傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)和現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估策略比較研究

【摘要】傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)和風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的兩個(gè)不同階段。傳統(tǒng) 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)和現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)兩種審計(jì)模式在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估策略上存在一定的相同之處，但同時(shí)更多地體現(xiàn)出了差異。本文從風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估導(dǎo)向、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估范圍、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序、以及風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估具體四個(gè)方面對(duì)兩種審計(jì)模式的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估策略進(jìn)行了比較。
【關(guān)鍵詞】 傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì) 現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì) 風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估策略 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)


Comparing on the Tactics of Risk Assessment of Traditional Risk-based Audit and Modern Risk-based Audit

Abstract: Traditional Risk-based Audit and Modern Risk-based Audit are the two phases that Risk-based Audit has evolved. tactics of risk assessment of Traditional Risk-based Audit and Modern Risk-based Audit differ from each other while they still have some similarities. This *** does the Comparion on the Tactics of Risk Assessment from the following four aspects: orientation of risk assessment, extent of risk assessment, procedures of risk assessment and methods of risk assessment.
Keywords: Traditional Risk-based Audit Modern Risk-based Audit
Tactics of Risk Assessment Audit risk



一、引言
傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)和現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式發(fā)展的兩個(gè)不同階段。傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)和現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)均以風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為出發(fā)點(diǎn)，同時(shí)都將風(fēng)險(xiǎn)與控制方法貫串運(yùn)用于審計(jì)全過(guò)程，使審計(jì)過(guò)程成為一個(gè)不斷克服和降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的過(guò)程。因此傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)和現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)兩種審計(jì)模式在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估策略上存在一定的相同之處，但同時(shí)更多地體現(xiàn)出了差異。鑒于兩種審計(jì)模式的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估策略較易被混淆，本文擬對(duì)兩種審計(jì)模式的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估策略作一比較，對(duì)兩者差異加以初步探討。 二、傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)和現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)涵義
（一）傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì) 傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)也稱(chēng)為控制風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)[1]。審計(jì)模式 發(fā)展到傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的標(biāo)志性事件是AICPA在1983年發(fā)布了第47號(hào)《審計(jì)準(zhǔn)則公告》（SAS No.47）——“審計(jì)業(yè)務(wù)中的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和重要性”，首次提出了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型。傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是指審計(jì)職員在審計(jì)過(guò)程中將風(fēng)險(xiǎn)分析、評(píng)價(jià)與控制融進(jìn)傳統(tǒng)審計(jì)方法（賬項(xiàng)導(dǎo)向?qū)徲?jì)和制度導(dǎo)向?qū)徲?jì)）之中，進(jìn)而獲取審計(jì)證據(jù)，形成審計(jì)結(jié)論的一種審計(jì)取證模式。傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的基本程序并沒(méi)有脫離制度導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式，但它在制度導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的基礎(chǔ)上更加注重風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和風(fēng)險(xiǎn)治理。針對(duì)制度導(dǎo)向?qū)徲?jì)不直接處理審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，不能對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行量化的缺點(diǎn)，傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)引進(jìn)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，通過(guò)該模型將從各種渠道所收集的證據(jù)聯(lián)系了起來(lái)，并在此基礎(chǔ)上對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行定量評(píng)估，將審計(jì)資源相對(duì)公道的分配到高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域。 （二）現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)
現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)也稱(chēng)為經(jīng)營(yíng)（貿(mào)易）風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)、風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)戰(zhàn)略系統(tǒng)審計(jì)。1997 年，Bell 和 Frank 發(fā)表了名為《通過(guò)戰(zhàn)略系統(tǒng)的視角對(duì)組織進(jìn)行審計(jì)》的研究報(bào)告，首次提出了畢馬威的BMP 審計(jì)模式，這標(biāo)志著現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的產(chǎn)生�，F(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是審計(jì)技術(shù)方法在系統(tǒng)和戰(zhàn)略治理理論基礎(chǔ)上的重大創(chuàng)新，它以被審計(jì)單位的戰(zhàn)略經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向，通過(guò)“戰(zhàn)略分析——流程分析——經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)——財(cái)務(wù)報(bào)表剩余風(fēng)險(xiǎn)分析”的基本思路，將報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)聯(lián)系了起來(lái)，從而提出了審計(jì)師從源頭分析和發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)報(bào)表錯(cuò)報(bào)的觀(guān)念[2]。現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)針對(duì)傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)?
計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估不到位，未能有效發(fā)現(xiàn)高風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)領(lǐng)域，造成審計(jì)過(guò)量或?qū)徲?jì)不足的缺點(diǎn)，大大加強(qiáng)了風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，做到了以風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估中心，真正體現(xiàn)了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的理念。
