論會計計量對收益的影響

【摘 要】 采用不同的會計計量模式所產(chǎn)生的會計信息是不相同的,必然會對收益產(chǎn)生不同的影響,造成有些企業(yè)財會職員利用會計計量的這一特點來進(jìn)行利潤操縱。文章在明確相關(guān)概念的基礎(chