事業(yè)單位的會(huì)計(jì)地位

經(jīng)過(guò)三年多時(shí)間的努力，財(cái)政部于１９９７年５月和７月分別發(fā)布了《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》，并規(guī)定該準(zhǔn)則和制度于１９９８年１月１日起在全國(guó)范圍內(nèi)實(shí)行。將財(cái)政部原制定發(fā)布的自１９８９年１月１日起實(shí)行的《事業(yè)行政單位預(yù)算會(huì)計(jì)制度》（以下簡(jiǎn)稱《原制度》），與這次新制定發(fā)布的《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》（以下簡(jiǎn)稱《新制度》）作一比較，可以歸納出事業(yè)單位會(huì)計(jì)在以下１０個(gè)方面發(fā)生了重大的改變：

１．會(huì)計(jì)工作的法規(guī)體系有所改變

原事業(yè)單位會(huì)計(jì)工作的法規(guī)體系為：《會(huì)計(jì)法》→《事業(yè)行政單位預(yù)算會(huì)計(jì)制度》；新事業(yè)單位會(huì)計(jì)工作的法規(guī)體系為：《會(huì)計(jì)法》→《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》→《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》。也即事業(yè)單位的會(huì)計(jì)法規(guī)在會(huì)計(jì)制度這一層次上已與行政單位會(huì)計(jì)法規(guī)相分離，并采用“準(zhǔn)則”加“制度”的規(guī)范模式。事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度與行政單位會(huì)計(jì)制度相分離的主要原因，可以歸納為這樣幾個(gè)方面，即事業(yè)單位與行政單位：

（１）性質(zhì)不同。即事業(yè)單位屬于公益性質(zhì)，行政單位屬于政權(quán)性質(zhì)。

（２）經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)的內(nèi)容不同。即事業(yè)單位主要從事事業(yè)活動(dòng)，生產(chǎn)精神產(chǎn)品；行政單位主要從事行政活動(dòng)，維持社會(huì)運(yùn)轉(zhuǎn)。

（３）財(cái)務(wù)管理的要求不同。即事業(yè)單位可以嚴(yán)格實(shí)行“核定收支，定額或者定項(xiàng)補(bǔ)助，超支不補(bǔ)，結(jié)余留用的預(yù)算管理辦法”，預(yù)算一旦確定，一般不予調(diào)整；但行政單位則可能不一定能?chē)?yán)格實(shí)行如事業(yè)單位的這種預(yù)算管理辦法，可能需要根據(jù)行政管理情況的變化，適當(dāng)增加預(yù)算的彈性，國(guó)家不能一天沒(méi)有行政管理。

（４）對(duì)市場(chǎng)的依賴程度不同。即事業(yè)單位，尤其是有條件走向市場(chǎng)的事業(yè)單位，其對(duì)市場(chǎng)的依賴程度要比行政單位大，也即事業(yè)單位可能會(huì)有一筆數(shù)字較大的事業(yè)收入；但行政單位沒(méi)有相應(yīng)的“行政收入”，只有財(cái)政撥入經(jīng)費(fèi)。

（５）收支情況復(fù)雜程度不同。即事業(yè)單位收入來(lái)源多渠道，如有財(cái)政補(bǔ)助收入、上級(jí)補(bǔ)助收入、附屬單位繳款、事業(yè)收入、經(jīng)營(yíng)收入等渠道，支出使用多用途，如有事業(yè)支出、經(jīng)營(yíng)支出、對(duì)附屬單位補(bǔ)助、上繳上級(jí)支出等用途；而行政單位收入的來(lái)源主要依靠財(cái)政撥款，一般只有撥入經(jīng)費(fèi)和預(yù)算外資金收入，支出也主要是用于行政管理方面的支出，一般只有經(jīng)費(fèi)支出，行政單位一般要求與所屬經(jīng)濟(jì)實(shí)體脫鉤。事業(yè)單位實(shí)行“準(zhǔn)則”與“制度”規(guī)范模式的主要原因，可以歸納為：

