自創(chuàng)無形資產(chǎn)價值的確認(rèn)及計量模式探微

自創(chuàng)無形資產(chǎn)價值的確認(rèn)及計量模式探微 知識經(jīng)濟(jì)最大的特點是無形資產(chǎn)占企業(yè)總資產(chǎn)的比重顯著增加。而我國傳統(tǒng)會計對資產(chǎn)的確認(rèn)與計量則側(cè)重于有形資產(chǎn)，對無形資產(chǎn)尤其是自創(chuàng)無形資產(chǎn)在確認(rèn)原則、確認(rèn)范圍和計量模式上都存在著諸多不足。對此，筆者提出以下一些建議以供探討。
一、無形資產(chǎn)的確認(rèn)原則、確認(rèn)范圍與計量模式之不足
１．確認(rèn)原則不足。目前我國對無形資產(chǎn)的確認(rèn)原則以２０００年頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則——無形資產(chǎn)》（以下簡稱《無形資產(chǎn)準(zhǔn)則》）為依據(jù)，規(guī)定無形資產(chǎn)必須在滿足以下兩個條件時企業(yè)才能加以確認(rèn)：①該資產(chǎn)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；②該資產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。按照這個原則，自創(chuàng)商譽(yù)成本的不確定性導(dǎo)致會計上對其不予確認(rèn)。由于商譽(yù)是由各種因素（如所處地理位置、品牌知名度、經(jīng)營管理人員能力或售后服務(wù)等）相互影響、相互作用而產(chǎn)生的，沒有哪一筆支出能夠確定是為創(chuàng)造商譽(yù)而支出的，同樣也難以確定哪一筆支出創(chuàng)造了多少商譽(yù)以及這些支出的受益期為多長。因而，在會計實務(wù)中，一般只對企業(yè)外購商譽(yù)即并購商譽(yù)加以確認(rèn)入賬，而對自創(chuàng)商譽(yù)不予確認(rèn)入賬。當(dāng)一個企業(yè)購入另一個企業(yè)時，其購入成本超過被購企業(yè)凈資產(chǎn)的部分就是商譽(yù)的價值。事實上商譽(yù)并非并購時才產(chǎn)生，自創(chuàng)商譽(yù)是一種客觀存在，是企業(yè)的一種獨(dú)有的可能在未來帶來超額收益的經(jīng)濟(jì)資源，是企業(yè)為創(chuàng)造知識產(chǎn)權(quán)而不懈努力形成的。自創(chuàng)商譽(yù)與并購活動沒有必然聯(lián)系，在并購之前就已經(jīng)存在于被并購企業(yè)，只是由于建立在歷史成本計價原則基礎(chǔ)上的傳統(tǒng)會計沒有反映而已。顯然，對外購商譽(yù)計價入賬而對自創(chuàng)商譽(yù)不予以確認(rèn)，有悖于一貫性原則。
２．確認(rèn)范圍過窄。按《無形資產(chǎn)準(zhǔn)則》的規(guī)定，無形資產(chǎn)可分為可辨認(rèn)無形資產(chǎn)和不可辨認(rèn)無形資產(chǎn)�？杀嬲J(rèn)無形資產(chǎn)包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使有權(quán)、特許權(quán)等；不可辨認(rèn)無形資產(chǎn)是指商譽(yù)。國際會計準(zhǔn)則規(guī)定的無形資產(chǎn)包括計算機(jī)軟件、專利、版權(quán)、電影、客戶名單、抵押服務(wù)權(quán)、捕撈許可證、進(jìn)口配額、特許權(quán)、客戶或供應(yīng)商的關(guān)系、客戶的信賴、市場份額和銷售權(quán)等，其范圍明顯較我國大。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，計算機(jī)軟件已經(jīng)成為一項重要的無形資產(chǎn)，互聯(lián)網(wǎng)上的域名、質(zhì)量認(rèn)證體系、綠色食品標(biāo)志等不斷產(chǎn)生，這對我國無形資產(chǎn)過窄的確認(rèn)范圍提出了嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。
３．計量模式的局限。計量是會計系統(tǒng)的核心職能，計量的關(guān)鍵在于計量屬性的選擇。國際會計準(zhǔn)則提出了五種不同的計量屬性：歷史成本、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市場價格、可實現(xiàn)凈值和未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，其中傳統(tǒng)慣例是以歷史成本計量資產(chǎn)。然而，隨著知識經(jīng)濟(jì)時代的到來以及會計信息相關(guān)性要求的提高，以歷史成本原則為基礎(chǔ)的計量模式開始使以知識為代表的無形資產(chǎn)的計量感到力不從心。根據(jù)《無形資產(chǎn)準(zhǔn)則》的規(guī)定，自行開發(fā)并依法申請取得的無形資產(chǎn)，其入賬價值應(yīng)按依法取得時發(fā)生的注冊費(fèi)、律師費(fèi)等費(fèi)用確定；依法申請取得前發(fā)生的研究與開發(fā)費(fèi)用，應(yīng)于發(fā)生時確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。此種計量模式雖簡單易行，但缺乏合理性，不能反映無形資產(chǎn)的真實價值。這樣處理使得企業(yè)自創(chuàng)無形資產(chǎn)成本不能得到全部確認(rèn)，同時也不符合收益和費(fèi)用配比的原則。大多數(shù)無形資產(chǎn)在尚未開發(fā)成功的會計期間里可能不產(chǎn)生任何收益，卻要負(fù)擔(dān)大量的研究與開發(fā)費(fèi)用，而在開發(fā)成功以后，受益的會計期間僅負(fù)擔(dān)少量的申請、注冊費(fèi)用，這顯然很不合理。因而，忽視這類商標(biāo)、品牌、商譽(yù)、人力資源等無形資產(chǎn)的計量顯然是失策的。傳統(tǒng)的會計計量模式以歷史成本原則為基礎(chǔ)，主要是面向過去，而無形資產(chǎn)如專利權(quán)、商譽(yù)、人力資源等主要是面向未來，且存在極大的不確定性。這一切都要求改變現(xiàn)行滯后的會計計量模式，以提高財務(wù)報告的及時性、前瞻性與信息披露的充分性，降低決策風(fēng)險。

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