)方面。
風(fēng)險(xiǎn)因素，是指能夠引起或增加風(fēng)險(xiǎn)事件發(fā)生機(jī)會或損失的嚴(yán)重程度的因素。風(fēng)險(xiǎn)因素可分成三類：（1）物理因素，是指增加風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生機(jī)會或損失嚴(yán)重程度的直接條件；（2）道德因素，是指由于個(gè)人不老實(shí)或不良企圖，故意使風(fēng)險(xiǎn)事件發(fā)生或擴(kuò)大已發(fā)生風(fēng)險(xiǎn)事件的損失程度的因素；（3）心理因素，是指由于人們主觀上的疏忽或過失而導(dǎo)致增加風(fēng)險(xiǎn)事件的機(jī)會或擴(kuò)大了損失嚴(yán)重程度的因素。
風(fēng)險(xiǎn)事故，是指在風(fēng)險(xiǎn)治理中直接或間接造成損失的事故，因此可以說它是損失的媒介物。
損失，是指非故意的、非計(jì)劃的和非預(yù)期的價(jià)值的減少，通常以貨幣單位來衡量。損失分為直接損失和間接損失兩種。直接損失是實(shí)質(zhì)性的損失，間接損失則包括額外用度損失、收進(jìn)損失和責(zé)任損失三種。額外用度損失是必須修理或重置而支出的用度；收進(jìn)損失指由于該設(shè)備損毀以至無法生產(chǎn)成品而減少的利潤；責(zé)任損失指由于過失或故意致使他人遭受體傷或財(cái)產(chǎn)的侵權(quán)行為而依法應(yīng)當(dāng)擔(dān)負(fù)的賠償責(zé)任。
對于風(fēng)險(xiǎn)因素、風(fēng)險(xiǎn)事故和損失之間的關(guān)系，有兩種解釋：一是亨利希的骨牌理論；二是哈同的能量開釋論。他們都以為風(fēng)險(xiǎn)因素引發(fā)風(fēng)險(xiǎn)事故，而風(fēng)險(xiǎn)事故導(dǎo)致?lián)p失，但側(cè)重點(diǎn)不同。前者夸大三張骨牌之所以相繼傾倒是由于人的錯(cuò)誤所致。后者則以為之所以造成損失是由于事物所承受的能量超過其所能容納的能量所致，物理因素起主要作用。
（二）風(fēng)險(xiǎn)治理
風(fēng)險(xiǎn)治理作為一種特殊的治理功能，它是為人類追求安全和幸福的目標(biāo)，結(jié)合前人的經(jīng)驗(yàn)和近代的成就而起來的一門新的治理科學(xué)。對什么是風(fēng)險(xiǎn)治理，一些學(xué)者提出了自己的看法，美國學(xué)者克里斯蒂以為風(fēng)險(xiǎn)治理是企業(yè)或組織為控制偶然損失的風(fēng)險(xiǎn)，以保全所得能力和資產(chǎn)所做的一切努力；另外兩位美國學(xué)者威廉斯和漢斯以為，風(fēng)險(xiǎn)治理是通過對風(fēng)險(xiǎn)的鑒定、衡量和控制，以最低的本錢使風(fēng)險(xiǎn)所造成的損失控制在最低程度的治理方法；我國的陳佳貫以為，風(fēng)險(xiǎn)治理是企業(yè)通過對潛伏意外或損失的識別、衡量和，并在此基礎(chǔ)上進(jìn)行有效的控制，用最經(jīng)濟(jì)公道的方法處理風(fēng)險(xiǎn)，以實(shí)現(xiàn)最大的安全保障的科學(xué)治理方法。根據(jù)以上風(fēng)險(xiǎn)治理的定義，我們可以得出以下幾點(diǎn)熟悉：（1）風(fēng)險(xiǎn)治理是一個(gè)系統(tǒng)過程，包括風(fēng)險(xiǎn)的識別、衡量和控制等環(huán)節(jié)；（2）風(fēng)險(xiǎn)治理的目標(biāo)在于控制和減少損失，進(jìn)步有關(guān)單位或個(gè)人的經(jīng)濟(jì)利益或效果；（3）風(fēng)險(xiǎn)治理是一種治理方法。
二、內(nèi)部審計(jì)參與風(fēng)險(xiǎn)治理的動因
內(nèi)部審計(jì)之所以涉足風(fēng)險(xiǎn)治理領(lǐng)域，主要有以下幾個(gè)原因：
1、企業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)日益增大
