會計差錯更正的原則和方法

摘要關(guān)于會計差錯更正的原則和方法，新的會計準(zhǔn)則主要在《會計政策、會計估計變更和會計差錯更正》中對“前期差錯”作了明確的規(guī)定。很顯然，僅憑這一規(guī)定，是不可能解決所有會計差錯更正的。本文試對各類會計差錯的更正原則和方法進(jìn)行歸納和總結(jié)。
關(guān)鍵詞會計差錯更正原則技術(shù)方法追溯重述法

會計差錯是指在會計核算時，計量、確認(rèn)、記錄、列報等環(huán)節(jié)出現(xiàn)的錯誤,其行為可能是故意，也可能是無意。眾所周知，無論在哪個核算環(huán)節(jié)，也無論出于何種目的和行為，只要存在會計差錯，都勢必破壞會計信息質(zhì)量，甚至影響報表使用人的決策。因此，會計內(nèi)部管理部門和會計外部相關(guān)監(jiān)督機(jī)構(gòu)都必須重視對會計工作的指導(dǎo)和檢查，以便控制和杜絕差錯的發(fā)生。如果一旦發(fā)現(xiàn)會計差錯，除了相關(guān)部門依法對相關(guān)人員進(jìn)行教育和處理外，會計部門必須及時地更正差錯。關(guān)于會計差錯更正的原則和方法，新的會計準(zhǔn)則主要在《會計政策、會計估計變更和會計差錯更正》中對“前期差錯”作了明確的規(guī)定。很顯然，僅憑這一規(guī)定，是不可能解決所有會計差錯更正的。本文試對各類會計差錯的更正原則和方法進(jìn)行歸納和總結(jié)。

一、更正會計差錯的原則
1．更正會計差錯必須遵守有關(guān)的法律規(guī)范
在財政部發(fā)布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則—會計政策、會計估計變更和會計差錯更正》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則—資產(chǎn)負(fù)債表日后事項》及《會計基礎(chǔ)工作規(guī)范》和國家稅務(wù)總局發(fā)布的《增值稅日�；�查辦法》等法律規(guī)范中，分別規(guī)定了會計差錯的不同更正方法和適用條件，在更正會計差錯時必須遵照執(zhí)行。只有遵從統(tǒng)一的規(guī)定，財務(wù)會計工作才規(guī)范，更正后的信息才符合會計信息可比性的質(zhì)量要求。
2．更正會計差錯必須符合會計原理和核算程序的基本要求
更正會計差錯,往往需要作出新的賬務(wù)處理來糾正原錯賬,新的賬務(wù)處理必須符合會計原理和核算程序。只有符合會計原理和核算程序，才能反映錯賬的來龍去脈,清晰表達(dá)調(diào)整的思路；才能做到核算準(zhǔn)確,數(shù)字可靠；才能做到賬證相符、賬賬相符、賬實相符和賬表相符；才能使會計報表期間上下期保持連續(xù)性和完整性。如果更正會計差錯不符合會計原理和核算程序的基本要求，采取一些簡單的甚至不容允的（如腿色藥水更正）更正方法，則會導(dǎo)致賬務(wù)混亂，是很不利于糾錯的。
3．更正會計差錯必須具有針對性
更正會計差錯首先要認(rèn)真識別錯在哪個會計核算環(huán)節(jié)，錯在哪項會計認(rèn)定，是哪類差錯；將差錯識別歸類后，就應(yīng)及時針對不同的差錯類別，選用不同的更正方法。一句話，對癥下藥，問題錯在哪里就糾正哪里,從而消除虛假的會計信息,真實地反映會計核算情況。

二、更正會計差錯的方法
1．方法的分類
匯總各種法律規(guī)范的規(guī)定，更正會計差錯的方法可以分為兩大類：一是更正的技術(shù)方法，二是是否追溯的方法。
（1）更正會計差錯的技術(shù)方法
更正會計差錯的方法從技術(shù)角度看包括劃線更正法、紅字注銷法、藍(lán)字更正法、綜合調(diào)整法等�！稌�計基礎(chǔ)工作規(guī)范》規(guī)定：如果賬簿記錄發(fā)生錯誤，則應(yīng)按照規(guī)定采用劃線更正法進(jìn)行更正；已經(jīng)登記入賬的記賬憑證，在當(dāng)年內(nèi)發(fā)現(xiàn)填寫錯誤時，可以用紅字填寫一張與原內(nèi)容相同的記賬憑證，在摘要欄注明“注銷某月某日某號憑證”字樣，同時再用藍(lán)字重新填制一張正確的記賬憑證，注明“訂正某月某日某號憑證”字樣；如果會計科目沒有錯誤，只是金額錯誤，也可以將正確數(shù)字與錯誤數(shù)字之間的差額，另編一張調(diào)整的記賬憑證，調(diào)增金額用藍(lán)字，調(diào)減金額用紅字；發(fā)現(xiàn)以前年度記賬憑證有錯誤的，應(yīng)當(dāng)用藍(lán)字填制一張更正的記賬憑證。據(jù)此規(guī)定，只更正賬簿的方法則是劃線更正法；調(diào)整記賬憑證金額用紅字則是紅字注銷法；調(diào)整記賬憑證金額用藍(lán)字則是藍(lán)字更正法；對某錯誤同時使用紅、藍(lán)字則是綜合調(diào)整法。紅字表示注銷或減少，醒目明了，紅字過多則又讓人眼花繚亂，反映的內(nèi)容會不清晰；藍(lán)字記錄若與原分錄方向相反則表示注銷或減少，填制的補(bǔ)充分錄則為增加。

