治理會計在我國貿(mào)易銀行應(yīng)用中的思考

一、銀行治理會計的內(nèi)涵及特點 　　治理會計產(chǎn)生于20世紀上半葉，是以泰羅的科學(xué)治理學(xué)說為基礎(chǔ)形成、發(fā)展起來的標(biāo)準本錢系統(tǒng)，是治理會計的最初形式。第二次世界大戰(zhàn)后，隨著企業(yè)經(jīng)營中對決策、控制和考核的需要，加之計算技術(shù)的發(fā)展，治理會計的理論與方法逐步完善，治理會計在經(jīng)營治理中的應(yīng)用日益受到重視。其大致發(fā)展過程可分為以下5個階段：本錢會計制度的誕生階段（19世紀早期）；相關(guān)本錢的確認、預(yù)算和控制階段（20世紀早期）；決策分析階段（20世紀30年代初到70年代末）；新本錢制度的誕生，治理會計在銀行業(yè)普遍應(yīng)用階段（20世紀80年代）；考核評價階段（20世紀90年代）�！　≈卫頃�計與財務(wù)會計不同，財務(wù)會計主要服務(wù)于股東、債權(quán)人、監(jiān)管機構(gòu)等外部決策者，而治理會計是為進行決策的內(nèi)部治理者提供信息。貿(mào)易銀行治理會計涵蓋了財務(wù)預(yù)算、本錢核算、盈利分析、業(yè)績評價、資產(chǎn)負債治理等內(nèi)部治理的核心內(nèi)容。國外先進銀行的經(jīng)驗表明，治理會計是建立業(yè)績一流銀行的基本條件，實施治理會計有利于銀行治理水平和競爭力的進步。　　銀行治理會計與財務(wù)會計相比較，具有以下五個特征：一是治理會計的工作重點是立足本單位的經(jīng)營治理，面向未來算“活賬”，通過靈活多樣的方法和技術(shù)，按照治理職員的需要編制各種治理報告，為銀行內(nèi)部各級治理職員提供有效經(jīng)營和最優(yōu)治理決策信息，控制和評價銀行的一切經(jīng)濟活動，屬于“經(jīng)營性”會計。二是治理會計的主體主要是銀行內(nèi)部各個責(zé)任單位，對它們?nèi)粘９ぷ鞯膶嵖兒统晒�進行控制、評價與考核，同時也從銀行全局出發(fā)，認真考慮各項決策與計劃之間的協(xié)調(diào)配合和綜合平衡。三是治理會計不受公認原則或同一會計制度的約束和限制，但要服從治理職員或上級行的需要，以及經(jīng)濟決策理論的指導(dǎo)和本錢效益關(guān)系的約束。四是治理會計提供的信息，一般是有目的、有選擇的或特定的治理信息，業(yè)務(wù)報告不對外公然發(fā)表，不承擔(dān)法律責(zé)任。五是治理會計的核算程序一般不固定，可自由選擇，通常不涉及填制憑證和賬戶處理，報表不需要定期編制，也無一定的格式，可按治理職員的臨時需要自行設(shè)計�！　〗�年來我國貿(mào)易銀行開始重視治理會計的應(yīng)用題目，比如上海浦東發(fā)展銀行從2003年開始實施治理會計項目，建設(shè)基于責(zé)任會計、以內(nèi)部資金轉(zhuǎn)移價格、全面本錢分攤和風(fēng)險資天職攤為主要內(nèi)容的績效分析和評價體系；光大銀行從2003年底開始實施治理會計項目，在財務(wù)會計、本錢核算、分產(chǎn)品分客戶盈利分析、資產(chǎn)負債治理等方面進行了探索和實踐；工商銀行的本錢治理會計項目——業(yè)績價值治理系統(tǒng)（PVMS）于2004年11月正式在全行投進使用；交通銀行治理會計項目一期也已在全行全面上線，為經(jīng)營治理提供了公司業(yè)務(wù)產(chǎn)品、公司客戶本錢核算和盈利分析模式。　　二、我國貿(mào)易銀行大力推行治理會計的原因　�。ㄒ唬┖暧^經(jīng)濟方面的因素　　目前，我國金融市場不斷發(fā)展完善，隨著利率市場化和混業(yè)經(jīng)營的全面推行，未來貿(mào)易銀行必須要有一套完善的治理會計系統(tǒng)�！　