淺析審計(jì)重要性、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)及審計(jì)證據(jù)
一、重要性與審計(jì)證據(jù)之間的關(guān)系重要性是審計(jì)中的一個(gè)重要概念。我國《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第10號————審計(jì)重要性》對重要性的定義是：“被審計(jì)單位會計(jì)報(bào)表中錯報(bào)或漏報(bào)的嚴(yán)重程度，這一程度在特定環(huán)境下可能影響會計(jì)報(bào)表使用者的判斷或決策。”可見，重要性實(shí)質(zhì)上強(qiáng)調(diào)的是錯報(bào)與漏報(bào)的“程度”，而且這一“程度”是從會計(jì)報(bào)表使用者的角度來考慮的。如果會計(jì)報(bào)表中存在的錯報(bào)或漏報(bào)能夠使會計(jì)報(bào)表使用者改變其原有的決策，則這種錯報(bào)或漏報(bào)就是重要的；反之，則是不重要的。實(shí)際上，重要性可以解釋為可容忍錯報(bào)或漏報(bào)的最高界限，超過這個(gè)界限的錯、漏報(bào)是不能容忍的，而低于這一界限的錯、漏報(bào)是可以接受的。
審計(jì)過程中必須運(yùn)用重要性原則，其運(yùn)用的情形有二：一是在編制審計(jì)計(jì)劃時(shí)對重要性的水平做出初步評估，以確定擬執(zhí)行審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍，借以提高審計(jì)效率；二是在評價(jià)審計(jì)結(jié)果時(shí)，對重要性進(jìn)行判斷，以確定已執(zhí)行的審計(jì)程序是否充分，借以保證審計(jì)質(zhì)量。就第一種情形來看，審計(jì)人員之所以要對重要性水平做出初步判斷，其目的就是要確定審計(jì)證據(jù)的數(shù)量，因?yàn)橹匾允怯绊憣徲?jì)證據(jù)充分性的一個(gè)十分重要的因素。由于重要性是一種可容忍錯報(bào)或漏報(bào)的最高界限，因此，如果重要性水平定得越低，說明可容忍的錯報(bào)或漏報(bào)程度越小，就要求執(zhí)行越充分的審計(jì)程序，從而獲取越多的審計(jì)證據(jù)；反之，如果重要性水平定得越高，說明可容忍的錯報(bào)或漏報(bào)程度越大，則可執(zhí)行有限的審計(jì)程序，從而所需要的審計(jì)證據(jù)就可以少些。
例如，為合理保證應(yīng)收賬款賬戶的錯報(bào)或漏報(bào)不超過l萬元所需收集的審計(jì)證據(jù)，比為了合理保證該賬戶錯報(bào)或漏報(bào)不超過2萬元所需收集的審計(jì)證據(jù)要多。由此可見，重要性與審計(jì)證據(jù)之間成反向關(guān)系。
二、重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)之間的關(guān)系
《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則第9號——內(nèi)部控制與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)》將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)定義為：“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指會計(jì)報(bào)表存在重大錯報(bào)或漏報(bào)，而注冊會計(jì)師審計(jì)后發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見的可能性”�？梢�，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)質(zhì)上強(qiáng)調(diào)的是會計(jì)報(bào)表中未被查出的重大錯報(bào)或漏報(bào)對審計(jì)意見的影響，由于審計(jì)測試和內(nèi)部控制的固有限制，審計(jì)人員不可能將所審計(jì)報(bào)表中所有的錯報(bào)或漏報(bào)都審查出來，所以審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)始終存在，但審計(jì)人員在審計(jì)測試過程中，又總是希望通過執(zhí)行合理必要的審計(jì)程序，盡可能將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低至可接受的水平，同時(shí)提高審計(jì)工作的效率，這就需要充分考慮重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)二者之間的關(guān)系。
在審計(jì)中，重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)之間成相互作用的反向關(guān)系。首先，重要性水平越高，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)就越低；重要性水平越低，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)就越高。重要性是決定審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平高低的關(guān)鍵因素，審計(jì)人員對重要性水平的判斷直接影響審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平的確定。如果審計(jì)人員確定的重要性水平較低，則審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)就會增加；所以審計(jì)人員必須通過執(zhí)行有關(guān)審計(jì)程序來降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。這里，重要性水平指的是金額的大小，而且是從會計(jì)報(bào)表使用者的角度來判斷的。比如，一般來說4萬元的重要性水平比2萬元的重要性水平高，如果重要性水平是4萬元，則意味著低于4萬元的錯報(bào)與漏報(bào)不會影響到會計(jì)報(bào)表使用者的判斷與決策，審計(jì)人員僅僅需要通過執(zhí)行有關(guān)審計(jì)程序查出高于4萬元的錯報(bào)或漏報(bào)。如果重要性水平是2萬元，則意味著金額在2萬元到4萬元之間的錯報(bào)或漏報(bào)仍然會影響到會計(jì)報(bào)表使用者的決策與判斷，審計(jì)人員不僅需要執(zhí)行有關(guān)審計(jì)程序查出金額在4萬元以上的錯報(bào)或漏報(bào)，而且還要通過執(zhí)行有關(guān)審計(jì)程序查出金額在2萬元至4萬元之間的錯報(bào)或漏報(bào)�？梢�，重要性水平是4萬元的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)比重要性水平是2萬元的`審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)低。其次，在一定程度上，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平的高低又反作用于重要性水平。