2003年10月國(guó)際審計(jì)和保證準(zhǔn)則委員會(huì)（IAASB）發(fā)布了國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則第315號(hào)( ISA 315) “了解被審計(jì)單位及其環(huán)境并評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)”，將傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)下的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型修改為：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)＝重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)，明確規(guī)定了審計(jì)工作以評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)作為新的出發(fā)點(diǎn)和導(dǎo)向。這就導(dǎo)致了實(shí)務(wù)中普遍運(yùn)用的現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型和審計(jì)具體風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向等上和準(zhǔn)則規(guī)定產(chǎn)生了一定的差異。鑒于這一點(diǎn)，特別指出本文所稱(chēng)的現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是指國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所在實(shí)務(wù)中運(yùn)用的以戰(zhàn)略經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。 二、傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)和現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估策略比較
風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是指對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估。美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（AICPA）以為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指審計(jì)職員對(duì)于存在重大錯(cuò)報(bào)的財(cái)務(wù)報(bào)表未能適當(dāng)發(fā)表意見(jiàn)的風(fēng)險(xiǎn)[3]。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的目標(biāo)就是確定
高風(fēng)險(xiǎn)環(huán)節(jié)，從而確定審計(jì)的范圍和重點(diǎn)，并進(jìn)一步確定如何收集、收集多少和收集何種性質(zhì)的證據(jù)，以便更有效地控制和進(jìn)步審計(jì)效果及審計(jì)效率。策略，是根據(jù)形勢(shì)發(fā)展而制定的行動(dòng)方針和方法。鑒戒中注協(xié)（1997）對(duì)審計(jì)謀略的定義，筆者將風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估策略定義為審計(jì)職員根據(jù)確定的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估范圍，選擇能夠達(dá)到風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估目標(biāo)而應(yīng)當(dāng)實(shí)施的最有效風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序的基本思路、組織方式和具體方法。在本文中，筆者從風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估導(dǎo)向、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估范圍、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序、以及風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估具體方法四個(gè)方面來(lái)比較兩種審計(jì)模式的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估策略。
（一）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估導(dǎo)向
固然國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，在傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)下審計(jì)職員首先應(yīng)當(dāng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體層次和交易種別、賬戶(hù)余額認(rèn)定層次的固有風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估，但由于固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)都受內(nèi)外部環(huán)境的，兩者很難區(qū)分，因此審計(jì)職員通常難以對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)單獨(dú)做出正確評(píng)估。又鑒于穩(wěn)健性原則的考慮，實(shí)務(wù)中審計(jì)職員往往將固有風(fēng)險(xiǎn)簡(jiǎn)單地確定為高水平，從而將風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估重點(diǎn)鎖定在控制風(fēng)險(xiǎn)上。因此在實(shí)務(wù)中，傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)實(shí)際上是以對(duì)控制風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行的評(píng)估為切進(jìn)點(diǎn)的，所以傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是以控制風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的。
現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)夸大：審計(jì)職員的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)[i]主要來(lái)源于企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，而企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)則主要來(lái)源于整個(gè)企業(yè)的戰(zhàn)略治理風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)[4]。所以要充
分理解審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)職員就必須從企業(yè)的戰(zhàn)略分析進(jìn)手，充分識(shí)別企業(yè)內(nèi)、外部風(fēng)險(xiǎn)并理解內(nèi)外部風(fēng)險(xiǎn)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表認(rèn)定的影響。因此，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)并不直接從對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估進(jìn)手，而是間接地以被審計(jì)單位的戰(zhàn)略經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向，通過(guò)綜合評(píng)估戰(zhàn)略經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)從而確定財(cái)務(wù)報(bào)表剩余風(fēng)險(xiǎn)，并進(jìn)一步確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的范圍、時(shí)間和程序。因此，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是以戰(zhàn)略經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的。 （二）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估范圍
在實(shí)務(wù)中運(yùn)用傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)時(shí)，審計(jì)職員往往忽略對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)的正確評(píng)估，而將固有風(fēng)險(xiǎn)簡(jiǎn)單地確定為高水平。因此在傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)下審計(jì)職員往往不注重從宏觀(guān)層面上了解企業(yè)及其環(huán)境（如行業(yè)狀況、監(jiān)管環(huán)境；企業(yè)的性質(zhì)；企業(yè)的目標(biāo)、戰(zhàn)略、以及可能導(dǎo)致會(huì)計(jì)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)的相關(guān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)；對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)的衡量和評(píng)價(jià)）[5]，而只關(guān)注企業(yè)的內(nèi)部
控制。因此，在傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法下，審計(jì)職員實(shí)際上只僅僅依靠對(duì)控制風(fēng)險(xiǎn)所作的粗放型評(píng)估來(lái)直接、大致確定檢查風(fēng)險(xiǎn)水平。
現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)要比傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)站得更高，看得更遠(yuǎn)，對(duì)企業(yè)了解得更透。它將被審計(jì)單位置于廣泛的系統(tǒng)中，以為有效的審計(jì)需要對(duì)企業(yè)所處的宏觀(guān)經(jīng)濟(jì)環(huán)境和行業(yè)環(huán)境、戰(zhàn)略目標(biāo)和措施、影響企業(yè)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的主要業(yè)務(wù)活動(dòng)和關(guān)鍵經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)以及剩余風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行深進(jìn)的了解。在現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)下審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)仍然由固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)三要素組成，審計(jì)職員也同樣要對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估。但是相比傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)下“固有風(fēng)險(xiǎn)”的內(nèi)涵擴(kuò)大了，除了包括會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目本身的風(fēng)險(xiǎn)外，更多地考慮了企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。而且在現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)下，企業(yè)內(nèi)部控制已經(jīng)發(fā)展到內(nèi)部控制框架階段，并有被企業(yè)全面風(fēng)險(xiǎn)治理框架取代的趨勢(shì)，相比傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)下的內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)概念，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)下對(duì)控制風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估時(shí)考慮的因素則更加全面了。
