論公司會計人員在內部控制中的作用

摘要： 會計人員是最好的內部控制執(zhí)行者，會計人員是內部控制的必要條件——分離會計控制權，而分離會計控制權的嘗試性方法是獨立會計主管。

關鍵詞： 內部控制； 會計控制權； 獨立主管會計
　　
　　由于資產所有者與經營管理者的目標往往不一致，這樣在信息不對稱的情況下，只能依靠非市場機制加以妥善解決，即出資者將資本授權給經營者經營后，必須輔以嚴格的監(jiān)督，這樣才能實現(xiàn)會計管理的預定目標。這種監(jiān)督有外部監(jiān)督和內部監(jiān)督兩種，而由于經營者對企業(yè)的控制，使得外部監(jiān)督的成本高、效益差；相比而言，內部監(jiān)督往往能起到關鍵性作用。
　　
　　一、會計人員是最好的內部控制執(zhí)行者
　　
　�。ㄒ唬�從會計的產生與發(fā)展來看，會計本身就具有內部控制的作用
　　會計的兩大職能（反映和監(jiān)督）中，監(jiān)督職能反映了會計工作參與企業(yè)管理進行內部控制的作用，而會計的監(jiān)督職能自古就有。我國西周的司會掌管全國財政收支的全面核算，由總司審計監(jiān)督大權，進行財政收支的審核與監(jiān)督。會計不僅應保護物質財產的安全，而且應證明管理這些財產的人是否適當?shù)芈男辛怂麄兊呢熑�。強調內部控制應該與企業(yè)的經營管理過程相結合。內部控制是企業(yè)經營過程的一部分，與經營過程結合在一起，而不是凌駕于企業(yè)的基本活動之上，它使經營達到預期的效果，并監(jiān)督企業(yè)經營過程的持續(xù)進行。而會計作為一項管理活動，提高企業(yè)經營效率，加強企業(yè)經營管理是會計工作的職責之一。會計監(jiān)督的完整含義是指對經濟活動的調節(jié)、指導、控制和促進，調節(jié)和指導主要是指利用各種經濟活動方法引導人們的經濟行為按照合理、合法的軌道進行，促進與控制則是對經濟活動合理、合法性給予直接的支持和制約。會計人員的受托責任來自所有者和經營者兩個方面，既要對所有者負責，也要對經營者負責。一方面，會計人員受托于所有者對企業(yè)的生產經營活動進行全面可靠的確認、計量、記錄，披露企業(yè)的經營狀況和理財狀況；另一方面，會計人員受托于經營者在加強經營管理、確定企業(yè)內部激勵機制、提高經濟效益等方面發(fā)揮作用，協(xié)助經營者履行理財責任和經營責任，最大效率地達到經營者所要求的經營目標。
　�。ǘ�）從會計人員在公司中的地位來看，會計人員也是最適合的內部控制執(zhí)行者
　　在公司內部，會計工作是企業(yè)管理的中心環(huán)節(jié)，企業(yè)的產、供、銷、人、財、物等幾乎全部經濟業(yè)務都要經過會計環(huán)節(jié)轉換為會計信息，會計人員能夠全面掌握企業(yè)的各種經濟活動和企業(yè)的財務狀況。內部控制的構成要素之一是信息和溝通，圍繞在控制活動周圍的是信息與溝通系統(tǒng)。這些系統(tǒng)使企業(yè)內部的員工能取得他們在執(zhí)行、管理和控制企業(yè)經營過程中所需的信息，并交換這些信息。而會計無疑是企業(yè)管理的信息中心，由會計人員進行內部控制，可以避免注冊會計師審計常常會遇到的審計范圍受限等情況。因此，通過會計這個環(huán)節(jié)來建立企業(yè)權力約束制度，是由會計工作本身的地位所決定的。
　　
　　二、以會計人員作為內部控制的必要條件——分離會計控制權
　　
　　監(jiān)督者與被監(jiān)督者應該沒有利益關系，監(jiān)督者在人事上、經濟上應獨立于被監(jiān)督者。會計人員既要對所有者負責，也要對經營者負責，必須時時注意協(xié)調委托者與受托者兩者之間的利害關系。而在實際中，會計常常是企業(yè)經營管理系統(tǒng)中的一個子系統(tǒng)，會計人員在經營者的領導下，以財務信息的形式服務并參與企業(yè)經營管理，會計人員在組織上、經濟上都依賴于經營者。會計人員作為一種“內部人角色”，往往更容易陷入“內部人控制”的泥潭中，作為被領導者去監(jiān)督領導者，顯然不符合監(jiān)督者與被監(jiān)督者分離的原則，在事實上也難以持久，這就是企業(yè)所面臨的會計控制權問題。
