資本保全模式創(chuàng)新與會(huì)計(jì)范式重構(gòu)

資本保全模式創(chuàng)新與會(huì)計(jì)范式重構(gòu) 摘要：在新資本保全理論中，總資本范圍擴(kuò)大到人力資本和除人力資本以外的其他知識(shí)資本。按內(nèi)容劃分，新資本保全包括資本價(jià)值保全和資本風(fēng)險(xiǎn)保全，其中資本價(jià)值保全又可分為資本交換價(jià)值保全和資本使用價(jià)值保全。資本保全根據(jù)所要保全的資本對(duì)象可分為總資本保全和具體資本保全。將上述兩種分類(lèi)方法相結(jié)合可得到１６種資本保全模式。資本保全的理想模式應(yīng)是１６種資本保全模式并存、以總資本保全（ＳＶ２Ｍ）為主導(dǎo)。同時(shí)，還分析了各類(lèi)資本交換價(jià)值保全模式的價(jià)值計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)。
關(guān)鍵詞：傳統(tǒng)資本保全；會(huì)計(jì)范式；資本價(jià)值保全；資本風(fēng)險(xiǎn)保全；知識(shí)資本保全；人力資本保全
一、傳統(tǒng)資本保全理論的審視和發(fā)展
資本保全的含義是指保持投入資本的完整無(wú)缺，而且認(rèn)為只有超出投入資本以上的部分才能確認(rèn)為收益。資本保全理論是由經(jīng)濟(jì)學(xué)家提出來(lái)的，而后由會(huì)計(jì)學(xué)家運(yùn)用到會(huì)計(jì)領(lǐng)域。最初的資本保全理論沒(méi)有考慮到物價(jià)變動(dòng)因素，后來(lái)隨著物價(jià)變動(dòng)的加劇，有了新的發(fā)展，形成了現(xiàn)在的兩大派別：財(cái)務(wù)資本保全觀念和實(shí)體資本保全觀念。資本保全理論是計(jì)算成本、計(jì)量收益和衡量資本保值增值的重要依據(jù)，也是物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)的理論基礎(chǔ)，支持著現(xiàn)代會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，構(gòu)成了現(xiàn)代會(huì)計(jì)范式的“基石”。面對(duì)撲面而來(lái)的知識(shí)經(jīng)濟(jì)浪潮，我們必須重新審視、發(fā)展傳統(tǒng)資本保全理論，重構(gòu)新會(huì)計(jì)范式。
（一）傳統(tǒng)資本保全理論保全的資本價(jià)值范圍僅限于會(huì)計(jì)學(xué)中確認(rèn)、計(jì)量的資本，忽視了對(duì)未確認(rèn)、計(jì)量資本的價(jià)值保全
知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，企業(yè)最重要的資本將是知識(shí)資本。所謂知識(shí)資本，是指本身不具有獨(dú)立實(shí)體形態(tài)，依附于一定載體而存在，在一定時(shí)期內(nèi)能為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的一切經(jīng)濟(jì)資源的價(jià)值化觀念范疇，它借助于知識(shí)資產(chǎn)（或資源）這種形式表現(xiàn)出來(lái)，一般地，企業(yè)的知識(shí)資本可以分為四種類(lèi)型①，即人力資本、智力資本、市場(chǎng)資本和組織管理資本。知識(shí)資本對(duì)于企業(yè)生存、發(fā)展具有重要作用。知識(shí)資本的合理營(yíng)運(yùn)能使企業(yè)總資本的潛能充分釋放與發(fā)揮，并彌補(bǔ)因技術(shù)設(shè)備更新而形成的生產(chǎn)力發(fā)展周期縮短的影響，達(dá)到資本營(yíng)運(yùn)系統(tǒng)中人——物關(guān)系的高度協(xié)調(diào)，使企業(yè)資源有效配置并有機(jī)整合，為企業(yè)發(fā)展注入持久的巨大推動(dòng)力。資本的本質(zhì)要求其內(nèi)在地得到保全，它是資本增值的基礎(chǔ)。知識(shí)資本也不例外，但受傳統(tǒng)觀念的影響，知識(shí)資本保全尚處于“灰箱”狀態(tài)，知識(shí)資本保全的必要性主要表現(xiàn)在：