（三）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序 傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的基本程序可表示為：固有風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估→了解被審計(jì)單位的內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)→控制風(fēng)險(xiǎn)初步評(píng)估→控制測(cè)試（可選）→控制風(fēng)險(xiǎn)綜合評(píng)估→確定檢查風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)職員在對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估時(shí)主要考慮以下因素：治理職員的品行、能力、變動(dòng)情況和遭受異常壓力的情況；客戶(hù)業(yè)務(wù)特征；關(guān)聯(lián)方；非常規(guī)交易；以前審計(jì)結(jié)果等。但由于種種原因，實(shí)務(wù)中審計(jì)職員往往忽略對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)的正確評(píng)估，通常的做法是將固有風(fēng)險(xiǎn)簡(jiǎn)單地確定為高水平，而將風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的重點(diǎn)放在控制風(fēng)險(xiǎn)上。審計(jì)職員在對(duì)被審計(jì)單位的內(nèi)部控制進(jìn)行了解時(shí)，首先從控制環(huán)境進(jìn)手，再對(duì)制度和控制程序進(jìn)行分析。分析控制環(huán)境時(shí)主要考慮以下因素：治理和經(jīng)營(yíng)作風(fēng)；組織機(jī)構(gòu)；董事會(huì)及審計(jì)委員會(huì)職能；人事政策和程序；確定職權(quán)和責(zé)任的等。然后審計(jì)職員基于當(dāng)前對(duì)內(nèi)控的了解對(duì)控制風(fēng)險(xiǎn)水平進(jìn)行初步評(píng)估（計(jì)劃估計(jì)水平）。假如審計(jì)職員將某一控制的控制風(fēng)險(xiǎn)初步評(píng)估為最高值，則對(duì)該控制不需執(zhí)行控制測(cè)試而直接進(jìn)進(jìn)實(shí)質(zhì)性測(cè)試階段；但假如審計(jì)職員將某一控制的控制風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為低于最高值時(shí)，則就需要對(duì)該控制執(zhí)行控制測(cè)試，從而來(lái)獲取證據(jù)以支持低于最高值的風(fēng)險(xiǎn)水平�？刂茰y(cè)試完成以后，審計(jì)職員對(duì)被測(cè)試控制的控制風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行再次評(píng)估（終極估計(jì)水平），并根據(jù)終極估計(jì)水平來(lái)決定相應(yīng)的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平。 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的基本程序可用下圖表示。如圖所示（由于不能粘貼，此處圖略），審計(jì)職員首先需要對(duì)客戶(hù)的戰(zhàn)略進(jìn)行分析，分析時(shí)需要對(duì)客戶(hù)的內(nèi)外部環(huán)境進(jìn)行了解，包括客戶(hù)行業(yè)狀況、監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素（宏觀(guān)環(huán)境等）；被審計(jì)單位的目標(biāo)、戰(zhàn)略以及面臨的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)；對(duì)威脅企業(yè)戰(zhàn)略的風(fēng)險(xiǎn)做出的反應(yīng)等。對(duì)客戶(hù)的戰(zhàn)略進(jìn)行分析后即可對(duì)戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)做出評(píng)估�，F(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)下內(nèi)部控制被分為治理控制（戰(zhàn)略控制、高層控制）和流程控制（一般控制、員工控制）[6]，在對(duì) 客戶(hù)的戰(zhàn)略進(jìn)行分析時(shí)同時(shí)要對(duì)戰(zhàn)略控制進(jìn)行了解并進(jìn)行評(píng)價(jià)。然后審計(jì)職員對(duì)客戶(hù)的流程進(jìn)行分析，分析時(shí)可從流程目標(biāo)、投進(jìn)、作業(yè)、交易類(lèi)型、威脅流程目標(biāo)的風(fēng)險(xiǎn)等八個(gè)維度來(lái)了解流程情況[7]。通過(guò)流程分析可
以了解客戶(hù)創(chuàng)造價(jià)值的方式、競(jìng)爭(zhēng)上風(fēng)及劣勢(shì)、威脅，從而來(lái)評(píng)估流程經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。在對(duì)客戶(hù)的流程進(jìn)行分析時(shí)同時(shí)要對(duì)流程控制進(jìn)行了解并進(jìn)行評(píng)價(jià)。在對(duì)戰(zhàn)略經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和流程經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估時(shí)特別要注重對(duì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估。然后在此基礎(chǔ)上來(lái)對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行初步評(píng)估，在評(píng)估時(shí)除了要重點(diǎn)考慮經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)可能引起的重大錯(cuò)報(bào)之外，還要考慮其他可能引起重大錯(cuò)報(bào)的因素（治理當(dāng)局遭受的異常壓力等）。審計(jì)職員在對(duì)客戶(hù)的戰(zhàn)略和流程進(jìn)行分析時(shí)已經(jīng)從企業(yè)整體層次對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行了了解（戰(zhàn)略控制和流程控制）并做了評(píng)價(jià)，在這個(gè)基礎(chǔ)上還要對(duì)內(nèi)部控制的其他方面進(jìn)行了解并給予評(píng)價(jià)，特別是要關(guān)注有關(guān)交易重要種別的控制。基于對(duì)內(nèi)部控制充分的了解，審計(jì)職員然后對(duì)控制風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行初步評(píng)估。由于固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)都受企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境的，兩者之間存在著緊密的聯(lián)系，因此審計(jì)職員在單獨(dú)對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行初步評(píng)估的基礎(chǔ)上還須對(duì)兩者進(jìn)行綜合評(píng)估，即固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)的聯(lián)合。對(duì)聯(lián)合風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估是審計(jì)工作的核心，由于接下來(lái)其余的審計(jì)工作都要圍繞聯(lián)合風(fēng)險(xiǎn)來(lái)進(jìn)行，聯(lián)合風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估結(jié)果是審計(jì)職員決定實(shí)質(zhì)性程序性質(zhì)、時(shí)間以及范圍的基礎(chǔ)[8]。然后審計(jì)職員對(duì) 值得信賴(lài)的控制進(jìn)一步執(zhí)行控制測(cè)試，從而來(lái)獲取支持其較低控制風(fēng)險(xiǎn)水平的證據(jù)。最后根據(jù)控制測(cè)試結(jié)果并結(jié)合聯(lián)合風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估水平，審計(jì)職員對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行綜合評(píng)估，從而來(lái)確定會(huì)計(jì)報(bào)表剩余風(fēng)險(xiǎn)（即檢查風(fēng)險(xiǎn)），并進(jìn)一步?jīng)Q定實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間以及范圍。 （四）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估具體方法 風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的方法主要有觀(guān)察、檢查、函證、詢(xún)問(wèn)、穿行測(cè)試、分析性程序等多種審計(jì)取證手法。固然傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)客觀(guān)上要求大量使用分析性程序來(lái)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，但由于實(shí)務(wù)中審計(jì)職員往往忽略對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)的正確評(píng)估，因此限制了分析性程序的運(yùn)用范圍。而且傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)對(duì)于信急的再加工重視程度不夠，分析性程序主要適用在報(bào)表分析上[9]。 而在現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)下，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估以分析性程序?yàn)橹行�，分析性程序成為最重要的程序。而且隨著分析性程序功能的不斷擴(kuò)大，分析性程序開(kāi)始走向多樣化，審計(jì)職員不僅對(duì)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，同時(shí)也對(duì)非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行分析。由于分析性程序的多樣化運(yùn)用，大量的分析工具以及現(xiàn)代治理方法被運(yùn)用到分析性程序中往。如在戰(zhàn)略分析時(shí)審計(jì)職員運(yùn)用了PSET分析和POPTER分析方法；在流程分析時(shí)運(yùn)用到了價(jià)值鏈分析（VCA)）和波士頓矩陣（BCG）以及SWOT分析方法；績(jī)效分析時(shí)運(yùn)用到了平衡積分卡（BSC）和標(biāo)桿治理（Benchmarking）分析技術(shù)[10]。將分析工具運(yùn)用到風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估中 使得風(fēng)險(xiǎn)因素不再獨(dú)立，而且風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估不再是一元評(píng)估，而是多元評(píng)估，因此風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的結(jié)果將更加可靠。

