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淺談謹慎原則在會計工作的應用
謹慎原則又稱穩(wěn)健原則或保守主義。它是針對經(jīng)濟活動中的不確定性因素，要求人們在會計處理上保持謹慎小心的態(tài)度，要充分估計到可能發(fā)生的風險和損失，要求會計人員對某些會計業(yè)務或會計事項存在不同的會計處理方法和程序可供選擇時，在不影響合理選擇的前提下，以盡可能選用一種不虛増利潤和夸大所有者權益的會計處理方法和程序進行會計處理，要求合理核算可能發(fā)生的損失和費用。謹慎原則是會計核算的一般原則，體現(xiàn)了會計原則修訂性慣例的要求。在目前的會計實踐中，謹慎原則一般應用于存貨發(fā)出計價的后進先出法、期末存貨計價的成本與可變現(xiàn)凈值孰低法、存貨清查的跌價準備、應收帳款壞帳損失核算的備抵法（提取壞帳準備）、固定資產(chǎn)的加速折舊法、固定資產(chǎn)的減值準備、在建工程的減值準備、短期投資期末計價的成本與市價孰低法（短期投資跌價準備）、長期投資減值的處理、無形資產(chǎn)的減值準備、股權投資準備等方面。從謹慎原則的應用來看，會計在一定程度上核算經(jīng)營風險，提供反映經(jīng)濟活動風險的信息，有利于企業(yè)作出正確的經(jīng)營決策，有利于保護債權人的利益，有利于提高企業(yè)在國內外市場上的競爭力。WTO市場環(huán)境條件下，企業(yè)經(jīng)濟活動的不穩(wěn)定性是穩(wěn)健性原則產(chǎn)生的基本前提。這一原則在會計發(fā)展史上已成為一項國際慣例。現(xiàn)在淺談以下謹慎原則在當前會計工作中的具體應用。
一、在存貨計價方面的應用 ----后進先出法和成本與可變現(xiàn)凈值孰低法
根據(jù)我國《2001企業(yè)會計準則》規(guī)定，后進先出法是計算存貨發(fā)出成本的重要的計價方法之一。后進先出法是依照“后入庫的存貨先發(fā)出”的假定確定成本流轉順序，據(jù)以對發(fā)出存貨計價的方法。期末結存存貨的帳面價值反映最早進貨的成本，發(fā)出存貨的成本接近存貨近期的成本水平。優(yōu)點是，在物價上漲時期能夠較好地貫徹實施謹慎原則；缺點是核算的工作量較大。成本與可變現(xiàn)凈值孰低法是指期末存貨按照成本與可變現(xiàn)凈值二者之中較低者計價的方法。成本指存貨的歷史成本，可變現(xiàn)凈值指企業(yè)在正常經(jīng)營過程中，以估計售價減去估計完工成本及銷售所必需的估計費用后的價值。該方法可有效地估計價格風險和應對市場競爭，是目前國際上通用的先進的存貨計價方法。分為直接轉銷法和備抵法。會計處理為：
1、直接轉銷法
提取時：借：管理費用 100.00
貸: 存貨 100.00
轉銷時: 借: 存貨 100.00
貸: 管理費用 100.00
2、備抵法
提取時: 借:管理費用 100.00
貸:存貨跌價準備 100.00
上漲沖銷時: 借:存貨跌價準備
貸:管理費用
二、在固定資產(chǎn)折舊方面的應用---加速折舊法
我國《2001企業(yè)會計制度》規(guī)定，固定資產(chǎn)折舊方法在一定范圍內允許采用加速折舊法，在固定資產(chǎn)有效使用年限的前期多提折舊,后期少提折舊,加快折舊的速度,使固定資產(chǎn)成本在有效期內加快得到補償。主要使用于技術進步較快的行業(yè)。主要方法有:雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法、余額遞減法、遞減折舊率法。它有以下作用：
1.可以更好地貫徹收入與費用相配比的原則；
2.可以均衡資產(chǎn)使用成本；
3.可以使企業(yè)取得緩交所得稅的財務利益，增強企業(yè)后勁。
采用加速折舊法是十分必要的，特別是在物價持續(xù)上漲的條件下，可提前收回部分投資，減少因物價上漲而發(fā)生的貨幣時間價值損失，實現(xiàn)固定資產(chǎn)價值補償和實物補償?shù)慕y(tǒng)一。從長遠角度看，加速折舊法不會降低企業(yè)應納所得稅總額，企業(yè)通過迅速地對固定資產(chǎn)進行技術改造而提高勞動生產(chǎn)率和盈利水平，從而提高國家財政收入。隨著WTO的加入和市場經(jīng)濟的發(fā)展，加速折舊法將得到廣泛的運用。
