試論審計理論基礎(chǔ)

審計基礎(chǔ)作為審計理論產(chǎn)生和的出發(fā)點，是整個審計理論體系大廈的基石。然而，理論界對此的卻并未幾，在此，筆者試對此題目作以下探討。

一、審計理論基礎(chǔ)的概念界定

辯證唯物主義熟悉論以為，理論作為一種系統(tǒng)化了的理性熟悉，是人們由實踐概括出來的關(guān)于界和知識的有系統(tǒng)的結(jié)論。由此，我們是否可以以為，審計實踐活動就等同于審計理論基礎(chǔ)呢？審計理論基礎(chǔ)與審計理論結(jié)構(gòu)的邏輯出發(fā)點。審計基礎(chǔ)理論之間又存在一種怎樣的關(guān)系呢？筆者以為，沒有比較就沒有鑒別，尤其是對某一事物的概念的界定，通過與其相關(guān)事物的比較，在差異中尋找本質(zhì)的區(qū)別，就更能體現(xiàn)該事物質(zhì)的規(guī)定性。

1．審計理論基礎(chǔ)與審計實踐。根據(jù)辯證唯物主義

熟悉論，我們可得出，審計實踐活動是審計理論的基礎(chǔ)和來源，正是審計實踐的不斷豐富推動著審計理論的不斷發(fā)展。然而，理論的形成并不是實踐的簡單堆砌，而更需要一種理性的思維往引導(dǎo)實踐，并發(fā)現(xiàn)和提煉實踐中存在著的有的東西，只有完成了感性熟悉到理性熟悉的升華，理論才得以終極形成。因此，審計理論基礎(chǔ)更多地表現(xiàn)為一種思想，它體現(xiàn)了審計的本質(zhì)，并不斷地引導(dǎo)和推動審計實踐活動的發(fā)展，促成審計理論的形成，從而為整個審計理論體系的構(gòu)建提供了一個支撐點。

2．審計理論基礎(chǔ)與審計理論結(jié)構(gòu)的邏輯出發(fā)點。審計理論結(jié)構(gòu)，即審計理論系統(tǒng)內(nèi)各組成要素之間相互聯(lián)系、相互作用的方式或程序，是一個按一定邏輯關(guān)系組成的有機整體。其邏輯出發(fā)點應(yīng)是構(gòu)成這一有機整體的最基礎(chǔ)的部分，是理論思維的初始點，起著統(tǒng)馭全局的作用。加拿大審計學(xué)家安德森于1977年提出的審計目標(biāo)出發(fā)點論以為：任何領(lǐng)域的研究都要確定其研究的界限和目標(biāo)，審計理論結(jié)構(gòu)研究應(yīng)以審計目標(biāo)為邏輯出發(fā)點，由其層層演繹出整個體系，其他審計要素都應(yīng)圍繞審計目標(biāo)而展開。由此可知，審計理論基礎(chǔ)與審計理論結(jié)構(gòu)的邏輯出發(fā)點是兩個根本不同的概念。假如將審計理論體系比喻為一座建筑物，那么其基礎(chǔ)部分就是審計理論基礎(chǔ)。

3．審計理論基礎(chǔ)與審計基礎(chǔ)理論。審計基礎(chǔ)理論是指可以通用于任何獨立審計活動、具有普遍指導(dǎo)性的審計理論（如審計本質(zhì)、審計職能等）。審計基礎(chǔ)理論與審計理論是根據(jù)理性化程度對審計理論的一種劃分，二者構(gòu)成了完整的審計理論體系。因此，審計理論基礎(chǔ)是理論體系的根基和出發(fā)點，而審計基礎(chǔ)理論則是審計理論體系的重要組成部分，二者是支撐與被支撐的關(guān)系。假如把審計理論基礎(chǔ)比作是建筑物深埋于地下的部分，它支撐著整座建筑物，審計基礎(chǔ)理論則是在此基礎(chǔ)上建立起來的由梁、柱等構(gòu)成的建筑物的基本框架。

綜上所述，審計理論基礎(chǔ)是在一定的時空中，支撐著審計理論形成并不斷發(fā)展的根基與出發(fā)點，是其他學(xué)科向?qū)徲嬂碚撧D(zhuǎn)化的“關(guān)節(jié)點”。

二、審計理論基礎(chǔ)的基本特征

由定義出發(fā)，審計理論基礎(chǔ)的基本特征如下：

1．交叉性。作為其他學(xué)科向?qū)徲嬂碚撧D(zhuǎn)化的“關(guān)節(jié)點”，審計理論基礎(chǔ)本身就是諸多相關(guān)學(xué)科相互滲透的結(jié)果。在相關(guān)學(xué)科理論中，與審計存在本質(zhì)相關(guān)性的部分構(gòu)成審計理論基礎(chǔ)，而該基礎(chǔ)或其中一部分又同時構(gòu)成其他相近學(xué)科的理論基礎(chǔ)�？梢�，同一學(xué)科理論中可能包含著幾個不同分支學(xué)科的理論基礎(chǔ)，而某一學(xué)科的理論基礎(chǔ)又是多個相關(guān)學(xué)科相互滲透的結(jié)果，審計理論基礎(chǔ)就具有明顯的交叉性特征。

