探析固定資產(chǎn)減值準備與累計折舊的關(guān)系

摘要：固定資產(chǎn)減值準備與累計折舊是固定資產(chǎn)核算的重要組成部分，同時反映了固定資產(chǎn)使用過程中所發(fā)生的損耗。就兩者性質(zhì)、核算、計提、納稅、賬務(wù)處理等方面進行了闡述。?

關(guān)鍵詞：固定資產(chǎn)減值準備；累計折舊；區(qū)別 ?

　　1 固定資產(chǎn)減值準備和累計折舊的涵義?
　　
　　1.1 固定資產(chǎn)減值準備的涵義?
　　固定資產(chǎn)減值準備反映的是固定資產(chǎn)凈值的減值情況，它是固定資產(chǎn)的賬面凈值（固定資產(chǎn)原值－累計折舊，與賬面價值不同）與企業(yè)期末合理預(yù)計的固定資產(chǎn)可收回凈值（可收回金額或減值后的固定資產(chǎn)凈值）的差額。?
　　1.2 累計折舊的涵義?
　　我們知道，累計折舊是用來反映固定資產(chǎn)價值轉(zhuǎn)移情況的科目。由于導(dǎo)致固定資產(chǎn)價值轉(zhuǎn)移的原因包括有報損耗和無形損耗，所以在預(yù)計折舊年限、凈殘值和選擇折舊方法時既要考慮有形損耗，也要考慮無形損耗。期末累計折舊科目反映的是企業(yè)估計的固定資產(chǎn)已轉(zhuǎn)移價值的金額。將累計折舊作為固?定資產(chǎn)原值的備抵項，可以反映出固定資產(chǎn)的賬面凈值。?
　　
　　2 固定資產(chǎn)減值準備與累計折舊的關(guān)系?
　　
　　2.1 性質(zhì)及目的不同 ?
　　計提折舊是對固定資產(chǎn)價值的分攤，并不表示固定資產(chǎn)價值的實際減少。盡管折舊特別是加速折舊，在一定程度上起到反映諸如技術(shù)進步等因素帶來的資產(chǎn)貶值的作用，但這并非折舊的主要作用，折舊也不能及時反映與調(diào)整可收回金額與賬面價值的偏差。而固定資產(chǎn)減值準備正是在對固定資產(chǎn)計提折舊的基礎(chǔ)上，以一種更靈活、更及時的方式，確保固定資產(chǎn)現(xiàn)時價值計量信息的有用性和相關(guān)性。因此，也有人認為，計提減值準備是對歷史成本的修正，反映了固定資產(chǎn)當(dāng)前的價值，是一種資產(chǎn)計價的手段。 ?
　　2.2 核算范圍不同?
　　《企業(yè)會計準則———固定資產(chǎn)》規(guī)定，除已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和按規(guī)定單獨估價作為固定資產(chǎn)入賬的土地外，企業(yè)應(yīng)對所有固定資產(chǎn)計提折舊。而對計提固定資產(chǎn)減值準備的規(guī)定是：企業(yè)應(yīng)于期末對固定資產(chǎn)進行檢查，如發(fā)現(xiàn)存在下列情況，應(yīng)當(dāng)計算固定資產(chǎn)的可收回金額，以確定資產(chǎn)是否已經(jīng)發(fā)生減值：（1）固定資產(chǎn)市價大幅度下跌，其跌幅大大高于因時間推移或正常使用而預(yù)計的下跌，并且預(yù)計在近期內(nèi)不可能恢復(fù)；（2）企業(yè)所處經(jīng)營環(huán)境，如技術(shù)、市場、經(jīng)濟或法律環(huán)境，或者產(chǎn)品營銷市場在當(dāng)期發(fā)生或在近期發(fā)生重大變化，并對企業(yè)產(chǎn)生負面影響；（3）同期市場利率等大幅度提高，進而很可能影響企業(yè)計算固定資產(chǎn)可收回金額的折現(xiàn)率，并導(dǎo)致固定資產(chǎn)可收回金額大幅度降低；（4）固定資產(chǎn)陳舊過時或發(fā)生實體損壞等；（5）固定資產(chǎn)預(yù)計使用方式發(fā)生重大不利變化，如企業(yè)計劃終止或重組該資產(chǎn)所屬的經(jīng)營業(yè)務(wù)、提前處置資產(chǎn)等情形，從而對企業(yè)產(chǎn)生負面影響；（6）其他有可能表明資產(chǎn)已發(fā)生減值的情況。 ?
　　《企業(yè)會計制度》規(guī)定；“企業(yè)應(yīng)全額計提固定資產(chǎn)減值準備的情形有：（1）長期閑置不用，在可預(yù)見的未來不會再使用，且已無轉(zhuǎn)讓價值的固定資產(chǎn)；（2）由于技術(shù)進步等原因，已不可使用的固定資產(chǎn)；（3）雖然固定資產(chǎn)尚可使用，但使用后產(chǎn)生大量不合格品的固定資產(chǎn)；（4）已遭毀損，以至于不再具有使用價值和轉(zhuǎn)讓價值的固定資產(chǎn)；（5）其他實質(zhì)上已經(jīng)不能再給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的固定資產(chǎn)�！� ?
　　由此可見，計提折舊的固定資產(chǎn)范圍比計提減值準備的固定資產(chǎn)范圍要大得多。 ?
　　2.3 核算時間不同 ?