（１）從現(xiàn)行會(huì)計(jì)模式來(lái)看，知識(shí)資本目前還未完全予以確認(rèn)。因?yàn)榘船F(xiàn)行會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，企業(yè)知識(shí)資源投資（知識(shí)資本）越多，其資產(chǎn)和收益減少就越快（短期內(nèi)），不符合傳統(tǒng)資本保全觀念的要求，這助長(zhǎng)了企業(yè)的短期化行為，抑制了企業(yè)在這方面的投入，導(dǎo)致企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展缺乏后勁。另外，商譽(yù)的價(jià)值依現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度的規(guī)定只有在企業(yè)轉(zhuǎn)讓時(shí)才能確認(rèn)。有些企業(yè)由于技術(shù)先進(jìn)或地理位置優(yōu)越，商譽(yù)（知識(shí)資本）價(jià)值巨大，但由于企業(yè)未被轉(zhuǎn)讓或兼并，這部分價(jià)值不能得到應(yīng)有的確認(rèn)。顯然，傳統(tǒng)資本保全不能確切反映企業(yè)資本保全狀況。
（２）現(xiàn)代企業(yè)資本營(yíng)運(yùn)具有更大的不確定性，因?yàn)槊媾R的社會(huì)是動(dòng)態(tài)的競(jìng)爭(zhēng)的社會(huì)，而競(jìng)爭(zhēng)的實(shí)質(zhì)在于爭(zhēng)奪知識(shí)資本。由于知識(shí)資本具有部分可共享性和極強(qiáng)的時(shí)效性，如果不予以保全，會(huì)導(dǎo)致企業(yè)在競(jìng)爭(zhēng)中喪失優(yōu)勢(shì)，并危及到企業(yè)的生存。事實(shí)上，任何企業(yè)的衰落都是從知識(shí)資本不能保全開(kāi)始的。這些因素決定了知識(shí)資本保全的必要性。
知識(shí)資本保全的關(guān)鍵是人力資本保全。人力資本是企業(yè)發(fā)展的根本，也是企業(yè)知識(shí)資本的主要載體和表現(xiàn)形式。人既是知識(shí)的創(chuàng)造主體，又是知識(shí)經(jīng)濟(jì)化的中介，更是知識(shí)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的無(wú)窮動(dòng)力。盡管人力資本是企業(yè)的首要資本，但目前人力資本價(jià)值確認(rèn)和計(jì)量困難重重，人力資源會(huì)計(jì)實(shí)施乏力，某些企業(yè)人力資本利用效率不高，人力資本閑置浪費(fèi)和外流現(xiàn)象嚴(yán)重，更談不上人力資本的保全。如果人力資本不能保全，知識(shí)資本保全就會(huì)受到嚴(yán)重威脅。因而人力資本保全是現(xiàn)階段我國(guó)企業(yè)不容回避的現(xiàn)實(shí)問(wèn)題。如何對(duì)人力資本進(jìn)行確認(rèn)計(jì)量和報(bào)告以推行人力資源會(huì)計(jì)，并在激勵(lì)和約束機(jī)制下構(gòu)建人力資本經(jīng)營(yíng)系統(tǒng)，使人力資本得以保全顯得相當(dāng)重要。