2．抽象性。審計理論基礎(chǔ)并不是看得見、摸得著的實體，它屬于一種意識，是人們辨別審計實踐，并從中提煉出某些規(guī)律性的一種思維凝聚。同時，審計理論基礎(chǔ)的抽象性特征并不能否定其客觀存在性。

3．獨立性。審汁理論基礎(chǔ)固然支撐著審計理論體系，但它并不像審計基礎(chǔ)理論那樣屬于審計理論體系的組成部分；它固然是審計理論的根基和出發(fā)點，但并不等同于審計理論結(jié)構(gòu)體系的邏輯出發(fā)點。審計理論的形成和發(fā)展離不開審計理論基礎(chǔ)，但作為理論支撐，審計理論基礎(chǔ)在整個審計理論體系中處于相對獨立的位置，其發(fā)展并不受制于審計理論的現(xiàn)狀。

4．動態(tài)性。隨著的變遷和社會環(huán)境的變化，審計理論基礎(chǔ)也在不斷地發(fā)展。每一個新學(xué)科的誕生，都豐富了這個“關(guān)節(jié)點”的。審計理論基礎(chǔ)的動態(tài)性特征，決定了審計理論處于不斷地發(fā)展和完善的過程中。審計理論基礎(chǔ)的發(fā)展為審計理論提供了充分的營養(yǎng)，并成為其發(fā)展的動力。

三、審計理論基礎(chǔ)的具體內(nèi)容

根據(jù)與審計理論的相關(guān)性程度，可以從內(nèi)涵和外延兩個角度對審計理論基礎(chǔ)的內(nèi)容進行界定。根據(jù)對審計初始性理論出發(fā)點的考察與，審計理論基礎(chǔ)的內(nèi)涵有以下幾個方面內(nèi)容：

1．基礎(chǔ)。審計本質(zhì)是決定審計區(qū)別于其他客觀事物的根本同性，也正由于如此，羅伯特·莫茨和侯賽因·夏拉夫在其《審計理論結(jié)構(gòu)》中，在考察哲學(xué)性探索本質(zhì)的基礎(chǔ)上探討審計本質(zhì)。而作為應(yīng)社會需求出現(xiàn)的一種治理活動，審計最基本的職能就是監(jiān)視。因此，從審計職能抽象出來的審計本質(zhì)蘊涵了深刻的監(jiān)視思想。監(jiān)視思想最深的根源來自于哲學(xué)中關(guān)于人性的熟悉�！靶员緪骸闭撘詾橛捎谌说膬�(nèi)在動力不足以使其自覺地履行義務(wù)、遵守規(guī)則，因此主張通過法制等外力來約束人的行為，而監(jiān)視正是一種有效的對人進行約束和管制的手段。西方的監(jiān)控制度正是基于對人性惡的熟悉，才得到了今天的發(fā)展。此外，哲學(xué)作為反映事物普遍發(fā)展規(guī)律的，其對各學(xué)科都具有普遍的理論指導(dǎo)意義，也為審計理論提供了辨證的、唯物的思維。

2．管基礎(chǔ)。在學(xué)科的劃分上，學(xué)本身是治理學(xué)的一個分支，而審計學(xué)又是從會計學(xué)中分立出來的一門學(xué)科，因此審計學(xué)也同于治理學(xué)科，治理學(xué)的某些思想和理論理應(yīng)構(gòu)成審計理論的基礎(chǔ)。尤其是治理心理學(xué)的出現(xiàn)，它集心理學(xué)、行為學(xué)、社會學(xué)以及人類學(xué)等學(xué)科為一體，在現(xiàn)今的治理中得到越來越多的熟悉和應(yīng)用。而治理審計學(xué)科的誕生及制度基礎(chǔ)審計理論的提出，無不體現(xiàn)了治理學(xué)對審計理論發(fā)展的深遠(yuǎn)。

3．法學(xué)基礎(chǔ)。法學(xué)對審計理論的影響主要體現(xiàn)在對審計范圍和審計責(zé)任等基礎(chǔ)理論的構(gòu)建上。正如邁克爾·查菲爾德所說：“審計的范圍和審計職員的責(zé)任通過法庭對一系列劃時代事件的判決而得到了明確�！贝送猓�各國《公司法》、《證券法》等也對審計理論的發(fā)展起到了巨大的推動作用。法學(xué)作為審計理論基礎(chǔ)的內(nèi)涵，為建立協(xié)調(diào)審計主體、委托人與被審計單位三者關(guān)系的審計理論提供了堅實的思想基礎(chǔ)。

