非鑒證業(yè)務(wù)對審計(jì)獨(dú)立性的影響

隨著活動(dòng)的國際化和多元化，師事務(wù)所向客戶提供非鑒證服務(wù)的迅速已成為一種世界趨勢。隨著非鑒證業(yè)務(wù)收入的增加，一些注冊會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性隨之受到質(zhì)疑，這引發(fā)了人們對非鑒證業(yè)務(wù)和獨(dú)立性關(guān)系的思考。　　獨(dú)立性的涵義及可能的損害因素　　獨(dú)立性是審計(jì)的基本特征，是審計(jì)的靈魂。注冊會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性應(yīng)包含兩方面-實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立和形式上的獨(dú)立。實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立是指注冊會(huì)計(jì)師在發(fā)表意見時(shí)其專業(yè)判斷不受，公正執(zhí)業(yè)，保持客觀和專業(yè)懷疑；形式上的獨(dú)立，是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所或鑒證小組避免出現(xiàn)這樣重大的情形，使得擁有充分相當(dāng)信息的理性第三方推斷其公正性、客觀性或?qū)�業(yè)懷疑受到損害�！　】赡軗p害注冊會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所的獨(dú)立性的因素包括：經(jīng)濟(jì)利益。與鑒證客戶存在專業(yè)服務(wù)收費(fèi)以外的直接經(jīng)濟(jì)利益或重大的間接經(jīng)濟(jì)利益；收費(fèi)主要來源于某一鑒證客戶；過分擔(dān)心失去某項(xiàng)業(yè)務(wù)；與鑒證客戶存在密切的經(jīng)營關(guān)系；對鑒證業(yè)務(wù)采取或有收費(fèi)的方式；可能與鑒證客戶發(fā)生雇傭關(guān)系。自我評價(jià)。鑒證小組成員曾是鑒證客戶的董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工；為鑒證客戶提供直接影響鑒證業(yè)務(wù)對象的其他服務(wù)；為鑒證客戶編制屬于鑒證業(yè)務(wù)對象的數(shù)據(jù)或其他記錄。關(guān)聯(lián)關(guān)系。與鑒證小組成員關(guān)系密切的家庭成員是鑒證客戶的董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工；鑒證客戶的董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的前高級管理人員；會(huì)計(jì)師事務(wù)所的高級管理人員或簽字的注冊會(huì)計(jì)師與鑒證客戶長期交往；接受鑒證客戶的董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工的貴重禮品或超出禮儀的款待。外界壓力。在重大會(huì)計(jì)、審計(jì)等上與鑒證客戶存在意見分歧而受到解聘威脅；受到有關(guān)單位或個(gè)人不恰當(dāng)?shù)母深A(yù)；受到鑒證客戶減低收費(fèi)的壓力而不恰當(dāng)?shù)目s小工作范圍�！　�非鑒證業(yè)務(wù)的含義及其可能對獨(dú)立性的損害　　所謂鑒證業(yè)務(wù)，就是注冊會(huì)計(jì)師通過評價(jià)某一對象（如財(cái)務(wù)報(bào)表、非財(cái)務(wù)信息等）在所有重大方面是否符合既定的標(biāo)準(zhǔn)，以增加有關(guān)該對象的信息可信性。我國注冊會(huì)計(jì)師在這方面的業(yè)務(wù)主要包括審計(jì)、驗(yàn)資、審核、審閱和執(zhí)行商定程序等。鑒證服務(wù)具有效力，是注冊會(huì)計(jì)師的法定業(yè)務(wù)，非注冊會(huì)計(jì)師不得承辦。除此之外的注冊會(huì)計(jì)師的非法定業(yè)務(wù)為非鑒證業(yè)務(wù)。非鑒證業(yè)務(wù)的及其對獨(dú)立性的影響包括：　　會(huì)計(jì)服務(wù)　　會(huì)計(jì)服務(wù)是中、小型事務(wù)所的主要業(yè)務(wù)，包括代理記賬、編制會(huì)計(jì)報(bào)表、處理工資單等。 