近年來，隨著社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，特別是經(jīng)濟(jì)全球化及國際化程度的加深，使企業(yè)經(jīng)營環(huán)境變得日趨復(fù)雜，企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)也大大增加。知識經(jīng)濟(jì)的到來，更使企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)雪上加霜。因此，減少企業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)是組織實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的關(guān)鍵，也是企業(yè)的治理職員十分關(guān)心的題目。內(nèi)部審計(jì)的目的在于增加組織的價(jià)值和改善組織的經(jīng)營，內(nèi)部審計(jì)職員是企業(yè)的治理咨詢師，因此，內(nèi)部審計(jì)部分和內(nèi)部審計(jì)職員參與企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)治理也就順理成章了。
2、內(nèi)部審計(jì)對發(fā)展的渴求
內(nèi)部審計(jì)部分為了不斷地發(fā)展，為了在企業(yè)中擔(dān)當(dāng)更重要的角色和發(fā)揮更重要的作用，總是不斷尋找新的對企業(yè)又十分重要的領(lǐng)域，企業(yè)經(jīng)理職員對風(fēng)險(xiǎn)的空前重視，為內(nèi)部審計(jì)發(fā)展提供了一個(gè)盡好的機(jī)會。內(nèi)部審計(jì)對風(fēng)險(xiǎn)治理的參與，將會使內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)中成為一個(gè)重要的角色，并將其在企業(yè)中的作用推向一個(gè)新水平。正因如此，內(nèi)部審計(jì)師的職業(yè)組織——國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會才不遺余力地倡導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)師進(jìn)軍這一領(lǐng)域，把風(fēng)險(xiǎn)治理作為內(nèi)部審計(jì)的重要領(lǐng)域直接寫進(jìn)了內(nèi)部審計(jì)的定義。
3、內(nèi)部審計(jì)能夠在風(fēng)險(xiǎn)治理中發(fā)揮獨(dú)特的作用
內(nèi)部審計(jì)在風(fēng)險(xiǎn)治理中的獨(dú)特作用有三：
（1）能夠客觀地、從全局的角度治理風(fēng)險(xiǎn)
風(fēng)險(xiǎn)在內(nèi)部具有感染性、傳遞性、不對稱性等特征，即一個(gè)部分造成的風(fēng)險(xiǎn)或疏于風(fēng)險(xiǎn)治理所帶來的后果往往不是由其直接承擔(dān)，而是會傳遞到其他部分，終極可能使整個(gè)企業(yè)陷進(jìn)困境。正由于如此，有些部分可能會出現(xiàn)過渡道德風(fēng)險(xiǎn)，由于風(fēng)險(xiǎn)不是由你們來承擔(dān)（至少不是單獨(dú)承擔(dān)），如，采購部分為節(jié)約采購本錢，就會忽視對材料規(guī)格、型號、質(zhì)量方面的檢查，或者有意購買殘次品，這種暗躲的風(fēng)險(xiǎn)會在生產(chǎn)車間或銷售部分反映出來，終極給企業(yè)造成巨大損失。因此對風(fēng)險(xiǎn)的熟悉和防范、控制需要從全局考慮，而各業(yè)務(wù)部分又很難做到這一點(diǎn)。內(nèi)部審計(jì)部分不從事具體業(yè)務(wù)活動，獨(dú)立于業(yè)務(wù)治理部分，這使得它們可以從全局出發(fā)、從客觀的角度對風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行識別，及時(shí)建議治理部分采取措施控制風(fēng)險(xiǎn)。
（2）控制、指導(dǎo)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)策略
