- 相關(guān)推薦
公允價值計量屬性應(yīng)用現(xiàn)狀及展看
計量是會計信息系統(tǒng)的核心環(huán)節(jié),它由計量單位和計量屬性構(gòu)成。在會計和實務(wù)上,除非一個國家或地區(qū)發(fā)生惡性通貨膨脹,否則計量標(biāo)準(zhǔn)都是這個國家或地區(qū)的名義貨幣,所以在會計計量中需要解決的主要是計量屬性。本文主要圍繞公允價值計量屬性作以下探討。一、公允價值計量屬性的涵義辨析
國際會計準(zhǔn)則委員會(IASC)以為,公允價值是“指在公平交易中,熟悉情況確當(dāng)事人自愿據(jù)以進行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~”。美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會(FASB)的定義與此大同小異。FASB在1984年發(fā)布的第5輯財務(wù)會計概念公告(SFAC NO.5)中列舉了五種計量屬性,即本錢、現(xiàn)行本錢、現(xiàn)行市價、可變現(xiàn)凈值、未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。那么公允價值屬性與上述五種計量屬性的關(guān)系是什么?它是否是獨立的第六種計量屬性?
關(guān)于這個題目,FASB在2000年2月發(fā)布的第7輯財務(wù)會計概念公告(SFAC NO.7)中指出:“SFAC NO.5中所描述的某些計量屬性也許和公允價值是一致的。在初始確認時,假如缺乏相反證據(jù)的話,已收或已付的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物通常被假定近似為公允價值。現(xiàn)行本錢和現(xiàn)行市價都在公允價值的定義之內(nèi)。而可變現(xiàn)凈值和現(xiàn)值,與公允價值不一致。”但是只要時間不長、物價穩(wěn)定,對于一些短期的應(yīng)收應(yīng)付項目而言,它們的可變現(xiàn)凈值可以近似地代表其公允價值。另外,假如我們排除了以特定個體(如內(nèi)部治理當(dāng)局)計量為計量目標(biāo)的現(xiàn)值,采用市場上達成的現(xiàn)值(即以公允價值為計量目標(biāo)的現(xiàn)值),未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值也符合公允價值的定義。由此可見,公允價值計量屬性不是與前五種計量屬性并列的第六種計量屬性,而是一個廣義的概念,它是會計計量屬性體系的總稱。不過,人們一般在談到公允價值時并不包括歷史本錢。
二、公允價值計量屬性在我國的
(一)初始計量中使用公允價值
在初始計量中,自愿買賣的雙方在公然市場上所支付或收到的現(xiàn)金或其等價物就代表公允價值,現(xiàn)行本錢和現(xiàn)行市價都符合公允價值的定義。但是在非現(xiàn)金交易中,當(dāng)交易的資產(chǎn)或負債無法被客觀地確定其公允價值時,就要采用現(xiàn)值技術(shù)進行估計。在《企業(yè)會計準(zhǔn)則——債務(wù)重組》和《企業(yè)會計準(zhǔn)則——非貨幣***易》中,規(guī)定了公允價值的確定原則:假如該資產(chǎn)存在活躍市場,則該資產(chǎn)的市價即為其公允價值;假如該資產(chǎn)不存在活躍市場,但與該資產(chǎn)類似的資產(chǎn)存在活躍市場,則該資產(chǎn)的公允價值應(yīng)比照相關(guān)類似資產(chǎn)的市價確定;假如該資產(chǎn)和與該資產(chǎn)類似的資產(chǎn)均不存在活躍市場,則該資產(chǎn)的公允價值可按其所能產(chǎn)生的未來現(xiàn)金流量以適當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率貼現(xiàn)的現(xiàn)值評估確定。
在《企業(yè)會計準(zhǔn)則——固定資產(chǎn)》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則——無形資產(chǎn)》和《企業(yè)會計準(zhǔn)則——存貨》中,對于接受捐贈資產(chǎn)和盤盈資產(chǎn)的初始計量,也遵循了以上確定公允價值的原則。
