作業(yè)成本法的運(yùn)用及應(yīng)注意的問題

作業(yè)成本法又叫作業(yè)成本法或作業(yè)量基準(zhǔn)成本計(jì)算（Activity-basedcosting，ABC法），是以作業(yè)（activity）為核心，確認(rèn)和計(jì)量耗用資源的所有作業(yè)，將耗用的資源成本準(zhǔn)確地計(jì)入作業(yè)，然后選擇成本動(dòng)因，將所有作業(yè)成本分配給成本計(jì)算對(duì)象（產(chǎn)品或服務(wù)）的一種成本計(jì)算方法。

　　作業(yè)成本法的指導(dǎo)思想是：“成本對(duì)象消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”。作業(yè)成本法把直接成本和間接成本（包括期間費(fèi)用）作為產(chǎn)品（服務(wù)）消耗作業(yè)的成本同等地對(duì)待，拓寬了成本的計(jì)算范圍，使計(jì)算出來(lái)的產(chǎn)品（服務(wù)）成本更準(zhǔn)確真實(shí)。

　　作業(yè)是成本計(jì)算的核心和基本對(duì)象，產(chǎn)品成本或服務(wù)成本是全部作業(yè)的成本總和，是實(shí)際耗用企業(yè)資源成本的終結(jié)。

　　作業(yè)成本法在精確成本信息，改善經(jīng)營(yíng)過程，為資源決策、產(chǎn)品定價(jià)及組合決策提供完善的信息等方面，都受到了廣泛的贊譽(yù)。自20世紀(jì)90年代以來(lái)，世界上許多先進(jìn)的公司已經(jīng)實(shí)施作業(yè)成本法以改善原有的系統(tǒng)，增強(qiáng)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。

　　一、作業(yè)成本法的成本計(jì)算程序

　　（1）確認(rèn)和計(jì)量耗用企業(yè)資源的成本。將能夠直觀地確定為某特定產(chǎn)品或服務(wù)的資源成本劃為直接成本，直接計(jì)入該特定產(chǎn)品或服務(wù)成本，其余部分則列為作業(yè)成本。

　　（2）確認(rèn)和計(jì)量耗用資源的作業(yè)。作業(yè)是指為提供服務(wù)或產(chǎn)品而耗用企業(yè)資源的相關(guān)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)。如訂單處理、產(chǎn)品設(shè)計(jì)、員工培訓(xùn)、材料處理、機(jī)器調(diào)試、質(zhì)量檢查、包裝、銷售、一般管理等。

　　（3）計(jì)量作業(yè)成本。根據(jù)資源耗用方式的不同將間接資源成本分配給相關(guān)作業(yè)，計(jì)算出各項(xiàng)作業(yè)的成本，即作業(yè)成本。

　�。�4）選擇成本動(dòng)因，即選擇驅(qū)動(dòng)成本發(fā)生的因素。一項(xiàng)作業(yè)的成本動(dòng)因往往不只一個(gè)，應(yīng)選擇與實(shí)耗資源相關(guān)程度較高且易于量化的成本動(dòng)因作為分配作業(yè)成本、計(jì)算產(chǎn)品成本的依據(jù)，有如：人工小時(shí)、機(jī)器小時(shí)、機(jī)器準(zhǔn)備次數(shù)、產(chǎn)品批數(shù)、收料次數(shù)、物料搬運(yùn)量、訂單份數(shù)、檢驗(yàn)次數(shù)、流程改變次數(shù)等。

　　（5）匯集成本庫(kù)。即將相同成本動(dòng)因的有關(guān)作業(yè)成本合并匯入“同質(zhì)成本庫(kù)”，如動(dòng)力與維護(hù)費(fèi)用可歸入一個(gè)成本庫(kù)。

　�。�6）作業(yè)成本分配。其計(jì)算公式為：

　　分?jǐn)偝杀?某作業(yè)成本（庫(kù)）分配率×被某產(chǎn)品耗用成本動(dòng)因數(shù)量

　�。�7）計(jì)算產(chǎn)品成本。將分配某產(chǎn)品的各作業(yè)成本（庫(kù)）分?jǐn)偝杀竞椭苯映杀荆ㄖ苯尤斯ぜ爸苯硬牧希┖喜�匯總，計(jì)算該產(chǎn)品的總成本，再將總成本與產(chǎn)品數(shù)量相比，計(jì)算該產(chǎn)品的單位成本。