由于內(nèi)部審計(jì)部分處于企業(yè)的董事會、總經(jīng)理和各職能部分之間的位置，內(nèi)部審計(jì)職員能夠充當(dāng)企業(yè)長期風(fēng)險(xiǎn)策略與各種決策的協(xié)調(diào)人。通過對長期計(jì)劃與短期實(shí)現(xiàn)的調(diào)節(jié)，內(nèi)部審計(jì)職員可以調(diào)控、指導(dǎo)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)治理策略。
（3）內(nèi)部審計(jì)部分的建議更易引起重視
有些企業(yè)盡管也有風(fēng)險(xiǎn)治理部分，但它屬于治理部分的一個(gè)職能部分，向總經(jīng)理報(bào)告，不具有獨(dú)立性，其意見有時(shí)會屈服于治理當(dāng)局的壓力。如風(fēng)險(xiǎn)治理部分對某投資項(xiàng)目后發(fā)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)太大不適合投資，而總經(jīng)理好大喜功，他會力促項(xiàng)目的實(shí)施。這使得風(fēng)險(xiǎn)治理部分的作用受到限制。內(nèi)部審計(jì)部分獨(dú)立于治理部分，其風(fēng)險(xiǎn)評估的意見可以直接報(bào)給董事會，這會加強(qiáng)治理當(dāng)局對內(nèi)部審計(jì)部分意見的重視程度。
4、外部審計(jì)的
近年來，注冊師的業(yè)務(wù)領(lǐng)域不斷擴(kuò)展，在其所擴(kuò)展的新的保證服務(wù)業(yè)務(wù)中就包括了風(fēng)險(xiǎn)評估，且是主要業(yè)務(wù)之一。這不能不對內(nèi)部審計(jì)界產(chǎn)生影響，由于，內(nèi)部審計(jì)部分和內(nèi)部審計(jì)職員在風(fēng)險(xiǎn)治理方面擁有注冊會計(jì)師無可相比的上風(fēng)，比如：內(nèi)部審計(jì)部分和內(nèi)部審計(jì)職員對企業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)更了解；內(nèi)部審計(jì)部分和內(nèi)部審計(jì)職員對防范企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)、實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)有著更強(qiáng)烈的責(zé)任感。既然外部審計(jì)可以從事此項(xiàng)業(yè)務(wù)，內(nèi)部審計(jì)就更可以從事這一工作。
三、內(nèi)部審計(jì)如何參與風(fēng)險(xiǎn)治理
與一般的風(fēng)險(xiǎn)治理部分進(jìn)行的風(fēng)險(xiǎn)治理相比，內(nèi)部審計(jì)部分所進(jìn)行的風(fēng)險(xiǎn)治理既與其有緊密的聯(lián)系，又有區(qū)別。他們的聯(lián)系表現(xiàn)在，兩者的目的是同一的，都是為了降低企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)；兩者的區(qū)別在于他們在風(fēng)險(xiǎn)治理中的角色不同。正是上述的聯(lián)系和區(qū)別，導(dǎo)致了內(nèi)部審計(jì)部分進(jìn)行的風(fēng)險(xiǎn)治理過程與一般風(fēng)險(xiǎn)治理過程具有相同點(diǎn)和不同點(diǎn)。
內(nèi)部審計(jì)部分所進(jìn)行的風(fēng)險(xiǎn)治理是在一般部分所進(jìn)行的風(fēng)險(xiǎn)治理基礎(chǔ)上的再監(jiān)視，其風(fēng)險(xiǎn)治理過程應(yīng)包括三個(gè)方面：（1）評估風(fēng)險(xiǎn)識別的充分性；（2）評價(jià)已有風(fēng)險(xiǎn)衡量的恰當(dāng)性；（3）評估風(fēng)險(xiǎn)防范措施的充分性，并提出改進(jìn)措施。
（一）評估風(fēng)險(xiǎn)識別的充分性
