審計(jì)專(zhuān)業(yè)判斷研究：有關(guān)研究的回顧及在中國(guó)研究的機(jī)遇所在

摘要
本文指出了審計(jì)專(zhuān)業(yè)判斷在審計(jì)工作中的重要性所在，分析了審計(jì)專(zhuān)華判斷研究的目的并對(duì)審計(jì)專(zhuān)業(yè)判斷的研究的種類(lèi)及方法進(jìn)行了一次全面的回顧。在本文中，主要討論下達(dá)幾個(gè)領(lǐng)域的有關(guān)研究問(wèn)題：審計(jì)政策的把握、集體決策的制定、知識(shí)與記憶方式的研究，及審計(jì)環(huán)境因素問(wèn)題。本文還討論了上述領(lǐng)域的問(wèn)題在中國(guó)學(xué)術(shù)研究中的機(jī)遇所在。


關(guān)鍵詞：審計(jì)人員專(zhuān)業(yè)判斷、中國(guó)

摘要
一、引言
在近40年來(lái)的職業(yè)審計(jì)及學(xué)術(shù)審計(jì)的研究文獻(xiàn)中，有很多資料都強(qiáng)調(diào)了審計(jì)專(zhuān)業(yè)判斷在審計(jì)工作中的重要性和普遍性。美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)
(AmericanlnstituteofCerti6edPublicAccountants，l955)指出：“在執(zhí)行審計(jì)工作的過(guò)程中，審計(jì)專(zhuān)業(yè)判斷是一項(xiàng)最為重要的因素”。Mautz(1959)指出：‘‘審計(jì)專(zhuān)業(yè)判斷在審計(jì)工作中扮演著一個(gè)不可缺少的重要角色”。最近，solomon(1995)在一次研究中，在對(duì)近期的法庭意見(jiàn)及美國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則的全面回顧的基礎(chǔ)上得出了結(jié)論，認(rèn)為在當(dāng)代財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的每一個(gè)領(lǐng)域中，審計(jì)專(zhuān)業(yè)判斷都發(fā)揮著極其重要的作用。在實(shí)際工作中，各會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)此種觀點(diǎn)也十分地贊同。
審計(jì)師在進(jìn)行審計(jì)工作時(shí)所需做的專(zhuān)業(yè)判斷大致包括建立審計(jì)重要性指標(biāo)、確定審計(jì)工作的主要目標(biāo)和結(jié)論、評(píng)估審計(jì)項(xiàng)目的內(nèi)在風(fēng)險(xiǎn)、評(píng)價(jià)企業(yè)內(nèi)部控制的力度、判斷企業(yè)內(nèi)部控制制度的可信賴(lài)程度、選擇各類(lèi)適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序、在分析性復(fù)核中確認(rèn)顯著性的波動(dòng)、評(píng)價(jià)審計(jì)測(cè)試的結(jié)果、確定是否需要對(duì)被審計(jì)公司作進(jìn)一步的調(diào)查，以及判斷被審計(jì)公司當(dāng)前的財(cái)務(wù)報(bào)表是否能適當(dāng)公允地反映公司當(dāng)朗的經(jīng)營(yíng)狀況(Bamber，Gillett，Mock和Trotman，1995)。審計(jì)專(zhuān)業(yè)判斷與決策的研究(在本文以下部分將簡(jiǎn)稱(chēng)為“審計(jì)專(zhuān)業(yè)判斷研究”)有以下四項(xiàng)基本目標(biāo)。首先，審計(jì)專(zhuān)業(yè)判斷研究要評(píng)價(jià)審計(jì)專(zhuān)業(yè)判斷的質(zhì)量。在進(jìn)行此項(xiàng)評(píng)價(jià)時(shí)，要調(diào)查審計(jì)師們意見(jiàn)的一致性程度、審計(jì)師們對(duì)于某項(xiàng)客觀情況判斷的準(zhǔn)確性、長(zhǎng)期以來(lái)審計(jì)人員工作的穩(wěn)定性，以及由于運(yùn)用試探性程序(heuristics)(簡(jiǎn)化審計(jì)專(zhuān)業(yè)判斷準(zhǔn)則)而引起的審計(jì)人員專(zhuān)業(yè)判斷出現(xiàn)偏差的程度。對(duì)于上述內(nèi)容的深入的理解為理論研究者和實(shí)際工作者提供關(guān)于審計(jì)工作中何處、何階段亟待改善的信息，以及是否需要制定和咖試補(bǔ)救措施的信息。