三、結(jié)論
1. 風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估導(dǎo)向不同：
固然國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)應(yīng)以固有風(fēng)險(xiǎn)為切進(jìn)點(diǎn)，但在實(shí)務(wù)中傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)實(shí)際上是以控制風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的；而現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)則是以戰(zhàn)略經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的。
2. 風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估范圍不同：
審計(jì)職員在實(shí)務(wù)中運(yùn)用傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)時(shí)往往會(huì)忽略對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)的正確評(píng)估，只通過(guò)對(duì)控制風(fēng)險(xiǎn)所作的粗放型評(píng)估來(lái)決定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的性質(zhì)、時(shí)間和范圍；而現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)下審計(jì)職員除了要對(duì)傳統(tǒng)的固有風(fēng)險(xiǎn)，即會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目本身的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估之外，更多地是要考慮企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，特別是注重對(duì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估[11]。同時(shí)由于內(nèi)部控制概念內(nèi)涵的擴(kuò)
大，審計(jì)職員在對(duì)控制風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估時(shí)考慮的因素相比傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)下更加全面了。
3. 風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序不同： 相比傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，由于現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)增加了對(duì)企業(yè)戰(zhàn)略和經(jīng)營(yíng)流程的分析，以及對(duì)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估，而且最后將固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)聯(lián)合起來(lái)進(jìn)行評(píng)估，因此在評(píng)估程序方面現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)比傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)更完善。由于現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)考慮的更全面了，所以在現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)下能夠更好的將會(huì)計(jì)報(bào)表剩余風(fēng)險(xiǎn)降低到可接受水平。 4. 風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估具體方法重點(diǎn)不一樣： 兩種審計(jì)模式在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估時(shí)都運(yùn)用了觀(guān)察、檢查、函證、詢(xún)問(wèn)、穿行測(cè)試等風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估方法，但相比傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)更注重分析性程序的運(yùn)用，做到了以分析性程序?yàn)橹行摹?BR>