4．經(jīng)濟學(xué)基礎(chǔ)。作為，門古老的科學(xué)，經(jīng)濟學(xué)在經(jīng)歷了幾次劃時代的變革之后、其理論體系日臻完善，不僅使本學(xué)科得到了迅速發(fā)展，還為審計理論的構(gòu)筑奠定了堅實的基礎(chǔ)。尤其是經(jīng)濟學(xué)中代理理論的提出，為我們熟悉審計本質(zhì)及審計職能開辟了新的思路。根據(jù)經(jīng)濟學(xué)中的“理性人”假設(shè)，委托人和代理人都是最大效用的追求者，而各自利益目標(biāo)的不一致：導(dǎo)致了行為上的偏差。委托人為了使代理人朝著自身利益的方向努力需付出代理本錢，監(jiān)視則是能夠降低代理本錢、維系代理關(guān)系的有效手段。此外，監(jiān)視也體現(xiàn)了審計最根本的思想，成為審計最基本的職能。另外，產(chǎn)權(quán)經(jīng)濟學(xué)、制度經(jīng)濟學(xué)等，都極大豐富了審計理論基礎(chǔ)的內(nèi)容，為審計理論的發(fā)展注進了新的活力。
5．學(xué)基礎(chǔ)。審計學(xué)最初包含在會計學(xué)之中，后從會計學(xué)中分立出來，成為一門獨立的學(xué)科。正是這種血緣關(guān)系，使審計與會計互相滲透，會計學(xué)必然成為審計理論基礎(chǔ)的內(nèi)涵。查賬（即會計檢查）這一傳統(tǒng)審計概念沿用至今，它還是中外審計概念中的主干部分。固然隨著的，審計的內(nèi)容、范圍、等在不斷變化，審計的概念也在逐漸豐富，但時至本日審計還是以會計資料為主要對象。而會計資料是在會計學(xué)理論指導(dǎo)下天生的，因此，審計理論框架的構(gòu)建離不開會計學(xué)理論的指導(dǎo)。

6．偵查邏輯學(xué)基礎(chǔ)。審計理論經(jīng)歷了三次奔騰，得到了迅速發(fā)展，然而不論審計目標(biāo)如何被豐富，卻始終沒有離開過查錯防弊這一目標(biāo)，這也體現(xiàn)了審計對傳統(tǒng)審計的繼續(xù)。對錯弊的審計是遵循發(fā)現(xiàn)疑點、收集證據(jù)、證實結(jié)論等類似于偵查邏輯學(xué)的程序來進行的。此外，無論形成何種審計結(jié)論，都需要審計證據(jù)的支持，審計職員通過檢查、監(jiān)視、查詢及性復(fù)核等手段取得審計證據(jù)，需要大量鑒戒偵察學(xué)中的類似方法；在對獲取的審計證據(jù)進行整理和選擇時，需運用邏輯判定來分析，使選取的證據(jù)充分且適當(dāng)。因此，審計理論基礎(chǔ)中包含有偵查邏輯學(xué)理論。

審計理論基礎(chǔ)的外延，是指與審計理論關(guān)聯(lián)度不高，但通過功能滲透作用于內(nèi)涵的審計理論基礎(chǔ)，或與現(xiàn)有審計理論相結(jié)合，形成新的審計學(xué)邊沿性學(xué)科理論，從而對審計理論發(fā)展產(chǎn)生的理論。新學(xué)科的不斷出現(xiàn)，極大豐富了審計理論基礎(chǔ)的外延內(nèi)容，其中最有影響的莫過于機科學(xué)。計算機在會計實務(wù)中的廣泛，給當(dāng)代審計實務(wù)和審計理論帶來了極大的沖擊。電算化會計信息系統(tǒng)使審計對象無紙化成為可能．這增加了審計的難度和風(fēng)險，要求審計職員改進審計手段，重新設(shè)定審計程序。而審計方法和技術(shù)的改變，必然對審計理論產(chǎn)生影響。此外，心、猜測學(xué)、司法學(xué)等學(xué)科與審計學(xué)結(jié)合，分別形成了審計心理學(xué)、審計猜測學(xué)、司法審計學(xué)等審計學(xué)邊線性學(xué)科，其相關(guān)理論構(gòu)成了廣義上的審計理論基礎(chǔ)。其他與審計相關(guān)的應(yīng)用學(xué)科與審計理論、審計學(xué)的相互滲透，也在一定程度上豐富了審計理論基礎(chǔ)的內(nèi)容。

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