（二）傳統(tǒng)資本保全理論僅從價(jià)值形態(tài)上考慮資本保全，沒(méi)有考慮資本風(fēng)險(xiǎn)保全
現(xiàn)代企業(yè)資本營(yíng)運(yùn)既關(guān)心資本收益率，也重視資本面臨的風(fēng)險(xiǎn)，最終要在資本收益率和風(fēng)險(xiǎn)程度之間達(dá)到某種程度的均衡。即使資本從價(jià)值形態(tài)上得到了保全，但如果期末資本的風(fēng)險(xiǎn)高于期初，顯然此時(shí)不能視為完整意義上的資本保全。
在現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)條件下，由于宏觀和微觀環(huán)境的不斷變遷，企業(yè)資本營(yíng)運(yùn)的風(fēng)險(xiǎn)逐漸加大，主要體現(xiàn)在三個(gè)方面：（１）信息傳播、處理和反饋速度大大增加；（２）知識(shí)積累和更新速度加快，產(chǎn)品生命周期在縮短；（３）貨幣電子化和衍生金融工具出現(xiàn)加劇了交易風(fēng)險(xiǎn)。
從整體上看，資本營(yíng)運(yùn)的風(fēng)險(xiǎn)包括總風(fēng)險(xiǎn)和具體風(fēng)險(xiǎn)兩層含義。資本總風(fēng)險(xiǎn)是指總資本在經(jīng)營(yíng)全過(guò)程的風(fēng)險(xiǎn)，包括期初總風(fēng)險(xiǎn)、經(jīng)營(yíng)過(guò)程總風(fēng)險(xiǎn)和期末總風(fēng)險(xiǎn)。資本具體風(fēng)險(xiǎn)是指根據(jù)某一標(biāo)準(zhǔn)對(duì)總資本風(fēng)險(xiǎn)的再分類(lèi)。從縱向資本運(yùn)動(dòng)環(huán)節(jié)看有籌資風(fēng)險(xiǎn)、投資風(fēng)險(xiǎn)、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、耗資風(fēng)險(xiǎn)、收益分配風(fēng)險(xiǎn)等；從橫向資本結(jié)構(gòu)看，有知識(shí)資本風(fēng)險(xiǎn)和非知識(shí)資本風(fēng)險(xiǎn)；從構(gòu)成內(nèi)容上看，有匯率風(fēng)險(xiǎn)、利率風(fēng)險(xiǎn)、政策風(fēng)險(xiǎn)和自然風(fēng)險(xiǎn)等。這些具體風(fēng)險(xiǎn)同樣可按時(shí)間順序再劃分為期初風(fēng)險(xiǎn)、營(yíng)運(yùn)中風(fēng)險(xiǎn)和期末風(fēng)險(xiǎn)。
可見(jiàn)，現(xiàn)代企業(yè)是在風(fēng)險(xiǎn)“網(wǎng)絡(luò)”中生存的，這使企業(yè)的資本營(yíng)運(yùn)面臨著極大的不確定性。因而，資本總風(fēng)險(xiǎn)保全很有必要。資本總風(fēng)險(xiǎn)保全就是要求期末資本總風(fēng)險(xiǎn)與期初資本總風(fēng)險(xiǎn)程度基本相等。此外，某些資本的具體風(fēng)險(xiǎn)保全（如知識(shí)資本風(fēng)險(xiǎn)保全和從屬于它的人力資本風(fēng)險(xiǎn)保全）也應(yīng)予考慮。為達(dá)到資本風(fēng)險(xiǎn)保全目標(biāo)，應(yīng)構(gòu)建資本風(fēng)險(xiǎn)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告系統(tǒng)，以對(duì)資本風(fēng)險(xiǎn)信息進(jìn)行搜集、加工和處理。同時(shí)，還應(yīng)建立資本風(fēng)險(xiǎn)控制、防范和化解系統(tǒng)，對(duì)資本風(fēng)險(xiǎn)采取回避、降低、轉(zhuǎn)嫁、消除等措施，以抵御資本風(fēng)險(xiǎn)。