　　二、作業(yè)成本法舉例

　　某企業(yè)制造甲、乙兩種產(chǎn)品，月初無(wú)在產(chǎn)品，月末產(chǎn)品全部完工。有關(guān)成本資料如下：

　　其他有關(guān)資料如下：

　�。�1）第一車間機(jī)器調(diào)整準(zhǔn)備費(fèi)用2000元，產(chǎn)品質(zhì)量檢驗(yàn)費(fèi)用1100元，電費(fèi)2850元，機(jī)器設(shè)備維護(hù)費(fèi)用1220元，設(shè)備折舊費(fèi)1800元。第二車間機(jī)器調(diào)整準(zhǔn)備費(fèi)用2000元，產(chǎn)品質(zhì)量檢驗(yàn)費(fèi)用1100元，電費(fèi)1050元，機(jī)器設(shè)備維護(hù)費(fèi)用2400元，設(shè)備折舊費(fèi)1600元。

　�。�2）銷售部處理訂單50份，其中甲產(chǎn)品38份，乙產(chǎn)品12份，共發(fā)生費(fèi)用2000元。

　　（3）采購(gòu)部門發(fā)生費(fèi)用4080元。

　�。�4）產(chǎn)品規(guī)劃設(shè)計(jì)部門對(duì)產(chǎn)品進(jìn)行改良，采用計(jì)算機(jī)輔助設(shè)計(jì)，甲產(chǎn)品耗用80機(jī)時(shí)，乙產(chǎn)品耗用120機(jī)時(shí)，共發(fā)生費(fèi)用5000元。

　　（5）企業(yè)其他管理部門共發(fā)生管理費(fèi)用包括廠房折舊等共計(jì)11280元。

　　根據(jù)上述資料，在作業(yè)成本法下甲、乙兩種產(chǎn)品的成本計(jì)算過程如下：

　�。�1）確認(rèn)和計(jì)量耗用企業(yè)資源成本。直接人工和直接材料兩項(xiàng)成本為直接成本，其他費(fèi)用為作業(yè)成本。


　�。�2）確認(rèn)和計(jì)量耗用資源的作業(yè)。本例的主要作業(yè)有：調(diào)整準(zhǔn)備、質(zhì)量檢驗(yàn)、設(shè)備維護(hù)、折舊、動(dòng)力、處理訂單、采購(gòu)、產(chǎn)品設(shè)計(jì)、管理等9項(xiàng)。

　　（3）計(jì)量作業(yè)成本。各有關(guān)作業(yè)成本計(jì)量結(jié)果見下表。

　�。�4）選擇作業(yè)成本動(dòng)因。各有關(guān)作業(yè)成本動(dòng)因選擇結(jié)果列表如下：

　�。�5）將成本動(dòng)因相同的作業(yè)成本合并匯入同質(zhì)成本庫(kù)，本例中將機(jī)器調(diào)整準(zhǔn)備和產(chǎn)品質(zhì)量檢驗(yàn)兩項(xiàng)作業(yè)成本合并為同質(zhì)成本庫(kù)1，其成本動(dòng)因?yàn)檎{(diào)整次數(shù)或檢驗(yàn)時(shí)數(shù)均可；設(shè)備維護(hù)、設(shè)備折舊和動(dòng)力三項(xiàng)作業(yè)成本合并為同質(zhì)成本庫(kù)2，其成本動(dòng)因?yàn)闄C(jī)器小時(shí)。

　�。�6）作業(yè)成本分配。將作業(yè)成本（庫(kù)）的分配率和各項(xiàng)作業(yè)成本分?jǐn)偨o甲、乙產(chǎn)品的結(jié)果列入下表：（成本：元）

　　注：管理屬于設(shè)施水平作業(yè)，其成本動(dòng)因?yàn)槠渌�所有作業(yè)，采用其他作業(yè)的成本總和為其成本動(dòng)因數(shù)。

　　（7）產(chǎn)品的成本。將甲、乙產(chǎn)品耗用的直接成本和上面分?jǐn)偟淖鳂I(yè)成本加總計(jì)算出總成本和單位成本如下表：（單位：元）

　　注：在傳統(tǒng)的完全成本法下，本例的制造和管理費(fèi)用為39480元，以機(jī)器小時(shí)為分配標(biāo)準(zhǔn)，分配率為30.36923元/機(jī)時(shí)，甲產(chǎn)品的總成本為：30369元，單位成本為：3.0369元/件；乙產(chǎn)品的總成本為：9111元，單位成本為：45.555元/件。由此看來(lái)，傳統(tǒng)成本法與作業(yè)成本法計(jì)算結(jié)果差異很大，顯然，作業(yè)成本法比較準(zhǔn)確合理。