（１）事業(yè)單位涉及的行業(yè)較多，如科研、教育、文化、衛(wèi)生、體育等，各行業(yè)在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容、活動(dòng)方式、對(duì)財(cái)政撥款的依賴程度、會(huì)計(jì)核算的要求和會(huì)計(jì)管理水平等方面差別較大，必須有較高層次的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范，以確保各行業(yè)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性和可比性。

（２）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則由于其層次較高，因此，內(nèi)容不可能具體，為便于實(shí)務(wù)工作者實(shí)際操作，就有必要再根據(jù)準(zhǔn)則制定制度，制度就比較詳細(xì)具體，基層單位可以依照其規(guī)定具體操作。改革后的事業(yè)單位會(huì)計(jì)工作的法規(guī)體系更加完善。

２．會(huì)計(jì)與財(cái)政的關(guān)系有所改變?cè)凇对�制度》中，將�?huì)計(jì)核算與財(cái)務(wù)管理的內(nèi)容混合在一起，如“第四章貨幣資金的核算與管理”，“第五章全額預(yù)算收支的核算與管理”，“第六章預(yù)算外收支的核算與管理”等等，內(nèi)容雜亂。在《新制度》中，著重規(guī)范了會(huì)計(jì)核算工作，突出了會(huì)計(jì)核算的方法，而將財(cái)務(wù)管理的要求全部納入《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》和有關(guān)行業(yè)財(cái)務(wù)制度中。這樣，《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》與《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》和行業(yè)財(cái)務(wù)制度兩者相輔相成，相得益彰。通過(guò)改革，會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)的關(guān)系得到了理順。

３．會(huì)計(jì)主體有所改變?cè)凇对�制度》中，將事業(yè)單位的會(huì)計(jì)主體認(rèn)為是預(yù)算資金活動(dòng)，即“以預(yù)算資金活動(dòng)作為記賬主體”。這使得事業(yè)單位變成了是國(guó)家財(cái)政的一個(gè)報(bào)銷(xiāo)單位，事業(yè)單位加強(qiáng)自身經(jīng)濟(jì)管理的觀念淡薄�！妒聵I(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第四條明確規(guī)定“會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)以事業(yè)單位自身發(fā)生的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)為對(duì)象，記錄和反映事業(yè)單位自身的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)�！边@就從概念上明確了事業(yè)單位是一個(gè)會(huì)計(jì)主體。事業(yè)單位會(huì)計(jì)主體的確立，有利于事業(yè)單位加強(qiáng)自身的經(jīng)濟(jì)管理，提高資金使用效益，同時(shí)也有利于事業(yè)單位以主體的身分參與市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，謀求自身發(fā)展�？梢哉J(rèn)為，事業(yè)單位會(huì)計(jì)主體地位的確立，是這次事業(yè)單位會(huì)計(jì)改革的最主要的內(nèi)容之一，事業(yè)單位會(huì)計(jì)要素的改變、會(huì)計(jì)核算平衡公式的改變、預(yù)算內(nèi)外資金核算方法的改革以及會(huì)計(jì)報(bào)表的改變等，都在某種程度上體現(xiàn)了事業(yè)單位的會(huì)計(jì)主體地位。

４．確定了會(huì)計(jì)核算的一般原則在《原制度》中，只注重對(duì)具體會(huì)計(jì)核算方法的規(guī)定，沒(méi)有對(duì)指導(dǎo)會(huì)計(jì)核算工作的一般原則作出全面而系統(tǒng)的規(guī)定。這種情況對(duì)提高事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量帶來(lái)很多不利的因素�！妒聵I(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第一次集中、全面而又系統(tǒng)地提出了１１條會(huì)計(jì)核算的一般原則。這１１條一般原則是：客觀性原則、適應(yīng)性原則、可比性原則、一致性原則、及時(shí)性原則、清晰性原則、收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制原則、配比原則、專(zhuān)款專(zhuān)用原則、實(shí)際成本原則、重要性原則。會(huì)計(jì)核算一般原則的確定，對(duì)于統(tǒng)一協(xié)調(diào)各部門(mén)、各行業(yè)事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算具有重要的作用。

５．會(huì)計(jì)要素有所改變?cè)凇对�制度》中，設(shè)置了三個(gè)會(huì)計(jì)要素，即資金來(lái)源、資金運(yùn)用和資金結(jié)存。很明顯，這是計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下的產(chǎn)物，事業(yè)單位圍繞資金運(yùn)動(dòng)組織會(huì)計(jì)核算，不確立事業(yè)單位會(huì)計(jì)地位�！缎轮贫取穼�(duì)此作了根本性的改變，確定了資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和支出五個(gè)會(huì)計(jì)要素。這五個(gè)會(huì)計(jì)要素的設(shè)置，體現(xiàn)了事業(yè)單位的會(huì)計(jì)主體地位，有利于事業(yè)單位的會(huì)計(jì)信息更好地滿足各有關(guān)方面的需要，也有利于國(guó)際交流。

６．記賬方法有所改變?cè)凇对�制度》中，記賬方法規(guī)定采用資金收付記賬法。這與當(dāng)時(shí)事業(yè)單位的資金主要依賴財(cái)政預(yù)算資金以及由此采用收付實(shí)現(xiàn)制的記賬基礎(chǔ)相關(guān)�！妒聵I(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第八條規(guī)定“會(huì)計(jì)記賬采用借貸記賬法”。改變記賬方法的原因可以歸納為以下兩個(gè)方面：

（１）目前的事業(yè)單位已經(jīng)形成收人來(lái)源多渠道、支出使用多用途的基本格局，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)越來(lái)越復(fù)雜，資金收付記賬法難以適應(yīng)，而借貸記賬法有一套完整、嚴(yán)密而科學(xué)的方法體系，能適應(yīng)新形勢(shì)下經(jīng)濟(jì)與社會(huì)事業(yè)發(fā)展的需要。

（２）目前，企業(yè)會(huì)計(jì)通過(guò)改革，已經(jīng)全部采用了借貸記賬法，國(guó)際上也普遍使用借貸記賬法，為與國(guó)內(nèi)企業(yè)會(huì)計(jì)以及與國(guó)際會(huì)計(jì)交流方便起見(jiàn)，事業(yè)單位也采用借貸記賬法非常有必要。

７．會(huì)計(jì)核算平衡公式有所改變?cè)凇对�制度》中，�?huì)計(jì)核算平衡公式為：資金來(lái)源－資金運(yùn)用＝資金結(jié)存。該公式是一個(gè)資金平衡公式，無(wú)法全面、正確地反映事業(yè)單位的財(cái)務(wù)狀況和收支情況，沒(méi)有體現(xiàn)事業(yè)單位的會(huì)計(jì)主體地位。在《新制度》中，會(huì)計(jì)核算平衡公式為：資產(chǎn)＝負(fù)債＋凈資產(chǎn)。采用這個(gè)公式不僅有利于在會(huì)計(jì)核算上能明確區(qū)分債權(quán)人權(quán)益和凈資產(chǎn)的增減變化，而且還能全面反映事業(yè)單位的財(cái)務(wù)狀況，為政府提供宏觀管理所需要的經(jīng)濟(jì)信息，為事業(yè)單位本身提供有利于加強(qiáng)自身經(jīng)濟(jì)管理的有用的信息，為有關(guān)方面提供決策有用的信息。新公式體現(xiàn)了事業(yè)單位的會(huì)計(jì)主體地位。

８．會(huì)計(jì)科目的設(shè)置有所改變?cè)凇对�制度》中，事業(yè)單位的會(huì)計(jì)科目按全額預(yù)算管理、差額預(yù)算管理和自收自支預(yù)算管理

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