三、在應收帳款壞帳損失會計處理方面的應用---備抵法
備抵法是按期估計壞帳損失，形成壞帳準備，當某一應收賬款發(fā)生壞帳損失時，應依據(jù)其金額沖減壞帳準備，同時轉銷相應的應收帳款金額。根據(jù)財政部和證監(jiān)會出臺的〈股份有限公司會計制度有關會計處理補充規(guī)定〉和〈關于提高上市公司財務信息披露質量的通知〉規(guī)定，企業(yè)應收帳款和其它應收款都應提取壞帳準備。壞賬準備在會計報表中作為應收賬款的備抵項目列示。未提壞賬準備的企業(yè)所發(fā)生的壞賬損失，據(jù)實計入當期費用。
我國采用備抵法估計壞賬損失，估計的方法有三種：
1.銷貨百分比法，這一方法是以本期賒銷總額的一定百分比計算應計提壞帳準備的數(shù)額的方法。由于壞賬僅和當期因賒銷而發(fā)生的應收賬款有關，與當期的現(xiàn)銷無關，因而采用賒銷總額為基礎估計壞賬更為合理。但由于各賒銷項目收賬期間長短不同，發(fā)生壞賬損失的風險相差很大，籠統(tǒng)地按一個百分比計提壞賬準備不盡合理。因此，我國不采用這一方法。
2.賬齡分析法，它是根據(jù)各應收賬款賬齡的長短，根據(jù)以往的經(jīng)驗確定壞賬發(fā)生的比例，據(jù)以計算壞帳準備數(shù)額。賬齡越長，客戶的信用級別越低，發(fā)生壞賬的可能性就越大，計提壞賬準備的比例值越高。企業(yè)需隨時隨地分析和更改賬齡分析表。但這種方法并沒有將壞賬損失反映于其應屬的會計期間。
3.應收賬款余額百分比法，是根據(jù)會計期末應收賬款余額乘以估計壞賬率計算應計提的壞賬準備的數(shù)額。根據(jù)財務通則：一般企業(yè)可逐年按年末應收賬款余額的0.3%-0.5%提取壞賬準備,計入管理費用。理論上講，企業(yè)發(fā)生壞賬多，壞賬率相應提高。會計期末，企業(yè)應提的壞賬準備大于帳面余額時，應按差額提��；小于帳面余額時，應按差額沖減壞賬準備。我國主要運用這一方法計提壞賬準備。
備抵法的會計處理為：1.提取時： 借：管理費用 100.00
貸: 壞賬準備 100.00
2.沖減時: 借: 壞賬準備
貸: 管理費用
3.壞賬收回時: 借: 應收賬款
貸: 壞賬準備
借: 銀行存款
貸: 應收賬款
綜上所述,備抵法核算應收賬款的壞賬損失,符合謹慎原則、配比原則、權責發(fā)生制原則，能夠真實地反映企業(yè)應收賬款的實際價值，反映企業(yè)利潤實現(xiàn)情況，是對我國會計核算比較適用的方法。
四、在資產(chǎn)減值方面的應用----固定資產(chǎn)減值、在建工程減值、無形資產(chǎn)減值
根據(jù)〈2001企業(yè)會計制度〉第51條的規(guī)定：企業(yè)應當定期或者至少于每年年度終了，對各項資產(chǎn)進行全面檢查，并根據(jù)謹慎性原則的要求，合理地預計各項資產(chǎn)可能發(fā)生的損失，對可能發(fā)生的各項資產(chǎn)損失計提資產(chǎn)減值準備。固定資產(chǎn)由于技術陳舊市價持續(xù)下跌或其他原因導致可收回金額低于賬面凈值稱為固定資產(chǎn)減值。為了避免高估資產(chǎn)價值，必須定期提取固定資產(chǎn)減值準備，計入當期損益。固定資產(chǎn)減值的確認標準為：
1、固定資產(chǎn)市價已經(jīng)大幅度下跌，并遠遠低于帳面價值。
2、有證據(jù)證明固定資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過時或發(fā)生損毀。
3、其它跡象表明固定資產(chǎn)已不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟效益。
固定資產(chǎn)減值的會計處理：1.計提時：借:營業(yè)外支出----計提的固定資產(chǎn)減值準備
貸:固定資產(chǎn)減值準備
2.恢復時: 借:固定資產(chǎn)減值準備