　　固定資產(chǎn)折舊的計提是按月進行的，并根據(jù)用途分別計入相關(guān)的成本或當(dāng)期費用，屬于因正常時間推移在不同會計期間的成本或費用，具有系統(tǒng)性和關(guān)聯(lián)性。而固定資產(chǎn)減值準備的核算通常是在年末或指定的核算期末根據(jù)實際情況來進行，在并無論據(jù)表明減值已發(fā)生的情況下，一般不作賬務(wù)處理。因此，不同會計期間的減值損失與時間推移或正常使用之間不存在必然的聯(lián)系。 ?
　　2.4 計提方法不同 ?
　　企業(yè)根據(jù)固定資產(chǎn)所含經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式來選擇折舊方法，可以采用年限平均法、工作量法、年數(shù)總和法、雙倍余額遞減法等。除固定資產(chǎn)包含的經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式有重大改變，可相應(yīng)改變固定資產(chǎn)折舊方法外，一般折舊方法一經(jīng)選定，不得隨意調(diào)整。而固定資產(chǎn)減值準備的計提，沒有像折舊那樣有多種可供選擇的方法，它主要是用于期末通過對固定資產(chǎn)可收回金額與其賬面價值的估價、分析比較、判斷來進行計提的。 ?
　2.5 計提基數(shù)不同 ?
　　固定資產(chǎn)折舊是以固定資產(chǎn)原值減去預(yù)計凈殘值的余額作為折舊基數(shù)，并在預(yù)計使用壽命的折舊年限內(nèi)計提折舊。固定資產(chǎn)如果已計提了減值準備，則應(yīng)當(dāng)按照該固定資產(chǎn)的賬面價值（固定資產(chǎn)原價減去累計折舊和已計提的減值準備）以及尚可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額；如果已計提減值準備的固定資產(chǎn)的價值又得以恢復(fù)，則應(yīng)當(dāng)按照固定資產(chǎn)價值恢復(fù)后的賬面價值以及尚可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額。這里需要注意的是：因計提固定資產(chǎn)減值準備而調(diào)整固定資產(chǎn)折舊額時，對此前已計提的累計折舊不作調(diào)整。 ?
　　2.6 納稅影響不同 ?
　　《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》規(guī)定，企業(yè)經(jīng)營活動中使用的固定資產(chǎn)折舊費可以在稅前扣除，不過接受捐贈和盤盈的固定資產(chǎn)，雖然會計上按配比原則允許計提折舊，但由于企業(yè)沒有支付任何代價，所以在企業(yè)所得稅上就不能扣除任何折舊費用�！镀髽I(yè)會計制度》在原有四項減值準備的基礎(chǔ)上，按照謹慎性原則，結(jié)合國際慣例，又新增了包括固定資產(chǎn)減值準備在內(nèi)的四項減值準備。而《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》則明確規(guī)定：“在計算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時，存貨跌價準備、短期投資跌價準備、長期投資減值準備、風(fēng)險準備基金（包括投資風(fēng)險準備基金）以及國家稅收法規(guī)規(guī)定可提取的準備金之外的任何形式的準備金都不得稅前扣除。”這就表明，無論企業(yè)采取什么樣的資產(chǎn)減值準備政策，在稅收法規(guī)上均不予承認，以避免對所得稅產(chǎn)生沖擊�？梢�，企業(yè)計提的固定資產(chǎn)減值準備是不得在稅前扣除的，它對所得稅數(shù)額沒有直接影響，但因為固定資產(chǎn)減值準備的提取會影響折舊額的變化，因此會形成納稅的時間性差異。 ?
　　2.7 賬務(wù)處理不同 ?
　　固定資產(chǎn)的折舊與企業(yè)日常經(jīng)營管理息息相關(guān)，是經(jīng)常發(fā)生的，所以其折舊額直接體現(xiàn)在企業(yè)的經(jīng)常性費用中，提取折舊時，借記“制造費用”、“管理費用”等科目，貸記“累記折舊”科目，在一般情況下不存在沖回問題。而固定資產(chǎn)減值準備的計提與企業(yè)日常經(jīng)營管理無直接關(guān)聯(lián)，導(dǎo)致減值的情形也并非經(jīng)常發(fā)生，因而計提減值準備時，借記“營業(yè)外支出———計提的固定資產(chǎn)減值準備”科目，貸記“固定資產(chǎn)減值準備”科目。在此后的期間，若表明固定資產(chǎn)發(fā)生減值的跡象全部或部分消失，則應(yīng)在相關(guān)制度規(guī)定的范圍內(nèi)轉(zhuǎn)回，借記“固定資產(chǎn)減值準備”科目，貸記“營業(yè)外支出———計提的固定資產(chǎn)減值準備”科目。?
　　通過以上討論，我認為固定資產(chǎn)減值準備是累計折舊科目很好的補充，它彌補了累計折舊科目反映不及時和缺乏靈活性的不足，還負責(zé)核算長期閑置固定資產(chǎn)的價值減損，特別是在科學(xué)技術(shù)高速發(fā)展的今天，企業(yè)固

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