≠Q(mào)易銀行通過實施治理會計系統(tǒng)，構(gòu)建以資金轉(zhuǎn)移價格為核心的資金本錢治理體系，是貿(mào)易銀行本錢治理中最重要的組成部分，也是應(yīng)對利率市場化挑戰(zhàn)必須的預(yù)備�？梢酝ㄟ^探索構(gòu)建基于市場收益率曲線的內(nèi)部資金轉(zhuǎn)移體系，配合資金轉(zhuǎn)移定價機制，將利率風(fēng)險從日常經(jīng)營業(yè)務(wù)中分離出往，交由專門的利率風(fēng)險治理部分進行專業(yè)化的監(jiān)控和治理，從而使日常經(jīng)營治理部分可以集中精力關(guān)注于客戶營銷和信用風(fēng)險。同時，通過實施治理會計系統(tǒng)，建立貿(mào)易銀行資產(chǎn)負債治理的基本框架，通過利率風(fēng)險和活動性風(fēng)險的量化，將利率敏感型資產(chǎn)與利率敏感型負債保持相對平衡，爭取在利率變化的環(huán)境下獲得最大的凈利息收益率和利差，以確保理想的活動性水平和提供足夠的現(xiàn)金流量，保持足夠的資本充足性，以應(yīng)對利率市場化和銀行競爭加劇的形勢。　　與利率市場化相對應(yīng)的是，混業(yè)經(jīng)營趨勢這個大方向也是無法逆轉(zhuǎn)的。在美國，貿(mào)易銀行幾乎可以從事任何金融性的服務(wù)，但凡是競爭力強、利潤高的銀行都有自己的核心業(yè)務(wù)和領(lǐng)域。在我國同樣如此，混業(yè)經(jīng)營后，銀行治理層急需知道到底什么部分、什么產(chǎn)品、什么客戶在為銀行賺錢，或給銀行帶來了虧損。這對銀行治理層進行決策至關(guān)重要。所以，貿(mào)易銀行需要通過實施治理會計系統(tǒng)，實現(xiàn)對各個層面的客戶、產(chǎn)品、業(yè)務(wù)部分的收進、本錢和效益分析計算，使治理層能及時把握哪些產(chǎn)品、哪些部分以及哪些客戶是能夠為銀行帶來收益的，收益的大小是多少；哪些產(chǎn)品、部分是虧損的，虧損的程度有多高。據(jù)此，治理層可以科學(xué)地作出有關(guān)核心產(chǎn)品或業(yè)務(wù)的擴張、維持、收縮或退出的決策�！　。ǘ�）貿(mào)易銀行自身治理和發(fā)展方面的因素　　我國加進世界貿(mào)易組織已有6年多的時間，對本國貿(mào)易銀行的保護期已經(jīng)結(jié)束，國有貿(mào)易銀行面臨著國內(nèi)和國際兩個市場的競爭挑戰(zhàn)。國有貿(mào)易銀行為了抵抗外資金融機構(gòu)強烈的沖擊浪潮，僅僅外抓重點行業(yè)、重點客戶、重點產(chǎn)品和重點地域是遠遠不夠的，還應(yīng)該加強內(nèi)部治理。內(nèi)部治理中很重要的一部分就是加強對財務(wù)資源的治理。對財務(wù)資源的治理可以簡化為兩個方面：一個是商品價格，另一個是商品本錢。只有進行公道定價，控制本錢，才能達到利潤最大化的目標(biāo)。產(chǎn)品定價的目的是為貿(mào)易銀行創(chuàng)造價值，而價值創(chuàng)造首先要彌補過程中的本錢耗費，這必然要求以成熟的本錢核算和本錢治理為條件，對某一產(chǎn)品是否提供、提供數(shù)目等進行判定。因此，要做到公道定價，就需要正確確定貿(mào)易銀行產(chǎn)品的本錢，需要應(yīng)用本錢性態(tài)分析、作業(yè)本錢制、本量利分析、責(zé)任會計制度等治理會計手段和方法，建立一種以價值創(chuàng)造為目的的治理會計體系�！　�三、發(fā)達國家貿(mào)易銀行治理會計的典型做法　�。ㄒ唬┟绹�貿(mào)易銀行治理會計的職能是幫助貿(mào)易銀行治理層做出發(fā)展核心業(yè)務(wù)的決策　　美國貿(mào)易銀行經(jīng)營的一個重要特點是：凡是競爭力強、利潤高的銀行都有自己的核心業(yè)務(wù)和領(lǐng)域。