另外,《企業(yè)會計準(zhǔn)則——租賃》中規(guī)定承租人和出租人對于融資租賃業(yè)務(wù)應(yīng)按照如下原則進行會計處理:在租賃開始日,承租人通常應(yīng)當(dāng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)原賬面價值與最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中的較低者作為租進資產(chǎn)的進賬價值,將最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的進賬價值,并將兩者的差額記錄為未確認融資用度;出租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始日最低租賃收款額作為應(yīng)收融資租賃款的進賬價值,并同時記錄未擔(dān)保余值,將最低租賃收款額與未擔(dān)保余值之和與其現(xiàn)值之和的差額記錄為未實現(xiàn)融資收益。因此,該類資產(chǎn)的初始計量中需要用現(xiàn)值技術(shù)探求其公允價值。
(二)后續(xù)計量中使用公允價值
資產(chǎn)和負債在進賬后,由于以下因素會導(dǎo)致其價值發(fā)生變化:①資產(chǎn)的實體消耗或負債的減少;②估計的變動;③價值變動所造成的持有損失或利得。所以還要在資產(chǎn)和負債確認以后的期間對其價值的變化進行計量。對此有兩種可以采用:一是重新計量法,二是利息法。重新計量法是對資產(chǎn)和負債重新確定一個賬面價值,而與以前的數(shù)目無關(guān),它可適用于以上三種情況下發(fā)生的資產(chǎn)或負債價值的變化。利息法則是一種常用的會計攤配的方法,它只能反映前兩種情況下的變化,不能反映第三種情況下的變化。利息法的使用大多都是以合同約定的現(xiàn)金流量為基礎(chǔ),并假設(shè)一個不變的實際利率。只要對期看現(xiàn)金流量的時間和數(shù)目的估計沒有改變,對于資產(chǎn)的實體消耗或負債的減少通過利息法的分攤,可以清楚地顯示出來。后續(xù)計量中公允價值的使用主要表現(xiàn)在:
1.資產(chǎn)減值預(yù)備的會計處理。按現(xiàn)行準(zhǔn)則和制度要求,企業(yè)應(yīng)定期或者至少每年年度終了,對資產(chǎn)進行全面的檢查,公道地預(yù)計各項資產(chǎn)可能發(fā)生的損失,對可能發(fā)生的各項資產(chǎn)損失計提資產(chǎn)減值預(yù)備。當(dāng)期末資產(chǎn)的公允價值低于其賬面價值,則該項資產(chǎn)發(fā)生減值,應(yīng)改按公允價值重新計價,減值部分作為用度或損失,計進當(dāng)期損益。應(yīng)計提減值預(yù)備的八項資產(chǎn),期末確定公允價值的方法是不同的。其中短期投資的期末公允價值是指現(xiàn)行市價;存貨、委托貸款、應(yīng)收賬款的期末公允價值是指可變現(xiàn)凈值;長期投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、在建工程的期末公允價值是指可收回金額。對于后四項長期資產(chǎn),由于變現(xiàn)的時間較長,所以在確定將來可收回金額時要考慮貨幣時間價值因素,采用現(xiàn)值技術(shù)。它們的可收回金額是指,資產(chǎn)的銷售凈價與預(yù)期從該資產(chǎn)的持續(xù)使用和使用壽命結(jié)束時的處置中形成的預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之中的較高者?梢姡覈P(guān)于資產(chǎn)減值預(yù)備會計處理的規(guī)定實質(zhì)上體現(xiàn)了重新計量法的要求。