貸:營業(yè)外支出----計提的固定資產(chǎn)減值準備
在建工程發(fā)生減值的情況:1.在建工程長期停建并且預計在未來3年內不會重新開工;
2.在建項目在性能或技術上已經(jīng)落后,為企業(yè)帶來的經(jīng)濟利益具
有很大的不確定性;
3.其他情形足以證明在建工程已經(jīng)發(fā)生減值。
無形資產(chǎn)在使用過程中由于技術落后或其它原因也會發(fā)生減值。有以下3種情況：
1、其他新技術已替代該無形資產(chǎn)，導致該資產(chǎn)為企業(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟效益的能力受到重大不良影響；
2、該無形資產(chǎn)的市價在當前已大幅度下跌，在剩余攤銷年限內預期不會恢復；
3、其它原因證明該無形資產(chǎn)帳面價值已大大超過可收回金額。
無形資產(chǎn)減值的會計處理：
1、發(fā)生時：借：營業(yè)外支出---無形資產(chǎn)減值損失
貸：無形資產(chǎn)減值準備
2、恢復時：借：無形資產(chǎn)減值準備
貸：營業(yè)外支出
五、在短期投資期末計價方面的應用----成本與市價孰低法
〈2001企業(yè)會計制度〉第52條規(guī)定：企業(yè)應當在期末對各項短期投資進行全面檢查。短期投資應按成本與市價孰低計量，市價低于成本的部分，應當計提短期投資跌價準備�？刹捎冒赐顿Y總體、投資類別、單項投資計提跌價準備，計入損益。以單項投資為例，會計處理為：
1、計提時：借：投資收益---短期投資跌價準備
貸：短期投資跌價準備---**股票（債券）
2、恢復時：借：短期投資跌價準備---**股票（債券）
貸：投資收益---短期投資跌價準備
采用成本與市價孰低法計量短期投資，符合穩(wěn)健性原則，能夠正確地計量各期損益和編制財務報告，真實的反映企業(yè)的經(jīng)濟活動，對上市公司的信息披露有重大意義。
六、應用謹慎性原則注意的問題
〈2001企業(yè)會計制度〉要求謹慎原則應貫穿于會計確認、計量、記錄、報告等會計核算的全過程。從會計確認來說，要求確認標準和方法建立在穩(wěn)妥合理的基礎上；從會計計量來說，要求不得高估資產(chǎn)和虛増利潤；從會計記錄看，要求會計指標應實事求是；從會計報告來說，要求正確編寫會計報告，認真預測和披露會計風險，向會計信息的使用者提供盡可能全面的符合實際的會計信息資料。要求企業(yè)進行會計核算時，不得多計資產(chǎn)或收益、少計負債和費用，不得計提秘密準備和設置賬外賬。企業(yè)在具體執(zhí)行謹慎原則時，必須對其應用范圍作出規(guī)定，避免企業(yè)歪曲使用，造成會計秩序的混亂，損害報表使用者的利益。 恰當?shù)剡\用穩(wěn)健性原則是考察會計人員的執(zhí)業(yè)水平和保證會計信息客觀性的重要措施。
一、在存貨計價方面的應用 ----后進先出法和成本與可變現(xiàn)凈值孰低法
根據(jù)我國《2001企業(yè)會計準則》規(guī)定，后進先出法是計算存貨發(fā)出成本的重要的計價方法之一。后進先出法是依照“后入庫的存貨先發(fā)出”的假定確定成本流轉順序，據(jù)以對發(fā)出存貨計價的方法。期末結存存貨的帳面價值反映最早進貨的成本，發(fā)出存貨的成本接近存貨近期的成本水平。優(yōu)點是，在物價上漲時期能夠較好地貫徹實施謹慎原則；缺點是核算的工作量較大。成本與可變現(xiàn)凈值孰低法是指期末存貨按照成本與可變現(xiàn)凈值二者之中較低者計價的方法。成本指存貨的歷史成本，可變現(xiàn)凈值指企業(yè)在正常經(jīng)營過程中，以估計售價減去估計完工成本及銷售所必需的估計費用后的價值。該方法可有效地估計價格風險和應對市場競爭，是目前國際上通用的先進的存貨計價方法。分為直接轉銷法和備抵法。會計處理為：
1、直接轉銷法
提取時：借：管理費用 100.00
貸: 存貨 100.00
轉銷時: 借: 存貨 100.00
貸: 管理費用 100.00
2、備抵法
提取時: 借:管理費用 100.00
貸:存貨跌價準備 100.00