按照美國國會1999年通過的《金融服務(wù)現(xiàn)代化法案》，美國的貿(mào)易銀行幾乎可以從事任何金融性服務(wù)。但實踐證實，發(fā)展最快的貿(mào)易銀行并不是在所有的領(lǐng)域全面出擊的所謂“全能型”銀行，而是那些根據(jù)自身的特點，不斷強化自己的核心業(yè)務(wù)和核心產(chǎn)品的銀行。這就需要有一套強有力的、能夠客觀公正地進行業(yè)績評價、為經(jīng)營治理決策提供信息支持并進步銀行本錢控制能力的治理會計體系�！　≡诿绹�的貿(mào)易銀行中，治理會計體系的主要職能是協(xié)助銀行實現(xiàn)對各個層面的客戶、產(chǎn)品、業(yè)務(wù)部分的收進、本錢、效益分析和計算，以幫助治理層科學(xué)地做出有關(guān)核心產(chǎn)品或業(yè)務(wù)的擴張、維持、收縮或退出的決策。以美國歷史最悠久的紐約銀行為例，在其財務(wù)會計部中，專門有一個治理會計部分，其主要任務(wù)就是定期考核各產(chǎn)品和各部分的收益和本錢支出情況，該部分提供的治理會計信息是紐約銀行確定自己的核心業(yè)務(wù)與產(chǎn)品的重要依據(jù)。除了對核心業(yè)務(wù)與產(chǎn)品進行深進細致的本錢收益核算外，美國貿(mào)易銀行中的治理會計部分還要參與經(jīng)營目標(biāo)的制定、經(jīng)營方案的決策、計劃預(yù)算的編制、預(yù)算招待情況分析等經(jīng)營活動，從而把本錢控制納進日常治理過程，并使業(yè)績評價更加客觀公正，以更好地處理內(nèi)部利益關(guān)系�！　。ǘ�）西方貿(mào)易銀行治理會計應(yīng)用的主要特點　　1.建立了較為成熟的全本錢核算體系。西方貿(mào)易銀行以矩陣式治理架構(gòu)為基礎(chǔ)，將全行分為利潤中心和本錢中心，開展以業(yè)務(wù)流程計量為內(nèi)容的全本錢核算。簡單地說，分為以下幾個步驟：計算不同產(chǎn)品、部分的直接本錢→計算不同產(chǎn)品、部分的間接本錢→按照補償協(xié)議對利潤中心之間發(fā)生的本錢進行調(diào)整→計算客戶本錢。[3]在這個體系下，上層治理部分可以制定內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格，公道評價交叉銷售行為，對每個經(jīng)營機構(gòu)、每個產(chǎn)品種類、每個治理線條以及每個客戶進行本錢核算、本錢預(yù)算和本錢控制。　　2.計算機技術(shù)與治理會計體系融為一體。在業(yè)務(wù)電子化集中處理的基礎(chǔ)上，西方貿(mào)易銀行充分應(yīng)用計算機技術(shù)開展本錢核算、控制和治理，使上級治理者對機構(gòu)、部分、產(chǎn)品的本錢和收益情況能夠做到事前猜測、事中控制和事后反饋，進步?jīng)Q策的實效性。 　　3.對銀行經(jīng)營效益進行全面平衡地考察、反映。進進20世紀90年代以來，為全面提升貿(mào)易銀行的核心競爭力，多角度的非財務(wù)指導(dǎo)開始應(yīng)用于績效評價體系，平衡計分卡與經(jīng)濟利潤考核評價體系的結(jié)合，成為了西方貿(mào)易銀行治理會計實務(wù)應(yīng)用的主題。治理會計的觸角不再僅僅局限于財務(wù)范圍，而是延伸到了貿(mào)易銀行的外部環(huán)境因素，更加注重為貿(mào)易銀行的長遠目標(biāo)和全局利益服務(wù)，提供更多的與戰(zhàn)略有關(guān)的非財務(wù)信息，成為了一種全面性、綜合性的風(fēng)險治理，以保證銀行長期戰(zhàn)略目標(biāo)和短期經(jīng)營目標(biāo)的順利實現(xiàn)�！　�四、我國貿(mào)易銀行推行治理會計的對策建議　　國外銀行的組織體系、業(yè)務(wù)發(fā)展與國內(nèi)銀行存在很大的差別，我們不能照搬國外銀行的具體實施標(biāo)準，而應(yīng)注重吸收引進其治理理念和治理原則的精華，因地制宜地推行治理會計新項目�！　