（三）傳統(tǒng)實(shí)體資本保全生產(chǎn)能力內(nèi)涵狹窄
實(shí)體資本保全中的實(shí)際生產(chǎn)能力是什么及如何衡量才算是保全呢？根據(jù)英國(guó)特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)通貨膨脹會(huì)計(jì)委員會(huì)報(bào)告所指出的，實(shí)際生產(chǎn)能力可以有三種涵義：１．企業(yè)擁有的實(shí)物資產(chǎn)。即企業(yè)要能夠重置其已消耗或用盡的原資產(chǎn)（未考慮技術(shù)進(jìn)步的影響）；２．在下一年度可以生產(chǎn)出與本年同等實(shí)物數(shù)量的物品和服務(wù)的能力；３．在下一年度可以生產(chǎn)出與本年同等價(jià)值量的物品和服務(wù)能力。在后兩種涵義中，都可以包括由于技術(shù)革新和產(chǎn)品改進(jìn)因素的影響。但我們認(rèn)為，由于現(xiàn)代科技在飛速發(fā)展，產(chǎn)品壽命周期在縮短，僅僅保持生產(chǎn)能力已顯得過(guò)時(shí)，不能適應(yīng)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的需要，而保持配置、整合利用資源能力（市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)能力）才是至關(guān)重要的。
（四）傳統(tǒng)資本保全理論有刻意要求企業(yè)在資本營(yíng)運(yùn)中隨時(shí)遵循的傾向，偏重于靜態(tài)意義上的消極資本保全
我們認(rèn)為，資本保全應(yīng)是一種動(dòng)態(tài)的積極的概念。資本價(jià)值保全和風(fēng)險(xiǎn)保全可以在短期內(nèi)受到某種程度的侵害，只要“退一步為的是進(jìn)三步”，長(zhǎng)期過(guò)程中能夠保全資本，也是符合資本保全的初衷的。當(dāng)然，如果長(zhǎng)期不遵守資本保全的要求，勢(shì)必危及到企業(yè)的生存能力，則是不可取的。其次，傳統(tǒng)資本保全涉及期初期末的時(shí)間間隔通常為一年，僅僅是基于計(jì)量上的便利而設(shè)定的。實(shí)際上，這一間隔期限長(zhǎng)短可視具體情況靈活調(diào)整確定。最后，資本保全是為資本保值增值服務(wù)的，它雖然是一個(gè)最低程度保全資本的命題，但根本目的在于維持資本的現(xiàn)實(shí)或潛在價(jià)值的增值能力并盡可能降低資本營(yíng)運(yùn)風(fēng)險(xiǎn)。
二、新資本保全理論框架
結(jié)合上述分析，我們認(rèn)為，在知識(shí)經(jīng)濟(jì)條件下新資本保全理論基本框架可初步設(shè)計(jì)如下：
（一）按內(nèi)容劃分應(yīng)包括資本價(jià)值保全（ＣａｐｉｔａｌＶａｌｕｅＭａｉｎｔｅｎａｎｃｅ，ＶＭ）模式和資本風(fēng)險(xiǎn)保全（ＣａｐｉｔａｌＲｉｓｋＭａｉｎｔｅｎａｎｃｅ?ＲＭ）模式，其中資本價(jià)值保全（ＶＭ）又可分為資本交換價(jià)值保全（Ｖ１Ｍ）和資本使用價(jià)值保全（Ｖ２Ｍ）。資本交換價(jià)值保全即新財(cái)務(wù)資本保全，是指資本價(jià)值形態(tài)財(cái)務(wù)金額的保全；資本使用價(jià)值保全即新實(shí)體資本保全，是指資本發(fā)揮作用能力的保全，也就是配置、利用資源能力（市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)能力）的保全。
（二）資本保全根據(jù)所要保全的資本對(duì)象分類(lèi)包含總資本保全和具體資本保全（如時(shí)間資本保全、知識(shí)資本保全以及作為知識(shí)資本構(gòu)成核心的人力資本保全）。將上述兩種分類(lèi)方法相結(jié)合，我們可得到１６種資本保全模式，如表１：