其次，審計(jì)專(zhuān)業(yè)判斷研究試圖描述審計(jì)人員如何進(jìn)行審計(jì)專(zhuān)業(yè)判斷以及信息的某些特征對(duì)于審計(jì)人員專(zhuān)業(yè)判斷的影響。此項(xiàng)研究需要解決的問(wèn)題包括：在進(jìn)行專(zhuān)業(yè)判斷時(shí)，審計(jì)人員需運(yùn)用何類(lèi)信息？審計(jì)人員對(duì)何種信息最為信任？審計(jì)人員如何將各種不同的信息加以綜合？何種因素(如審計(jì)證據(jù)的來(lái)源)影響審計(jì)人員對(duì)于所獲取的信息的信賴(lài)程度?到底是對(duì)所運(yùn)用的不同信息的正確選擇還是對(duì)這些信息的處理過(guò)程對(duì)于審計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)判斷的績(jī)效影響更大?影響審計(jì)專(zhuān)業(yè)判斷出現(xiàn)偏差的因素何在？對(duì)于上述問(wèn)題的正確理解將有助于審計(jì)人員指出某些專(zhuān)業(yè)判斷失效的原因。如，當(dāng)審計(jì)人員的意見(jiàn)不盡一致時(shí)，我們可以認(rèn)為是由于不同審計(jì)人員在進(jìn)行決策時(shí)運(yùn)用了不同數(shù)量、不同種類(lèi)的信息的緣故。
再次，審計(jì)專(zhuān)業(yè)判斷研究測(cè)試關(guān)于產(chǎn)生審計(jì)判斷與決策的認(rèn)知過(guò)程的理論。此項(xiàng)研究比較關(guān)注于分析不同的知識(shí)和記憶在審計(jì)專(zhuān)業(yè)判斷中扮演的角色(包括專(zhuān)家與初學(xué)者不同的知識(shí)結(jié)構(gòu)的分析)。涉及的問(wèn)題包括：完成不同的審計(jì)工作需要怎樣的知識(shí)？何時(shí)，如何掌握這些知識(shí)以、及要對(duì)這些知識(shí)掌握到何種程度?將所掌握的知識(shí)運(yùn)用到審計(jì)決策工作中的認(rèn)知過(guò)程是怎樣的？在問(wèn)題的指出、假設(shè)的提出及信息的搜集這幾項(xiàng)工作中，審計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)知識(shí)扮演怎樣的角色？影響審計(jì)人員對(duì)審計(jì)證據(jù)的記憶的因素有哪些？這類(lèi)記憶對(duì)審計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)判斷產(chǎn)生怎樣的影響？(1iLby，1995)專(zhuān)家與初學(xué)者(或經(jīng)驗(yàn)豐富的審計(jì)人員與初出茅廬的審計(jì)人員)對(duì)于知識(shí)的掌握和記憶的方式存在看差異，對(duì)于這一差異的理解有助于從業(yè)者制定培訓(xùn)與決策協(xié)助體系以協(xié)助初入行的審計(jì)人員，使他們的工作更接近于他們經(jīng)驗(yàn)豐富的同行。
最后，對(duì)于上述問(wèn)題的回答也為在審計(jì)專(zhuān)業(yè)判斷工作中所發(fā)現(xiàn)的所有不足之處的補(bǔ)救措施的選用提供了較為深入的分析。因?yàn)橹挥姓嬲�理解了審�?jì)專(zhuān)業(yè)判斷決策的過(guò)程，才有可能去改善它。關(guān)注返饋信息、進(jìn)行團(tuán)體專(zhuān)業(yè)判斷、提供決策協(xié)助、改變提供信息的數(shù)量或形式以及改變問(wèn)題的構(gòu)架方法都是在以往的研究中提及過(guò)的方法，它們有可能改善審計(jì)的決策。