　　三、實(shí)施作業(yè)成本法應(yīng)注意的

　　作業(yè)成本法是一種較切合高新技術(shù)生產(chǎn)環(huán)境的成本計(jì)算，糾正了傳統(tǒng)的完全成本法扭曲產(chǎn)品成本的現(xiàn)象，不論產(chǎn)量高低、制造工藝復(fù)雜與否，計(jì)算出來(lái)的產(chǎn)品成本較準(zhǔn)確地反映產(chǎn)品與其所耗資源之間的因果關(guān)系，接近于真實(shí)成本。在高度自動(dòng)化的生產(chǎn)環(huán)境與日益加劇的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)情況下，更能為企業(yè)計(jì)劃、控制和決策提供準(zhǔn)確可靠的成本信息，也優(yōu)于管理早先提倡的變動(dòng)成本法。我國(guó)的企業(yè)，尤其是高企業(yè)，在實(shí)施作業(yè)成本法時(shí)應(yīng)注意如下一些問題：

　　1、作業(yè)成本法是作業(yè)成本管理的核心部分，其目的并不僅僅在于計(jì)算出產(chǎn)品成本，還在于計(jì)量各種作業(yè)耗用資源的成本，本質(zhì)上是計(jì)量資源的流動(dòng)。

　　2、實(shí)施作業(yè)成本法應(yīng)遵循成本——效益原則，任何一個(gè)成本系統(tǒng)并不是越準(zhǔn)確就越好，關(guān)鍵還須考慮其成本。作業(yè)成本法增加了大量的作業(yè)分析確認(rèn)、記錄和計(jì)量，增加了成本動(dòng)因的選擇和作業(yè)成本的分配工作，支付成本大增，作業(yè)成本庫(kù)的選擇，可使成本——效益平衡。

　　3、作業(yè)成本法存在一定的主觀性，如在作業(yè)的確認(rèn)、成本動(dòng)因的選擇和同質(zhì)成本庫(kù)的確認(rèn)上，不同的會(huì)計(jì)人員會(huì)有不同的結(jié)果。這種主觀隨意性有時(shí)會(huì)帶來(lái)與實(shí)際較大的偏差。

　　4、作業(yè)成本法是一種新的完全成本制度，拓寬了成本的計(jì)算范圍，產(chǎn)品成本包括以前不能追溯的期間費(fèi)用，計(jì)算出來(lái)的成本指標(biāo)值比按傳統(tǒng)的完全成本法計(jì)算的結(jié)果差異很大，實(shí)施時(shí)應(yīng)注意與現(xiàn)行成本制度的銜接或融合。

　　5、實(shí)施作業(yè)成本法必須取得單位最高層領(lǐng)導(dǎo)和有關(guān)部門領(lǐng)導(dǎo)的認(rèn)可和支持，做好全體員工的培訓(xùn)，提高全員的成本意識(shí)，避免和消除無(wú)效作業(yè)，消除實(shí)施過程中所產(chǎn)生的各種人為因素的阻力，以促進(jìn)降低成本和提高效率，這是作業(yè)成本法的精髓。

　　6、筆者曾考察一家大型汽車修理企業(yè)，其間有一個(gè)輪胎翻修車間，屬勞動(dòng)密集型車間，其他修理車間則屬技術(shù)密集型車間，但其技術(shù)密集程度也不一致，由于傳統(tǒng)間接費(fèi)用采用工時(shí)分配很不合理，使工時(shí)耗用最多的輪胎翻修車間成為虧損車間，挫傷了該車間領(lǐng)導(dǎo)和工人的積極性，改用作業(yè)成本法后，間接費(fèi)用分配合理，輪胎翻修車間成為盈利車間，其余修理車間成本計(jì)算也比較準(zhǔn)確，消除了一些無(wú)效作業(yè)，同時(shí)改進(jìn)了一些企業(yè)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)和決策的合理性，使企業(yè)上下同心，效益倍增。

　　7、實(shí)施作業(yè)成本法，應(yīng)做好會(huì)計(jì)有關(guān)的基礎(chǔ)工作，確保會(huì)計(jì)信息真實(shí)可靠，否則，假賬真算，運(yùn)用成本昂貴的作業(yè)成本法，無(wú)異于勞民傷財(cái)。

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