（2）是否追溯的方法
會計差錯更正按是否追溯到差錯發(fā)生的當(dāng)期或盡可能的早期，分為追溯重述法和未來適用法。追溯重述法，是指在發(fā)現(xiàn)前期差錯時，視同該項前期差錯從未發(fā)生過，從而對財務(wù)報表相關(guān)項目進(jìn)行更正的方法。未來適用法，是指不追溯而視同當(dāng)期差錯一樣更正�！稌�計政策、會計估計變更和會計差錯更正》規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用追溯重述法更正重要的前期差錯，但確定前期差錯累積影響數(shù)不切實可行的除外；確定前期差錯影響數(shù)不切實可行的，可以從可追溯重述的最早期間開始調(diào)整留存收益的期初余額，財務(wù)報表其他相關(guān)項目的期初余額也應(yīng)當(dāng)一并調(diào)整，也可以采用未來適用法。追溯重述法與未來適用法相比，追溯重述法糾錯針對性更強(qiáng)、更準(zhǔn)確，但過程復(fù)雜，成本較大。
2.根據(jù)不同的差錯類型選用不同的方法
為了正確使用差錯更正方法，應(yīng)先弄清差錯的類型，然后對號入座。差錯可按以下三個標(biāo)準(zhǔn)分類：一是差錯的發(fā)現(xiàn)時間,可以分為當(dāng)期即報告期內(nèi)發(fā)現(xiàn)的差錯和資產(chǎn)負(fù)債表日后期間即資產(chǎn)負(fù)債表日至財務(wù)會計報告批準(zhǔn)報出日之間發(fā)現(xiàn)的差錯；二是差錯的所屬期間,可以分為屬于當(dāng)期的差錯和屬于前期的差錯；三是重要性,可以分為重要的會計差錯和非重要的會計差錯。重要的會計差錯即足以影響會計報表使用者對企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量做出正確判斷的會計差錯；非重大會計差錯,是指不足以影響會計報表使用者對企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量做出正確判斷的會計差錯。實務(wù)中對重要性的判斷離不開具體的環(huán)境和會計職業(yè)判斷，并且應(yīng)從性質(zhì)和金額兩方面進(jìn)行分析。一般來說，差錯金額越大、性質(zhì)越嚴(yán)重，則差錯越重要。為了便于選定差錯更正方法，對以上差錯類型可進(jìn)行這樣的組合，（1）當(dāng)期發(fā)現(xiàn)屬于當(dāng)期的差錯；（2）當(dāng)期發(fā)現(xiàn)屬于前期非重要的差錯；（3）當(dāng)期發(fā)現(xiàn)屬于前期重要的差錯；（4）資產(chǎn)負(fù)債表日后期間發(fā)現(xiàn)屬于“當(dāng)期”（報告期）的差錯；（5）資產(chǎn)負(fù)債表日后期間發(fā)現(xiàn)屬于前期非重要的差錯；（6）資產(chǎn)負(fù)債表日后期間發(fā)現(xiàn)屬于前期重要的差錯。凡是歸屬于當(dāng)期的差錯，無須區(qū)分重要性，因為報表尚未報出，只要及時調(diào)整，無論重要與否均不會影響報表使用人的決策（注意：“當(dāng)期”即為報告期，“前期”則為前一報告期）。
選用技術(shù)方法時，差錯（1）對憑證更正無限制，其它差錯只能用藍(lán)字法，；是否采用追溯方法，差錯（3）和（6）必須考慮，其它差錯不用考慮。差錯（3）和（6）還必須在附注中披露與前期差錯更正有關(guān)的下列信息：前期差錯的性質(zhì)；各個列報前期財務(wù)報表中受影響的項目名稱和更正金額；無法進(jìn)行追溯重述的，說明該事實和原因以及對前期差錯開始進(jìn)行更正的時點、具體更正情況。
另外，不同的差錯更正所采用的會計科目有別，差錯（1）、（2）在會計科目方面無特別的要求，差錯（3）、（4）、（5）、（6）涉及損益的事項,通過“以前年度損益調(diào)整”科目核算;涉及利潤分配調(diào)整事項,直接通過“利潤分配—未分配利潤”科目核算;不涉及損益以及利潤分配的事項,調(diào)整相關(guān)科目。還值得說明的是，按《增值稅日常稽查辦法》規(guī)定，對增值稅一般納稅人，納稅檢查查補(bǔ)（退）稅款應(yīng)設(shè)立“應(yīng)交稅金———增值稅檢查調(diào)整”專門賬戶核算，凡檢查后應(yīng)調(diào)減賬面進(jìn)項稅額或調(diào)增銷項稅額和進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出的數(shù)額，借記有關(guān)科目，貸記本科目；凡檢查后應(yīng)調(diào)增賬面進(jìn)項稅額或調(diào)減銷項稅額和進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出的數(shù)額，作與上述相反分錄；全部調(diào)賬事項入賬后，應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)出本賬戶的余額，并對該余額進(jìn)行處理。
總之，會計差錯更正有一套科學(xué)的規(guī)范方法，更正會計差錯首先得識別和劃分差錯類型，然后根據(jù)差錯類型及時對癥下藥，合理選取和運(yùn)用會計差錯更正的方法。只有這樣，才能維護(hù)和保證會計信息質(zhì)量，才能為報表使用人決策提供更有價值的參考。當(dāng)然會計差錯更正的方法只是糾錯的補(bǔ)救措施，加強(qiáng)日常核算管理和監(jiān)督工作，預(yù)防控制和杜絕會計差錯的發(fā)生才是糾錯的根本之道。

參考文獻(xiàn)
[1]財政部．《企業(yè)會計準(zhǔn)則》．經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社．2006．
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