2.利息法(實際利率法)在會計攤配程序的應(yīng)用。實際利率即為內(nèi)含報酬率,是使一個項目的凈現(xiàn)值即是零的貼現(xiàn)率。在修訂后的《企業(yè)會計準(zhǔn)則——投資》中規(guī)定,“長期債權(quán)投資攤銷可以采用直線法,也可以采用實際利率法”;《企業(yè)會計制度》第73條規(guī)定,“作為債券溢價或折價,在債券的存續(xù)期間內(nèi)按實際利率法或直線法于計提利息時攤銷”!镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則——租賃》要求承租人和出租人在分攤未確認融資用度和未實現(xiàn)融資收益時,首選實際利率法,并且規(guī)定出租人應(yīng)當(dāng)定期對未擔(dān)保余值進行檢查,假如有證據(jù)表明未擔(dān)保余值已經(jīng)減少,應(yīng)當(dāng)重新計算租賃內(nèi)含利率,并將由此引起的租賃投資凈額的減少確以為當(dāng)期損失。假如未擔(dān)保余值得以恢復(fù),應(yīng)當(dāng)在原已確認的損失金額內(nèi)轉(zhuǎn)回,并重新計算租賃內(nèi)含利率。
除在上述資產(chǎn)計量中采用公允價值屬性外,其他會計要素的計量也應(yīng)用了該屬性。如收進要素就是按現(xiàn)行市價來計量的。再如負債要素,由于它是經(jīng)過一段時間才需償還的,而貨幣又有時間價值,企業(yè)未來償還的數(shù)額一般都大于負債實際發(fā)生時的數(shù)額,因此負債實際發(fā)生的數(shù)額實質(zhì)是未來需償還數(shù)額按一定利率折算成的現(xiàn)時價值。
三、公允價值計量屬性在我國的展看
1.目標(biāo)的轉(zhuǎn)變要求采用公允價值。會計目標(biāo)是人們通過會計實踐預(yù)期所要達到的標(biāo)準(zhǔn)。會計目標(biāo)定位不同,對會計信息的質(zhì)量特征及提供方式的要求就不相同,這又會進一步導(dǎo)致會計確認、計量和報告上的差異。關(guān)于會計目標(biāo)主要有兩種觀點,即“受托責(zé)任觀”和“決策有用觀”。筆者以為,在我國的環(huán)境下,我國財務(wù)會計的目標(biāo)應(yīng)由“受托責(zé)任觀”向“決策有用觀”轉(zhuǎn)變。
在“受托責(zé)任觀”下,提供會計信息主要是向資源的所有者報告經(jīng)營者責(zé)任的履行情況。為了防止經(jīng)營者隨意操縱業(yè)績,會計信息必須是可靠的,因此也就決定了在“受托責(zé)任觀”下應(yīng)以本錢為主要計量屬性。而“決策有用觀”要求會計信息應(yīng)滿足廣大會計信息使用者進行決策的需要,財務(wù)報告應(yīng)主要反映現(xiàn)時信息,更夸大信息的相關(guān)性。那么,就必然要求相應(yīng)地改革“受托責(zé)任觀”下所形成的傳統(tǒng)會計程序和方法,采用公允價值計量屬性。
2.歷史本錢計量的局限性,也要求代之以公允價值計量屬性。目前,人們對于公允價值計量屬性的批評主要集中在其產(chǎn)生會計信息的可靠性上。但是我們應(yīng)該看到,歷史本錢會計信息的可靠性也是相對的。由于在歷史本錢計量模式下,主要通過本錢和收進的公道配比反映的長期盈利能力,以幫助會計信息使用者判定企業(yè)的未來經(jīng)濟遠景。然而歷史本錢會計將本錢和收進配比時往往帶有相當(dāng)?shù)奈鋽嘈,從而使得資產(chǎn)的計量和收益的只具有相對的可靠性。如存貨計價、固定資產(chǎn)折舊、間接用度的分配、所得稅會計處理等,都存在著多種方法和選擇,損益計算幾乎成了一個可以任意調(diào)節(jié)的過程。這也是歷史本錢計量的可靠性備受責(zé)難的地方。
通貨膨脹和知識經(jīng)濟的出現(xiàn),也使歷史本錢會計信息的可靠性受到致命的打擊。以名義貨幣為計量單位,以歷史本錢為計量屬性,在物價變動的環(huán)境中,既不能反映由于通貨膨脹引起的一般物價變動,也不能反映計量對象的個別價值變動,這樣,歷史本錢不再可靠。再如,商譽、技術(shù)、人力資源、衍生工具等,根本無歷史本錢可循。因此經(jīng)濟環(huán)境的,要求采用公允價值計量屬性,只有這樣,才能向信息使用者提供既相關(guān)又可靠的會計信息。?
【公允價值計量屬性應(yīng)用現(xiàn)狀及展看】相關(guān)文章:
公允價值與計量屬性研究02-27
公允價值與傳統(tǒng)計量屬性的關(guān)系03-07
公允價值計量及應(yīng)用淺探12-08
基于公允價值計量的企業(yè)價值評估03-02
從會計信息質(zhì)量特征看公允價值(現(xiàn)值)計量屬性的運用03-20
金融危機與公允價值計量03-01
淺析公允價值計量在非貨幣性資產(chǎn)交換中的應(yīng)用03-24
公允價值計量存在的題目及解決對策03-01
淺論金融危機與公允價值計量03-18