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[i]國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所以為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)該是廣義的，即不僅包括審計(jì)過(guò)程的缺陷而導(dǎo)致審計(jì)結(jié)果與實(shí)際不相符而產(chǎn)生損失或責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)，還包括客戶(hù)經(jīng)營(yíng)失敗而導(dǎo)致審計(jì)主體遭受損失或不利的可能性。


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[1] 王澤霞.論風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)創(chuàng)新[J].會(huì)計(jì)，2004（12）: 49-54
[2] 謝榮，吳建友.現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)研究與實(shí)務(wù)發(fā)展[J].會(huì)計(jì)研究，2004（14）:47-51
[3] AICPA：professional Standards As of June 1,1992,AU.31
[4] 謝榮，吳建友.現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)基本內(nèi)涵分析[J].審計(jì)研究，2004（05）:26-30
[5] 陳毓圭.對(duì)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法的由來(lái)及其發(fā)展的熟悉[J].會(huì)計(jì)研究，2004（14）:58-63
[6] 鄭朝暉.戰(zhàn)略系統(tǒng)審計(jì)：財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之公道預(yù)期[J/OL].會(huì)計(jì)視野，2004 [2006-4-17] http://doc.esnai.com/showdoc.asp?docid=448

【傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)和現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估策略比較研究】相關(guān)文章：

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