上漲沖銷時: 借:存貨跌價準備
貸:管理費用
二、在固定資產(chǎn)折舊方面的應用---加速折舊法
我國《2001企業(yè)會計制度》規(guī)定，固定資產(chǎn)折舊方法在一定范圍內允許采用加速折舊法，在固定資產(chǎn)有效使用年限的前期多提折舊,后期少提折舊,加快折舊的速度,使固定資產(chǎn)成本在有效期內加快得到補償。主要使用于技術進步較快的行業(yè)。主要方法有:雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法、余額遞減法、遞減折舊率法。它有以下作用：
1.可以更好地貫徹收入與費用相配比的原則；
2.可以均衡資產(chǎn)使用成本；
3.可以使企業(yè)取得緩交所得稅的財務利益，增強企業(yè)后勁。
采用加速折舊法是十分必要的，特別是在物價持續(xù)上漲的條件下，可提前收回部分投資，減少因物價上漲而發(fā)生的貨幣時間價值損失，實現(xiàn)固定資產(chǎn)價值補償和實物補償?shù)慕y(tǒng)一。從長遠角度看，加速折舊法不會降低企業(yè)應納所得稅總額，企業(yè)通過迅速地對固定資產(chǎn)進行技術改造而提高勞動生產(chǎn)率和盈利水平，從而提高國家財政收入。隨著WTO的加入和市場經(jīng)濟的發(fā)展，加速折舊法將得到廣泛的運用。
三、在應收帳款壞帳損失會計處理方面的應用---備抵法
備抵法是按期估計壞帳損失，形成壞帳準備，當某一應收賬款發(fā)生壞帳損失時，應依據(jù)其金額沖減壞帳準備，同時轉銷相應的應收帳款金額。根據(jù)財政部和證監(jiān)會出臺的〈股份有限公司會計制度有關會計處理補充規(guī)定〉和〈關于提高上市公司財務信息披露質量的通知〉規(guī)定，企業(yè)應收帳款和其它應收款都應提取壞帳準備。壞賬準備在會計報表中作為應收賬款的備抵項目列示。未提壞賬準備的企業(yè)所發(fā)生的壞賬損失，據(jù)實計入當期費用。
我國采用備抵法估計壞賬損失，估計的方法有三種：
1.銷貨百分比法，這一方法是以本期賒銷總額的一定百分比計算應計提壞帳準備的數(shù)額的方法。由于壞賬僅和當期因賒銷而發(fā)生的應收賬款有關，與當期的現(xiàn)銷無關，因而采用賒銷總額為基礎估計壞賬更為合理。但由于各賒銷項目收賬期間長短不同，發(fā)生壞賬損失的風險相差很大，籠統(tǒng)地按一個百分比計提壞賬準備不盡合理。因此，我國不采用這一方法。
2.賬齡分析法，它是根據(jù)各應收賬款賬齡的長短，根據(jù)以往的經(jīng)驗確定壞賬發(fā)生的比例，據(jù)以計算壞帳準備數(shù)額。賬齡越長，客戶的信用級別越低，發(fā)生壞賬的可能性就越大，計提壞賬準備的比例值越高。企業(yè)需隨時隨地分析和更改賬齡分析表。但這種方法并沒有將壞賬損失反映于其應屬的會計期間。
3.應收賬款余額百分比法，是根據(jù)會計期末應收賬款余額乘以估計壞賬率計算應計提的壞賬準備的數(shù)額。根據(jù)財務通則：一般企業(yè)可逐年按年末應收賬款余額的0.3%-0.5%提取壞賬準備,計入管理費用。理論上講，企業(yè)發(fā)生壞賬多，壞賬率相應提高。會計期末，企業(yè)應提的壞賬準備大于帳面余額時，應按差額提��；小于帳面余額時，應按差額沖減壞賬準備。我國主要運用這一方法計提壞賬準備。
備抵法的會計處理為：1.提取時： 借：管理費用 100.00
貸: 壞賬準備 100.00
2.沖減時: 借: 壞賬準備
貸: 管理費用
3.壞賬收回時: 借: 應收賬款
貸: 壞賬準備
借: 銀行存款
貸: 應收賬款
綜上所述,備抵法核算應收賬款的壞賬損失,符合謹慎原則、配比原則、權責發(fā)生制原則，能夠真實地反映企業(yè)應收賬款的實際價值，反映企業(yè)利潤實現(xiàn)情況，是對我國會計核算比較適用的方法。
四、在資產(chǎn)減值方面的應用----固定資產(chǎn)減值、在建工程減值、無形資產(chǎn)減值
