會計視角下車間固定資產修理費用如何處理論文
摘 要：《企業(yè)會計準則》對生產車間固定資產修理費用的會計處理方式，在實務中一直備受爭議。本文從《企業(yè)會計準則》與《企業(yè)會計制度》對生產車間發(fā)生的固定資產修理費用處理的差異入手，對實務中爭議的觀點進行分析。提出生產車間發(fā)生的固定資產修理費用計入當期損益，強化了資產負債觀，反映了我國企業(yè)會計準則與國際會計準則趨同的方向，也體現(xiàn)了重要性原則和謹慎性原則。同時，《企業(yè)會計準則》對生產車間固定資產修理費用的會計處理方式，減輕了企業(yè)的實際稅負，有利于反映企業(yè)產品的真實成本，有利于企業(yè)的產品定價。也為固定資產修理費用的管理控制提供了數(shù)據(jù)支持。
關鍵詞：固定資產修理費用；會計處理；企業(yè)會計準則；企業(yè)會計制度
對生產車間固定資產修理費用的會計處理，在實務中一直備受爭議。按照《企業(yè)會計準則第4號--固定資產》的規(guī)定：“與固定資產有關的后續(xù)支出，符合本準則第四條規(guī)定的確認條件的，應當計入固定資產成本；不符合本準則第四條規(guī)定的確認條件的，應當在發(fā)生時計入當期損益。”確切的說，在實務中有爭議的固定資產修理費用是不符合資本化條件，被要求計入當期損益的這部分費用。本文擬對生產車間發(fā)生的不符合資本化條件的固定資產修理費用的會計處理進行探討，以期為實務工作提供合理的建議。
一、新舊會計準則對生產車間固定資產修理費用會計處理規(guī)定的差異
《企業(yè)會計準則解釋第4號》明確規(guī)定：“與固定資產有關的修理費用等后續(xù)支出，不符合固定資產確認條件的，應當根據(jù)不同情況分別在發(fā)生時計入當期管理費用或銷售費用。企業(yè)生產車間（部門）和行政管理部門等發(fā)生的固定資產修理費用等后續(xù)支出計入管理費用�！薄镀髽I(yè)會計制度》第38條規(guī)定：“企業(yè)應當定期對固定資產進行大修理，大修理費用可以采用預提或待攤的方式核算。大修理費用采用預提方式的，應當在兩次大修理間隔期內各期均衡地預提預計發(fā)生的大修理費用，并計入有關的成本、費用；大修理費用采用待攤方式的，應當將發(fā)生的大修理費用在下一次大修理前平均攤銷，計入有關的成本、費用。固定資產日常修理費用，直接計入當期成本、費用�！睂Ρ取镀髽I(yè)會計準則》與《企業(yè)會計制度》的差異，主要有以下兩點：1.按照《企業(yè)會計準則》的規(guī)定，固定資產修理費用不再采用預提或待攤的方式核算，而是在發(fā)生時根據(jù)是否符合資本化條件的差異，分別資本化或費用化。2.對于固定資產的日常修理費用，即不符合資本化條件的修理費用，《企業(yè)會計制度》允許通過“制造費用”科目核算，并最終計入產品成本。而《企業(yè)會計準則》規(guī)定：不符合資本化確認條件的固定資產修理費用，直接計入“管理費用”科目。
二、實務中對生產車間固定資產修理費用會計處理的爭議
實務中對生產車間固定資產修理費用會計處理的爭議，主要有以下幾種觀點：
1.生產車間發(fā)生的固定資產修理費用計入當期損益，混淆了產品生產費用與期間費用的界限，與正確劃分成本費用與期間費用的成本核算要求相抵觸，違背成本核算的要求。
2.不利于對產品進行定價。生產車間發(fā)生的固定資產修理費用計入當期損益，違背了“誰受益，誰負擔”的基本原則。企業(yè)的產品成本中沒有反映固定資產修理產生的成本，產品成本被低估，不利于對產品進行合理定價。
3.對生產車間發(fā)生的固定資產修理費用不好管控，人為夸大了管理費用。
三、對生產車間固定資產修理費用會計處理的不同看法
1.《企業(yè)會計準則》對生產車間發(fā)生的固定資產修理費用，不滿足資本化條件的部分計入當期損益，體現(xiàn)了重要性原則和謹慎性原則。《企業(yè)會計制度》規(guī)定固定資產修理費用可以通過預提和待攤的方式核算，給企業(yè)利用固定資產修理費用進行利潤調節(jié)和盈余管理創(chuàng)造了條件，造成財務數(shù)據(jù)不能如實反映企業(yè)的真實經營情況。而新準則的規(guī)定則堵住了漏洞，也簡化了實務操作。