表１中ＩＶ１Ｍ表示知識(shí)資本交換價(jià)值保全，ＰＲＭ表示人力資本風(fēng)險(xiǎn)保全，其余模式含義類(lèi)推。顯然，人力資本保全（ＰＭ）是知識(shí)資本保全（ＩＭ）的前提，而知識(shí)資本保全（ＩＭ）又是總資本保全（ＳＭ）的前提。如果用式“Ａ∈Ｂ”表示“Ａ是Ｂ的前提或Ｂ包含Ａ”，這種資本保全關(guān)系可表示為：
“ＰＭ∈ＩＭ∈ＳＭ”①
同樣，據(jù)表１可得到資本保全模式另外四組關(guān)系式：
“ＰＶＭ∈ＩＶＭ∈ＳＶＭ”②
“ＰＶ１Ｍ∈ＩＶ１Ｍ∈ＳＶ１Ｍ”③
“ＰＶ２Ｍ∈ＩＶ２Ｍ∈ＳＶ２Ｍ”④
“ＰＲＭ∈ＩＲＭ∈ＳＲＭ”⑤
②式表示“人力資本價(jià)值保全是知識(shí)資本價(jià)值保全的前提，而知識(shí)資本價(jià)值保全又是總資本價(jià)值保全的前提”。③、④、⑤式的含義類(lèi)似。理論上應(yīng)以總資本使用價(jià)值保全（ＳＶ２Ｍ）為主導(dǎo)資本保全模式，但目前主要采用的是不完全的資本交換價(jià)值保全模式ＳＶ１Ｍ。這是由于確定資源配置、利用能力非常復(fù)雜，且受主觀因素影響較大，結(jié)果可能是較大的有用性彌補(bǔ)不了較強(qiáng)的主觀性及較高的成本。從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，資本保全的理想模式應(yīng)該是在以ＳＶ２Ｍ為主導(dǎo)的資本保全模式下，堅(jiān)持表１中的各種資本保全模式的并存。如何選擇合理的路徑遷移（即花費(fèi)最短的時(shí)間和最小的成本），達(dá)到這一理想模式，是當(dāng)前會(huì)計(jì)界面臨的重大課題。當(dāng)然，還可以對(duì)資本風(fēng)險(xiǎn)保全進(jìn)行分類(lèi)，從而再對(duì)資本保全模式進(jìn)行細(xì)分。為方便起見(jiàn)，本文僅就表１的分類(lèi)進(jìn)行討論。
（三）各類(lèi)資本交換價(jià)值保全的要求體現(xiàn)如下：
１．總資本的交換價(jià)值保全的要求。假定考慮時(shí)間資本時(shí)在無(wú)通貨膨脹且無(wú)風(fēng)險(xiǎn)變動(dòng)條件下的新社會(huì)平均利潤(rùn)率為ｒ１，通貨膨脹率為ｒ２，期初總資本Ｓ０相應(yīng)等級(jí)風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬率為ｒ３１，則只有期末總資本達(dá)到Ｓ０（１＋ｒ１＋ｒ２＋ｒ３１）時(shí)才能算是知識(shí)資本的交換價(jià)值保全。
２．知識(shí)資本的交換價(jià)值保全的要求。設(shè)期初知識(shí)資本Ｉ０相應(yīng)等級(jí)風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬率為ｒ３２，則只有期末知識(shí)資本達(dá)到Ｉ０（１＋ｒ１＋ｒ２＋ｒ３２）時(shí)才能算是知識(shí)資本的交換價(jià)值保全。
３．人力資本的交換價(jià)值保全的要求。設(shè)期初總資本Ｐ０相應(yīng)等級(jí)風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬率為ｒ３３，則只有人力資本達(dá)到Ｐ０（１＋ｒ１＋ｒ２＋ｒ３３）時(shí)才能算是人力資本的交換價(jià)值保全。