所謂風(fēng)險(xiǎn)識別是指對企業(yè)所面臨的、以及潛伏的風(fēng)險(xiǎn)加以判定、回類和鑒定風(fēng)險(xiǎn)性質(zhì)的過程，換言之，就是要確定企業(yè)正在或?qū)⒁媾R哪些風(fēng)險(xiǎn)。內(nèi)部審計(jì)部分和職員要對原有的已識別風(fēng)險(xiǎn)是否充分進(jìn)行評價(jià)，即企業(yè)所面臨的主要風(fēng)險(xiǎn)是否均已被識別出來，并找出未被識別的主要風(fēng)險(xiǎn)。采用的包括決策分析、可行性分析、統(tǒng)計(jì)猜測分析、投進(jìn)產(chǎn)出分析、流程圖分析、資產(chǎn)負(fù)債分析、因果分析、損失清單分析、保險(xiǎn)調(diào)查法和專家調(diào)查法等。
（二）評價(jià)已有風(fēng)險(xiǎn)衡量的恰當(dāng)性
風(fēng)險(xiǎn)衡量是指各種治理技術(shù)，采用定性與定量相結(jié)合的方式，終極定量估計(jì)風(fēng)險(xiǎn)大小，找出主要的風(fēng)險(xiǎn)源，并評價(jià)風(fēng)險(xiǎn)的可能影響，以便以此為依據(jù)，對風(fēng)險(xiǎn)采取相應(yīng)對策。內(nèi)部審計(jì)部分和職員要對已有的風(fēng)險(xiǎn)的衡量結(jié)果進(jìn)行再檢驗(yàn)，以確定其是否恰當(dāng)，對不恰當(dāng)?shù)墓烙?jì)予以更正。采用的方法主要有：調(diào)查和專家打分法、風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬法（又稱調(diào)整標(biāo)準(zhǔn)貼現(xiàn)率法）、風(fēng)險(xiǎn)當(dāng)量法、解析方法、蒙特卡羅模擬方法等。
（三）評估風(fēng)險(xiǎn)防范措施的充分性，并提出改進(jìn)措施
風(fēng)險(xiǎn)的防范措施是指為降低已識別出并已衡量的風(fēng)險(xiǎn)所采取的措施，也稱風(fēng)險(xiǎn)治理工具的選擇。內(nèi)部審計(jì)部分和內(nèi)部審計(jì)職員對有關(guān)部分針對風(fēng)險(xiǎn)所采取的防范措施進(jìn)行檢查，檢查其是否充分、得當(dāng)。對于風(fēng)險(xiǎn)缺乏充分的控制措施的情況，內(nèi)部審計(jì)部分和內(nèi)部審計(jì)職員應(yīng)提出改進(jìn)措施和建議，以強(qiáng)化企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)治理，降低風(fēng)險(xiǎn)損失。采用的方法有：避免風(fēng)險(xiǎn)、損失控制、分離風(fēng)險(xiǎn)單位、非保險(xiǎn)方式的轉(zhuǎn)移風(fēng)險(xiǎn)（包括轉(zhuǎn)移風(fēng)險(xiǎn)源、簽訂免除責(zé)任協(xié)議、利用合同中的轉(zhuǎn)移責(zé)任條款）、保險(xiǎn)等。
綜上所述，內(nèi)部審計(jì)涉足風(fēng)險(xiǎn)治理領(lǐng)域有其客觀必然性，是環(huán)境因素和其本身因素使然。在風(fēng)險(xiǎn)治理中，內(nèi)部審計(jì)部分主要是對風(fēng)險(xiǎn)治理部分和其他相關(guān)部分所進(jìn)行的風(fēng)險(xiǎn)治理的再監(jiān)視。但這盡不意味著內(nèi)部審計(jì)部分不能作為直接的風(fēng)險(xiǎn)治理人，在必要的情況下，它可以直接進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)治理。內(nèi)部審計(jì)介人風(fēng)險(xiǎn)治理是一個(gè)嶄新的事物，對內(nèi)部審計(jì)如何在風(fēng)險(xiǎn)治理中發(fā)揮作用是一個(gè)需要進(jìn)一步深進(jìn)探討的課題。
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1、張坤 化學(xué)出版社《內(nèi)部審計(jì)和風(fēng)險(xiǎn)治理》2004年10月
2、李三喜 物價(jià)出版社 《內(nèi)部審計(jì)規(guī)范精要與案例分析》2006年1月
3、劉實(shí) 中國出版社《企業(yè)內(nèi)部審計(jì)論--基于管視角的思考》2005年2月
4、程新生 高等出版社 《公司治理中的審計(jì)機(jī)制》2005年1月
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