　　會計控制權是指對會計反映和會計管理所擁有的支配權�，F(xiàn)代企業(yè)所有權與控制權的分離，形成企業(yè)中客觀存在的兩個控制主體 ，即企業(yè)所有者和受托經營者。企業(yè)代理人即經營者擁有企業(yè)經營的控制權，但不承擔盈虧的主要風險；而企業(yè)委托人即所有者交出了企業(yè)經營控制權，最終卻承擔盈虧的主要風險。這種風險的不對等，弱化了對代理人的制約和控制。而本應同時受托于兩個控制主體的會計人員，在實際中卻直接為經營者所控制，所有者的會計控制權被完全弱化。因此，要形成權力的制衡，減少風險，就有必要將會計控制權從企業(yè)控制權中分離出來。
　　分離會計控制權更實際的作用是確保會計人員的相對獨立性。會計人員的相對獨立性一方面是進行會計監(jiān)督的基礎條件，另一方面也是保證其所提供的會計信息質量的前提條件。會計信息 應具有可驗證性、中立性和報告的公允性。要做到這一點，就必須保證會計人員的獨立性。會計人員的獨立保證了會計人員的公正態(tài)度，避免會計信息中帶有會計人員的個人意識。由于風險的存在，會計事項的不確定性使得會計信息帶有一定的主觀性。風險越大，主觀性越大，而對這種主觀性的控制則掌握在會計人員手中。會計人員的任務就是以中立的態(tài)度充分地反映會計信息，讓信息使用者可以根據(jù)自己的判斷作出預測。對企業(yè)所有者是如此，對經營者也是如此。會計人員協(xié)助經營者執(zhí)行會計管理職能時，應將個人意見與提供給經營者的會計信息分開，保證經營者個人決策的獨立性。會計人員如果根據(jù)自己的愿望去反映會計信息，也就是代替信息使用者進行預測或決策，那么所產生的會計信息必然失真。如果會計人員不獨立，就不能保持中立而偏向其受托的某一方，其所提供的會計信息也就會產生有利于該受托方的誤導作用。三、分離會計控制權的嘗試性方法——獨立會計主管
　　
　　曾經在我國一些地區(qū)試行的會計委派制可以認為是一種分離會計控制權的方法，但由于企業(yè)會計人員由政府機構派出，可能會產生政企不分的負面影響，不利于企業(yè)的自主經營。不過，它能很好地將會計控制權分離出來，確保會計人員的獨立性，在加強企業(yè)內部控制方面的作用還是顯而易見的。
　　筆者建議，企業(yè)可以像設立獨立董事一樣設立獨立會計主管，即企業(yè)的會計主管由股東大會從會計公司聘請專業(yè)會計人員來擔任。獨立會計主管采用固定年薪制，有任期規(guī)定，可以續(xù)聘亦可改聘，但續(xù)聘有最長任期限制。
　　（一）獨立會計主管的任命
　　獨立會計主管的聘用權掌握在股東大會手中，企業(yè)經營者可以提供聘用意見但無決定權。在人員選擇上，最好由股東大會直接委托專業(yè)會計公司提供候選者由股東大會定奪。這樣可以較好地做到將會計控制權從企業(yè)代理人手中轉移給企業(yè)委托人，形成權力的制衡；同時也避免企業(yè)外部對企業(yè)經濟活動的干預，不會對企業(yè)的自主經營產生負面作用。
　　避免由企業(yè)經營者提名獨立會計主管人選，一方面可以更好地維護獨立會計主管的獨立性，另一方面也可能會產生良好的市場反應。另外，為避免專業(yè)會計人員因參與企業(yè)經營管理而影響執(zhí)行審計業(yè)務的獨立性，公司不應聘請獨立主管會計所屬會計公司的專業(yè)會計人員執(zhí)行審計業(yè)務，或委托承擔公司審計業(yè)務的會計公司提供獨立會計主管人選�？紤]到現(xiàn)實專業(yè)會計人員執(zhí)業(yè)中的同業(yè)競爭狀況，非同一公司的專業(yè)會計人員在審計中一般不會對獨立會計主管有任何包庇，這反而也會成為對獨立會計主管提高工作質量的一種鞭策。
　�。ǘ�）獨立會計主管的激勵和約束

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