審計(jì)人員在對重要性水平進(jìn)行初步判斷時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)這一因素�！丢�(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則第10號——審計(jì)重要性》第ll條就指出了審計(jì)人員對重要性水平做出初步判斷時(shí)，應(yīng)當(dāng)綜合考慮的重要因素，其中第3款就是考慮“內(nèi)部控制與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評估的結(jié)果”，如果內(nèi)部控制越差，評估的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越高，確定的重要性水平就應(yīng)越低；反之，如果內(nèi)部控制行之有效，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)綜合評估水平較低，則重要性水平可以確定得高一些。
由于重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)之間存在相互作用的反向關(guān)系，所以重要性水平的高低直接影響審計(jì)人員對其將要執(zhí)行的審計(jì)程序的確定，進(jìn)而影響審計(jì)工作效率和所面臨的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。如前例，如果原本是4萬元的錯報(bào)或漏報(bào)才會影響到會計(jì)報(bào)表使用者的決策，而審計(jì)人員將重要性水平評估為2萬元，顯然，重要性水平偏低，這樣會使審計(jì)人員誤認(rèn)為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)較高，為了降低較高的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，就會擴(kuò)大審計(jì)程序的范圍或追加審計(jì)程序，而實(shí)際上沒有必要，只能是浪費(fèi)時(shí)間和人力，降低了審計(jì)效率。相反，如果原本2萬元的錯報(bào)或漏報(bào)就會影響到會計(jì)報(bào)表使用者的判斷或決策，而審計(jì)人員卻將重要性水平確定為4萬元，重要性水平偏高，這樣會使審計(jì)人員誤認(rèn)為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)較低，所執(zhí)行的審計(jì)程序要比原本應(yīng)當(dāng)執(zhí)行的審計(jì)程序少，審計(jì)范圍小，收集的審計(jì)證據(jù)不充分，必然導(dǎo)致錯誤的審計(jì)結(jié)論，其結(jié)果是審計(jì)人員承受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)增加。由此可見，重要性水平與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)之間成反向關(guān)系，這種關(guān)系對審計(jì)人員將要執(zhí)行的審計(jì)程序的時(shí)間、性質(zhì)、范圍有著直接影響，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，綜合考慮各種因素，合理確定重要性水平。
三、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)證據(jù)之間的關(guān)系
由上所述，由于重要性與審計(jì)證據(jù)成反向關(guān)系，重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)之間也成反向關(guān)系，所以可以推定審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)證據(jù)之間成正向關(guān)系。也就是說，如果審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越高，所需收集的審計(jì)證據(jù)數(shù)量也就越多。根據(jù)這一關(guān)系，審計(jì)人員可以根據(jù)其對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的評估，來確定審計(jì)證據(jù)的需要數(shù)量，以達(dá)到證據(jù)充分性和適當(dāng)性的要求。如果審計(jì)人員初步估計(jì)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平較高，說明審計(jì)對象較為復(fù)雜，審計(jì)的內(nèi)容也較為廣泛，審計(jì)人員發(fā)表恰當(dāng)審計(jì)意見的難度就大，失誤的可能性也就越大，這時(shí)審計(jì)人員就要實(shí)施越詳細(xì)的實(shí)質(zhì)性測試程序，收集更多的審計(jì)證據(jù)，以便將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低至可接受的水平。反之，如果評估的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平較低，則審計(jì)人員只需要執(zhí)行有限的審計(jì)程序，收集較少的審計(jì)證據(jù)。例如，被審計(jì)單位業(yè)務(wù)復(fù)雜，內(nèi)部控制差，管理當(dāng)局品行存在問題，財(cái)務(wù)狀況惡化，頻繁更換會計(jì)師事務(wù)所等等，均可認(rèn)為面臨著很高的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，或者將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評估為高水平，審計(jì)人員都應(yīng)獲取更多的審計(jì)證據(jù)。我國《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則第5號一一—審計(jì)證據(jù)》第7條指出，審計(jì)人員判斷審計(jì)證據(jù)是否充分適當(dāng)，應(yīng)當(dāng)考慮的因素第一個(gè)就是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，可見，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)證據(jù)之間有著密切的關(guān)系。
總之，重要性、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、審計(jì)證據(jù)之間有著非常密切的制約或影響關(guān)系，在一定條件下，只要其中一個(gè)因素發(fā)生變化，其他一個(gè)或兩個(gè)因素必然也會發(fā)生相應(yīng)變化。因此，注冊會計(jì)師在審計(jì)中必須要把這三個(gè)因素作為一個(gè)整體全面考慮，同時(shí)兼顧，只有這樣才能取得較好的審計(jì)效果。
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