。ㄒ唬�從理念和企業(yè)文化上為實施治理會計打好基礎(chǔ)　　我國貿(mào)易銀行在推行治理會計的過程中，過多地帶有傳統(tǒng)財務(wù)會計和本錢會計的痕跡。我們應(yīng)熟悉到，治理會計是對傳統(tǒng)財務(wù)會計和本錢會計的超越，治理會計能猜測企業(yè)遠景、參與企業(yè)決策、規(guī)劃企業(yè)目標(biāo)、控制經(jīng)濟過程、科學(xué)考核和評價企業(yè)內(nèi)部有關(guān)部分的經(jīng)營業(yè)績。在貿(mào)易銀行推行治理會計，能進步其猜測、決策水平，改善其經(jīng)營治理。只有領(lǐng)導(dǎo)員工從思想觀念上充分熟悉到治理會計在貿(mào)易銀行的重要作用，才會促使大家自覺學(xué)習(xí)和運用治理會計的猜測、決策、規(guī)劃、控制、責(zé)任考評等方法，才能使單獨設(shè)置治理會計部分、加快治理會計人才隊伍培養(yǎng)等題目得以實現(xiàn)。因此，樹立正確的治理會計理念是基礎(chǔ)所在。　　另外，從企業(yè)文化上說，企業(yè)文化包括三種類型：正式文化、非正式文化和技術(shù)文化。治理會計可以通過其技術(shù)和方法影響人們的理性分析從而發(fā)揮導(dǎo)向作用，進一步通過這種技術(shù)文化的作用，逐步引導(dǎo)非正式文化，終極形成追求企業(yè)價值最大化的正式文化。一方面，良好的企業(yè)文化是推行治理會計的基礎(chǔ)；另一方面，治理會計的嚴格實施，必然會促進企業(yè)文化的建設(shè)。我國貿(mào)易銀行確當(dāng)務(wù)之急是要建立現(xiàn)代企業(yè)運行機制，建立先進的企業(yè)文化，包括先進的治理思想、員工公認的價值觀、嚴格的治理制度，以及能最大限度發(fā)揮每個人作用的用人機制，為治理會計的良性運行營造一個良好的企業(yè)文化氛圍。[4]　�。ǘ�）結(jié)合我國實際，在組織結(jié)構(gòu)上為實施治理會計提供保障　　西方貿(mào)易銀行大都實行扁平化治理的事業(yè)部制，將全行分為利潤中心和本錢中心，能夠為銀行分析評價各責(zé)任中心的利潤貢獻提供具體的數(shù)據(jù)報告。而我國貿(mào)易銀行主要是總、分、支三級治理機構(gòu)，只能夠提供機構(gòu)核算的數(shù)據(jù)信息，很難按照各業(yè)務(wù)、各產(chǎn)品實施精細考核和業(yè)績評價。各貿(mào)易銀行已經(jīng)意識到這一點，正在進行有益的嘗試：比如按業(yè)務(wù)和產(chǎn)品設(shè)立職能部分，對銀行業(yè)務(wù)和產(chǎn)品分條線垂直進行治理，弱化各分支行的業(yè)績評價等，使銀行的經(jīng)營治理向更專業(yè)和精細化的方向發(fā)展，這些都為更好地發(fā)揮治理會計的作用提供了組織保障。但是，我們也應(yīng)看到，按照國內(nèi)的實際情況，在今后相當(dāng)長的時期內(nèi)，貿(mào)易銀行“一級法人、分級治理”的體制依然是治理體系的主流，我們不能推翻這種分級治理體制，只能順應(yīng)潮流，完善治理會計所需信息的搜集、報告和檢查制度，將治理會計信息與分級治理體制和利益協(xié)調(diào)機制結(jié)合起來，建立以治理會計信息為基礎(chǔ)的激勵約束機制，以更好地發(fā)揮治理會計在我國貿(mào)易銀行經(jīng)營治理中的職能。[5]　�。ㄈ�）進步數(shù)據(jù)質(zhì)量，是實施治理會計的基本條件　　從目前我國貿(mào)易銀行治理會計信息系統(tǒng)來看，提供的會計信息涉及財務(wù)方面的多，涉及治理方面的少；從治理方式上看，還沒有建立起科學(xué)的本錢治理體系，不能提供科學(xué)的本錢信息；從治理過程上看，沒有進行很好的事前本錢規(guī)劃，只重視某一環(huán)節(jié)或某一特定區(qū)域的本錢控制。