ｒ１＋ｒ２相當(dāng)于名義無(wú)風(fēng)險(xiǎn)利率，ｒ１＋ｒ２＋ｒ３１、ｒ１＋ｒ２＋ｒ３２和ｒ１＋ｒ２＋ｒ３３則相當(dāng)于對(duì)應(yīng)資本的名義風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬率，可見(jiàn)，新資本交換價(jià)值保全考慮了風(fēng)險(xiǎn)價(jià)值的保全。目前過(guò)渡階段的資本保全模式可暫不考慮風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬率的影響，即�。颍常保剑颍常玻剑颍常常剑�。傳統(tǒng)資本價(jià)值保全依據(jù)物價(jià)變動(dòng)情況分為面值貨幣單位資本價(jià)值保全和一般購(gòu)買(mǎi)力貨幣單位資本價(jià)值保全。在物價(jià)不變時(shí)采用面值貨幣單位資本價(jià)值保全，意味著ｒ１＝ｒ２＝ｒ３１＝ｒ３２＝ｒ３３＝０，而在物價(jià)劇烈變動(dòng)時(shí)采用一般購(gòu)買(mǎi)力貨幣單位資本價(jià)值保全意味著ｒ１＝ｒ３１＝ｒ３２＝ｒ３３＝０。傳統(tǒng)面值貨幣單位資本價(jià)值保全和一般購(gòu)買(mǎi)力貨幣單位資本價(jià)值保全都沒(méi)有考慮社會(huì)平均利潤(rùn)率和風(fēng)險(xiǎn)變動(dòng)因素的影響，顯然是不完整的。
三、新會(huì)計(jì)范式的重構(gòu)思路
所謂會(huì)計(jì)范式，指的是在會(huì)計(jì)學(xué)科內(nèi)，為一群會(huì)計(jì)研究人員所共同接受，并作為交流工具的一套概念體系和分析方法，它包括會(huì)計(jì)信念、會(huì)計(jì)問(wèn)題、會(huì)計(jì)研究方法、會(huì)計(jì)理論等要素。會(huì)計(jì)信念是指研究者自己認(rèn)為正確而堅(jiān)信不疑的觀念；會(huì)計(jì)問(wèn)題是指會(huì)計(jì)領(lǐng)域內(nèi)需要解決的矛盾或疑難問(wèn)題；會(huì)計(jì)研究方法是會(huì)計(jì)研究者在一定信念支配下運(yùn)用特定研究方法，研究他們感興趣的問(wèn)題所取得的成果。會(huì)計(jì)范式的形成標(biāo)志就是齊備了這４個(gè)要素。會(huì)計(jì)理論是會(huì)計(jì)范式的主要內(nèi)容，是會(huì)計(jì)研究意欲達(dá)到的結(jié)果。因此，會(huì)計(jì)理論在會(huì)計(jì)范式中的地位非常重要，它是會(huì)計(jì)范式構(gòu)成的核心。本文的會(huì)計(jì)范式重構(gòu)主要是指會(huì)計(jì)理論重構(gòu)，且會(huì)計(jì)理論僅限于會(huì)計(jì)確認(rèn)、會(huì)計(jì)計(jì)量、會(huì)計(jì)報(bào)告等全過(guò)程的理論。
前文所述資本保全模式使傳統(tǒng)資本保全模式的“重心”產(chǎn)生位移，從外圍的總資本價(jià)值保全模式轉(zhuǎn)向核心層次的人力資本價(jià)值保全和人力資本風(fēng)險(xiǎn)保全。相應(yīng)地，建立起以新資本保全模式為基礎(chǔ)的新會(huì)計(jì)范式顯得必要。這不僅是會(huì)計(jì)學(xué)的歷史性選擇，也是來(lái)自實(shí)踐的呼喚。盡管這是一項(xiàng)復(fù)雜而艱巨的系統(tǒng)工程，任重而道遠(yuǎn)，但同時(shí)也是會(huì)計(jì)的大好發(fā)展機(jī)遇。我們認(rèn)為，新會(huì)計(jì)范式既要以傳統(tǒng)會(huì)計(jì)范式為基礎(chǔ)，又要進(jìn)行一定的創(chuàng)新。同時(shí)，新會(huì)計(jì)范式不但要在理論上邏輯嚴(yán)密，而且要在實(shí)務(wù)中具有可操作性。目前，建立以新資本保全模式為基礎(chǔ)的新會(huì)計(jì)范式可以有以下兩種思路。
（一）第一種思路