根據(jù)〈2001企業(yè)會計制度〉第51條的規(guī)定：企業(yè)應當定期或者至少于每年年度終了，對各項資產(chǎn)進行全面檢查，并根據(jù)謹慎性原則的要求，合理地預計各項資產(chǎn)可能發(fā)生的損失，對可能發(fā)生的各項資產(chǎn)損失計提資產(chǎn)減值準備。固定資產(chǎn)由于技術陳舊市價持續(xù)下跌或其他原因導致可收回金額低于賬面凈值稱為固定資產(chǎn)減值。為了避免高估資產(chǎn)價值，必須定期提取固定資產(chǎn)減值準備，計入當期損益。固定資產(chǎn)減值的確認標準為：
1、固定資產(chǎn)市價已經(jīng)大幅度下跌，并遠遠低于帳面價值。
2、有證據(jù)證明固定資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過時或發(fā)生損毀。
3、其它跡象表明固定資產(chǎn)已不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟效益。
固定資產(chǎn)減值的會計處理：1.計提時：借:營業(yè)外支出----計提的固定資產(chǎn)減值準備
貸:固定資產(chǎn)減值準備
2.恢復時: 借:固定資產(chǎn)減值準備
貸:營業(yè)外支出----計提的固定資產(chǎn)減值準備
在建工程發(fā)生減值的情況:1.在建工程長期停建并且預計在未來3年內不會重新開工;
2.在建項目在性能或技術上已經(jīng)落后,為企業(yè)帶來的經(jīng)濟利益具
有很大的不確定性;
3.其他情形足以證明在建工程已經(jīng)發(fā)生減值。
無形資產(chǎn)在使用過程中由于技術落后或其它原因也會發(fā)生減值。有以下3種情況：
1、其他新技術已替代該無形資產(chǎn)，導致該資產(chǎn)為企業(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟效益的能力受到重大不良影響；
2、該無形資產(chǎn)的市價在當前已大幅度下跌，在剩余攤銷年限內預期不會恢復；
3、其它原因證明該無形資產(chǎn)帳面價值已大大超過可收回金額。
無形資產(chǎn)減值的會計處理：
1、發(fā)生時：借：營業(yè)外支出---無形資產(chǎn)減值損失
貸：無形資產(chǎn)減值準備
2、恢復時：借：無形資產(chǎn)減值準備
貸：營業(yè)外支出
五、在短期投資期末計價方面的應用----成本與市價孰低法
〈2001企業(yè)會計制度〉第52條規(guī)定：企業(yè)應當在期末對各項短期投資進行全面檢查。短期投資應按成本與市價孰低計量，市價低于成本的部分，應當計提短期投資跌價準備�？刹捎冒赐顿Y總體、投資類別、單項投資計提跌價準備，計入損益。以單項投資為例，會計處理為：
1、計提時：借：投資收益---短期投資跌價準備
貸：短期投資跌價準備---**股票（債券）
2、恢復時：借：短期投資跌價準備---**股票（債券）
貸：投資收益---短期投資跌價準備
采用成本與市價孰低法計量短期投資，符合穩(wěn)健性原則，能夠正確地計量各期損益和編制財務報告，真實的反映企業(yè)的經(jīng)濟活動，對上市公司的信息披露有重大意義。
六、應用謹慎性原則注意的問題
〈2001企業(yè)會計制度〉要求謹慎原則應貫穿于會計確認、計量、記錄、報告等會計核算的全過程。從會計確認來說，要求確認標準和方法建立在穩(wěn)妥合理的基礎上；從會計計量來說，要求不得高估資產(chǎn)和虛増利潤；從會計記錄看，要求會計指標應實事求是；從會計報告來說，要求正確編寫會計報告，認真預測和披露會計風險，向會計信息的使用者提供盡可能全面的符合實際的會計信息資料。要求企業(yè)進行會計核算時，不得多計資產(chǎn)或收益、少計負債和費用，不得計提秘密準備和設置賬外賬。企業(yè)在具體執(zhí)行謹慎原則時，必須對其應用范圍作出規(guī)定，避免企業(yè)歪曲使用，造成會計秩序的混亂，損害報表使用者的利益。 恰當?shù)剡\用穩(wěn)健性原則是考察會計人員的執(zhí)業(yè)水平和保證會計信息客觀性的重要措施。
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