測(cè)驗(yàn)審計(jì)專(zhuān)業(yè)判斷的績(jī)效的最為常見(jiàn)的方法是試驗(yàn)方法。Kerlinger(1973)將之定義為：“這是一種科學(xué)研究的方法，測(cè)試者操縱并控制一個(gè)或多個(gè)自變量，同時(shí)觀察在受控的自變量改變時(shí)，相應(yīng)的因變量變化的情況。因此，在每一試驗(yàn)設(shè)計(jì)中，至少有一個(gè)自變量是受控的。”
在審計(jì)研究中所常用的自變量有：是否存在各式各樣的內(nèi)部控制制度(Ashton，1974；Joyce，1976)；企業(yè)的(完整的或不完整的)應(yīng)收帳款分析表是否存在(Brown和5010mon，1991)；個(gè)體審計(jì)與不同的團(tuán)組審計(jì)的對(duì)比(Trotman和Yetton，l985；Trotman，1985)；對(duì)于主管提出的針對(duì)各項(xiàng)指標(biāo)變動(dòng)的最可能的原因的解釋?zhuān)瑢徲?jì)人員所作的假設(shè)的種類(lèi)(LiLby，l985)；審計(jì)業(yè)務(wù)的復(fù)雜性——非結(jié)構(gòu)性的，半結(jié)構(gòu)性的還是結(jié)構(gòu)性的業(yè)務(wù)(Abd01mohammadi和Wright，l987)；信息的來(lái)源(5imnett和Trotman，l989；Bamber，l983；Hir5t，l994)；信息的數(shù)類(lèi)(Simnett，1996)；對(duì)于可能出現(xiàn)的錯(cuò)誤的不同解釋的種類(lèi)(Heiman，l990)；假設(shè)結(jié)構(gòu)——企業(yè)可望生存還是得破產(chǎn)(Kida，l984)；是否具有決策協(xié)助(Kachelmeier和Messier，1990)；時(shí)間壓力(McDaniel，1990)；審計(jì)業(yè)務(wù)的種類(lèi)以及審計(jì)人員的熟練程度(Bonner，1990)。
對(duì)于上述的自變量的控制往往涉及在被審計(jì)企業(yè)中某項(xiàng)措施的存在與否(如某項(xiàng)內(nèi)部控制制度、信息返饋制度、決策協(xié)助制度、團(tuán)體決策制度等是否存在)，變量的數(shù)量多少(如，提供的信息的數(shù)量、可能的解釋的數(shù)量)。以及涉及的變量的種類(lèi)(如，組織結(jié)構(gòu)的形式、審計(jì)工作的復(fù)雜性——結(jié)構(gòu)性、半結(jié)構(gòu)性及非結(jié)構(gòu)性審計(jì)工作)等多種因素。
與有關(guān)的心理學(xué)測(cè)試相一致，在絕大多數(shù)的審計(jì)專(zhuān)業(yè)判斷的研究中，研究人員對(duì)上述自變量中的一個(gè)或多個(gè)加以控制，而其他變量則保持不變或加以量度，并對(duì)測(cè)試中因變量的變化進(jìn)行分析。在這類(lèi)測(cè)驗(yàn)中常用的因變量包括：對(duì)于企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)的力度的評(píng)估(Ashton，1974)；不同的審計(jì)過(guò)程所需的時(shí)間(Joyce，1976；Mock和Wright，1993；Chang和Monroe，1995)；某一帳戶(hù)余額出現(xiàn)重要誤報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)(Brown和S010mon，1991)；審計(jì)計(jì)劃中測(cè)試計(jì)劃的調(diào)整(Wright，1988)；出現(xiàn)誤報(bào)概率的估測(cè)(Joy‘：和Biddle，1981a，1981b；Heiman，1990；Koonce，l992)；內(nèi)部控制體系的可靠性(Libby和U

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