１．在會(huì)計(jì)運(yùn)行系統(tǒng)的起點(diǎn)，即會(huì)計(jì)確認(rèn)的環(huán)節(jié)，將知識(shí)經(jīng)濟(jì)形態(tài)中對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展起主導(dǎo)作用的要素積極、有序、穩(wěn)妥地加以確認(rèn)，如把對(duì)企業(yè)收益形成起決定性作用的人力資源、除人力資源外的其他知識(shí)資源和時(shí)間資源等納入會(huì)計(jì)系統(tǒng)進(jìn)行確認(rèn)。在擴(kuò)大確認(rèn)范圍的同時(shí)，力求信息的可靠性。
２．在會(huì)計(jì)計(jì)量環(huán)節(jié)，可采用貨幣和非貨幣兩類(lèi)計(jì)量屬性作為知識(shí)經(jīng)濟(jì)形態(tài)中會(huì)計(jì)計(jì)量的主要工具。因?yàn)槎嘣�化的社�?huì)由五彩繽紛的事物組成，強(qiáng)調(diào)獨(dú)一無(wú)二的計(jì)量手段，只能使會(huì)計(jì)陷入困境。非貨幣計(jì)量屬性包括實(shí)物計(jì)量屬性和混合計(jì)量屬性?xún)纱箢?lèi)。貨幣計(jì)量屬性方面不再?gòu)?qiáng)調(diào)歷史成本是唯一計(jì)量屬性。除歷史成本外，現(xiàn)行成本、市場(chǎng)價(jià)格、可變現(xiàn)凈值、公允價(jià)值都可以用來(lái)計(jì)量。選擇上述計(jì)量屬性時(shí)既要符合相關(guān)性，又要兼顧可靠性。但從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，公允價(jià)值計(jì)量屬性具有廣闊的應(yīng)用空間，將逐步占據(jù)主導(dǎo)地位。
３．在財(cái)務(wù)報(bào)告中增加會(huì)計(jì)信息尤其是資本保全信息含量，以全面、客觀、公正地反映企業(yè)資本保值增值狀況和經(jīng)營(yíng)成果，引導(dǎo)資源的合理流動(dòng)，更好地維護(hù)企業(yè)所有者、管理當(dāng)局、債權(quán)人及相關(guān)群體的利益。資本保全信息披露體系結(jié)構(gòu)如下：（１）資本保全信息披露的方式：表外披露和表內(nèi)披露。表外披露主要是在財(cái)務(wù)報(bào)表附注部分揭示，表內(nèi)披露主要是指編制通用格式資本保全狀況表單獨(dú)揭示資本保全信息。（２）資本保全信息披露的方法：文字?jǐn)⑹龇�、表格法、圖形法等。（３）資本保全信息披露的類(lèi)型：財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息、價(jià)值信息與風(fēng)險(xiǎn)信息、絕對(duì)數(shù)信息與相對(duì)數(shù)信息、精確性信息與模糊性信息、歷史性信息與前瞻性信息、總括信息與分部信息等。（４）資本保全信息披露的期限：定期披露和不定期披露（為增強(qiáng)時(shí)效性，可通過(guò)適時(shí)報(bào)告系統(tǒng)及時(shí)披露）。（５）建立全面、相關(guān)、簡(jiǎn)便的資本保全績(jī)效評(píng)價(jià)體系：價(jià)值指標(biāo)與風(fēng)險(xiǎn)指標(biāo)、技術(shù)指標(biāo)與經(jīng)濟(jì)指標(biāo)、總體指標(biāo)與具體指標(biāo)等。（６）上述資本保全信息披露應(yīng)便于審查驗(yàn)證，而且審查驗(yàn)證任務(wù)的承擔(dān)者也要有足夠的獨(dú)立性，以便保證經(jīng)濟(jì)信息的客觀性和可靠性。
（二）第二種思路