我們可以充分利用計算機技術(shù)，鑒戒業(yè)務(wù)流程再造的思想，將治理會計功能作為系統(tǒng)需求融進貿(mào)易銀行正在進行的業(yè)務(wù)流程再造工作中，以突破現(xiàn)有的信息系統(tǒng)基礎(chǔ)薄弱、原始信息極度欠缺的困境。目前，各大貿(mào)易銀行已經(jīng)實現(xiàn)了數(shù)據(jù)大集中，我們可以以此為基礎(chǔ)，一方面抽取現(xiàn)有核心賬務(wù)系統(tǒng)、風(fēng)險治理系統(tǒng)等系統(tǒng)的交易數(shù)據(jù)，另一方面將現(xiàn)有各系統(tǒng)不符合要求的數(shù)據(jù)進行轉(zhuǎn)換加工，將治理會計數(shù)據(jù)與財務(wù)會計數(shù)據(jù)加以區(qū)別，為更好地推行治理會計提供高質(zhì)量的數(shù)據(jù)信息�！　。ㄋ模┯杏媱澋赝菩胸�(zé)任會計制度，為實現(xiàn)全面的治理會計制度展墊引路　　責(zé)任會計制度是現(xiàn)代治理會計的重要方面。我們可以按照責(zé)、權(quán)、利相結(jié)合的原則，將全行各級經(jīng)營治理機構(gòu)劃分為不同的責(zé)任中心，進一步劃分為本錢中心、利潤中心等不同類型，根據(jù)利潤中心和本錢中心的基本原則對銀行組織結(jié)構(gòu)進行公道安排，建立科學(xué)的組織治理體系。在責(zé)任中心內(nèi)部，由于核算范圍相對較小，便于本錢資料的回集，也便于經(jīng)濟責(zé)任的區(qū)分和經(jīng)營成果的考核，同時，這些相對獨立又內(nèi)部同一的責(zé)任中心，也利于內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的確定，從而有利于整個銀行系統(tǒng)內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格定價機制的形成和完善。責(zé)任會計制度的推行可以采取先試點后推廣的做法，先在一家分支機構(gòu)運行后，再逐步在全行推行，終極在本錢分析和治理制度等配套制度日益完善的基礎(chǔ)上，實現(xiàn)全面的治理會計制度。　�。ㄎ澹�實施全面本錢治理，為實施治理會計邁好第一步　　本錢核算是實施治理會計的第一步，也是實施治理會計的核心內(nèi)容。目前我國貿(mào)易銀行還沒有完全建立起分部分、分產(chǎn)品、分行業(yè)、分客戶的本錢核算體系，治理會計的實施平臺無法搭建起來，更談不上建立科學(xué)的控制與業(yè)績評價體系。貿(mào)易銀行應(yīng)在正確定義責(zé)任中心的基礎(chǔ)上，按照用度核算按責(zé)任中心進賬的原則實施全面本錢治理。不僅包括直接用度，還應(yīng)計算分攤后的間接用度；不僅應(yīng)覆蓋營業(yè)用度等財務(wù)本錢，還應(yīng)包括資金本錢和風(fēng)險本錢。在建立本錢核算體系的過程中，不應(yīng)該將一種本錢治理方法應(yīng)用于所有的產(chǎn)品和業(yè)務(wù)，而是應(yīng)該根據(jù)不同金融產(chǎn)品的經(jīng)營特點和不同治理要求的差別，選擇不同的本錢治理方法，比如作業(yè)本錢法，將本錢用度治理與預(yù)算、考核緊密結(jié)合�！　】傊�，要加強銀行本錢核算制度的建設(shè)，憑借信息科學(xué)技術(shù)，建立多位體的本錢核算平臺，進一步依托本錢核算體系，建立以經(jīng)濟利潤為核心的績效評價體系和激勵機制，以逐步實現(xiàn)我國銀行的全面本錢核算和治理。

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