ACCA的職業(yè)道德準(zhǔn)則明確規(guī)定若被審單位是上市公司，則承擔(dān)其審計(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所不能為其提供編制會(huì)計(jì)報(bào)表的服務(wù)，但并未對會(huì)計(jì)師事務(wù)所為非上市公司提供該項(xiàng)服務(wù)做出明令禁止。實(shí)際上，內(nèi)部控制制度健全的大公司很少要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供該項(xiàng)服務(wù)。相反，許多小規(guī)模企業(yè)常常要求注冊會(huì)計(jì)師在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)之前代為編制會(huì)計(jì)報(bào)表。由于同時(shí)提供會(huì)計(jì)服務(wù)和審計(jì)服務(wù)本身造成一種矛盾，產(chǎn)生自我評價(jià)威脅，所以這種服務(wù)被認(rèn)為是有損于注冊會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性的。　　稅務(wù)服務(wù)　　稅務(wù)服務(wù)包括稅務(wù)代理和稅務(wù)籌劃。稅務(wù)代理是注冊會(huì)計(jì)師接受企業(yè)或個(gè)人委托，為其只填納稅申報(bào)表，辦理納稅事項(xiàng)。稅務(wù)籌劃是由于納稅義務(wù)發(fā)生范圍和時(shí)間不同，注冊會(huì)計(jì)師從客戶利益出發(fā)，代替納稅義務(wù)人設(shè)計(jì)可替代或不同結(jié)果的納稅方案。稅務(wù)代理中代理董事長的個(gè)人所得稅業(yè)務(wù)，在協(xié)助計(jì)算董事長的個(gè)人所得稅時(shí)會(huì)使注冊會(huì)計(jì)師與董事長的關(guān)系變得非常敏感，尤其在計(jì)算應(yīng)納稅所得額出現(xiàn)爭議的情況下，董事長往往會(huì)給注冊會(huì)計(jì)師施加額外的壓力�！　�管理咨詢服務(wù)　　MAS（管理咨詢服務(wù)）是注冊會(huì)計(jì)師與非注冊會(huì)計(jì)師激烈競爭的一個(gè)領(lǐng)域。其業(yè)務(wù)范圍很廣，包括對公司的治理結(jié)構(gòu)、信息系統(tǒng)、預(yù)算管理、人力資源管理、經(jīng)營效率等提供意見和建議。注冊會(huì)計(jì)師進(jìn)行MAS，咨詢質(zhì)量以客戶的經(jīng)營成果加以判斷：如管理控制的改善、成本的有效控制、業(yè)務(wù)效率的提高等，同時(shí)管理當(dāng)局也是用評估管理者的標(biāo)準(zhǔn)來評估注冊會(huì)計(jì)師，即他們的服務(wù)能否“為客戶增加價(jià)值”。那么，注冊會(huì)計(jì)師在審計(jì)業(yè)務(wù)中就有可能因?yàn)榻?jīng)濟(jì)利益而損害其獨(dú)立性。另外，由于公司大多將審計(jì)業(yè)務(wù)和咨詢業(yè)務(wù)委托給同一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所，因此部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所傾向于收取較低的審計(jì)費(fèi)用吸引客戶以獲取利潤豐厚的非審計(jì)業(yè)務(wù)，這就是所謂的“拋低球（lowballing）”，這一做法已引起了頗多爭議，認(rèn)為有損于注冊會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德和獨(dú)立性�！�　其他專業(yè)服務(wù)　　這類服務(wù)包括評估、審查合同的遵循情況等需要運(yùn)用除審計(jì)以外的專業(yè)技能的服務(wù)。關(guān)于提供這類服務(wù)對獨(dú)立性的，我們可以看看1999年Mir-rorGroup的案例。在該案中，為MirrorGroup同時(shí)提供審計(jì)和評估服務(wù)的 oopers

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