受美國(guó)學(xué)者Ｍ．Ｈ．Ｗａｌｌｍａｎ的彩色模式的啟發(fā)，我們認(rèn)為也可采用以會(huì)計(jì)計(jì)量為核心的彩色模式分層次、分門(mén)別類(lèi)地披露會(huì)計(jì)信息（包括資本保全信息）。因?yàn)楝F(xiàn)行的財(cái)務(wù)報(bào)告是一種非黑即白的模式，即只限于確認(rèn)會(huì)計(jì)報(bào)表中的事項(xiàng)，而對(duì)其他事項(xiàng)不予確認(rèn)。而我們所不能確認(rèn)的事項(xiàng)往往又是許多新型公司增長(zhǎng)最快和最重要的部分。例如，近幾年來(lái)信息服務(wù)業(yè)發(fā)展迅速，但是這些公司最重要的資本如人力資本在資產(chǎn)負(fù)債表中卻毫無(wú)蹤跡。針對(duì)這種模式的弊端，Ｗａｌｌｍａｎ發(fā)表了“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的未來(lái)：彩色報(bào)告方法”（１９９６）等系列文章②，提出一個(gè)彩色模式。所謂彩色模式是將財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)容分為５個(gè)不同的層次，第一層次，符合可定義性、相關(guān)性、可靠性和可計(jì)量性的傳統(tǒng)會(huì)計(jì)報(bào)告內(nèi)容；第二層次，報(bào)告那些只符合可定義性、相關(guān)性和可計(jì)量性的事項(xiàng)（例如自創(chuàng)商譽(yù)）；第三層次，報(bào)告那些只符合相關(guān)性、可計(jì)量性的事項(xiàng)（如顧客滿(mǎn)意程度等）；第四層次，報(bào)告那些只符合相關(guān)性、可靠性和可計(jì)量性的事項(xiàng)（如風(fēng)險(xiǎn)等）；第五層次，報(bào)告那些只符合相關(guān)性的事項(xiàng)（如部分知識(shí)資本等）。依據(jù)彩色模式可以較全面地報(bào)告與企業(yè)相關(guān)的各類(lèi)信息。同時(shí)，對(duì)各層次報(bào)告體系可相應(yīng)披露資本保全信息，以更好地適應(yīng)企業(yè)資本保值增值的需要。資本保全信息披露的方式、方法、類(lèi)型和期限等可參考第一種思路確定，不再贅述。企業(yè)根據(jù)彩色模式編制財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)也可依據(jù)自身情況選擇編制其中幾個(gè)層次的報(bào)告，不一定要全部編制這５種報(bào)告，以體現(xiàn)一定的靈活性并增強(qiáng)適應(yīng)性。
彩色模式的會(huì)計(jì)報(bào)告擴(kuò)大了會(huì)計(jì)信息含量，可以為用戶(hù)提供全面的綜合的多層次會(huì)計(jì)信息。彩色模式改變了目前對(duì)會(huì)計(jì)計(jì)量的過(guò)度依賴(lài)，著重強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性和有用性，有利于用戶(hù)作出決策。
比較而言，第一種思路受傳統(tǒng)會(huì)計(jì)范式影響較大，繼承色彩很濃，是比較適宜的一種循序漸進(jìn)的思路。第二種思路比較激進(jìn)，根本上改變了傳統(tǒng)會(huì)計(jì)范式。彩色模式工作量大、操作復(fù)雜，但更能充分披露有關(guān)信息，只是推行起來(lái)有一定的難度，或許在未來(lái)更具生命力。
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注釋?zhuān)?
①ＡｎｎｉｅＢｒｏｏｋｉｎｇ．ＩｎｔｅｌｌｅｃｔｕａｌＣａｐｉｔａｌ?ＴｈｏｍａｓｏｎＰｕｂＥｄｕｃａｔｉｏｎＧｒｏｕｐ?１９９６．
②詳見(jiàn)美ＳＥＣ委員Ｍ．Ｈ．Ｗａｌｌｍａｎ在《ＡｃｃｏｕｎｔｉｎｇＨｏｒｉｚｏｎ》１９９５年９月、１９９６年６月、１９９６年１２月和１９９７年６月連續(xù)發(fā)表的總標(biāo)題為《在發(fā)展的世界中會(huì)計(jì)與信息披露的未來(lái)：需要富有引人注目的新變化》系列論文。
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