2.《企業(yè)會計準則》對生產車間固定資產修理費用的會計處理方式，強化了資產負債觀。所謂資產負債觀，是指直接從資產和負債的角度確認與計量企業(yè)的收益。強調經濟交易的實質，要求在交易發(fā)生時弄清楚該交易或事項產生的相關資產和負債造成的影響。按照資產負債觀，應該注重相關性原則的應用，將不能給企業(yè)帶來未來經濟利益、不符合資產定義的項目剔除出資產負債表。生產車間發(fā)生固定資產修理費用，沒有增加企業(yè)的資產，相反還引起資產減少。如果將生產車間的固定資產修理費用計入制造費用，并最終計入產品成本，企業(yè)的資產就會增加，顯然違背了資產負債觀，虛增企業(yè)資產。因此將固定資產修理費用確認為當期損益，是資產負債觀的體現(xiàn)。國際會計準則也是強調資產負債觀，這一規(guī)定體現(xiàn)了我國會計準則與國際會計準則趨同的方向。
3.《企業(yè)會計準則》對生產車間固定資產修理費用的會計處理方式，減輕了企業(yè)的稅負。固定資產修理費用直接計入當期損益，可以直接減少當期所得稅。如果按照舊制度的辦法計入制造費用，最終計入產品成本和銷售成本，則需要經歷產品從生產到銷售的較長的時間。如果這部分產品沒有銷售出去，那么稅收的收益也無法實現(xiàn)。舉例如下：某企業(yè)生產車間發(fā)生固定資產修理費用10000元，計入管理費用，所得稅率25%.當月由于管理費用增加10000元，應納稅所得額減少10000元，可以少交所得稅2500元。假設將固定資產修理費用計入制造費用，分配入產品生產成本。該產品完工50%,當月未售出該產品。則在發(fā)生固定資產修理費用的期間，未獲得任何減稅收益。假設完工的產品陸續(xù)分5批售出，則10000元修理費用分5次計入銷售成本，每次可以少交所得稅500元，企業(yè)需要分5次才能獲得完整的減稅收益。顯然，生產車間發(fā)生的固定資產修理費用計入當期損益，可以減輕企業(yè)的稅負，也間接減輕了企業(yè)繳稅的現(xiàn)金壓力。
4.《企業(yè)會計準則》對生產車間固定資產修理費用的會計處理方式，有利于對固定資產修理費用進行管理和控制。有觀點認為，固定資產修理費用計入當期損益，夸大了管理費用，不利于進行這部分費用的管控。其實，從實務工作的角度來看，結果恰恰相反。生產車間的固定資產的修理費用不可能是企業(yè)的經常性業(yè)務，如果某個企業(yè)生產車間的固定資產經常需要修理，對這部分費用計入管理費用來控制，更為簡明清晰。管理費用下設“固定資產日常修理費用”項目進行核算、分析、管理、控制，一目了然。如果按照舊制度計入“制造費用”,結轉入產品成本，由于瑣碎繁雜，提取數(shù)據(jù)反而不便利。而且，這部分費用計入當期損益，給管理部門提供數(shù)據(jù)支持，對于經常發(fā)生固定資產修理的車間，可以重點鎖定，重點管理。
5.《企業(yè)會計準則》對生產車間固定資產修理費用的會計處理方式，有利于反映產品的真實成本，為產品定價提供數(shù)據(jù)支持。有觀點認為，舊制度對生產車間固定資產修理費用計入“制造費用”科目，體現(xiàn)了“誰受益，誰負擔”的原則。修理固定資產是為了產品的生產，所以理所應當計入產品成本，否則就是低估了產品的真實成本。實際上，這種觀點是有待商榷的。生產車間修理固定資產，并不是一個經常發(fā)生的業(yè)務。這種偶然發(fā)生的業(yè)務，所耗費的資金也不會很大。對于成本高、時間長，會改變固定資產性能的修理支出已經滿足了資本化條件，在這里不做討論。對于生產車間日常的修理費用，還要計入產品的生產成本，那才是沒有反映企業(yè)產品真實的成本水平。舉例如下：某企業(yè)生產車間當月發(fā)生固定資產修理費用10000元，生產甲產品500件，假設全部計入甲產品成本，甲產品單位成本為每件420元，其中固定資產修理費用20元。以后各期未發(fā)生固定資產修理，甲產品的成本一直穩(wěn)定在400元左右。顯然，發(fā)生固定資產修理的當期的產品成本是帶有偶然性的，并不能反映企業(yè)真實的產品成本水平。對于偶然發(fā)生的費用，不計入產品成本才不會混淆真實的財務數(shù)據(jù)，才能更好的為企業(yè)的管理提供數(shù)據(jù)支持。
四、結論
生產車間發(fā)生的固定資產修理費用計入當期損益，強化了資產負債觀，反映了我國企業(yè)會計準則與國際會計準則趨同的方向，也體現(xiàn)了重要性原則和謹慎性原則。同時，《企業(yè)會計準則》對生產車間固定資產修理費用的會計處理方式，減輕了企業(yè)的實際稅負，有利于反映企業(yè)產品的真實成本，有利于企業(yè)的產品定價。也為固定資產修理費用的管理控制提供了數(shù)據(jù)支持。
參考文獻：
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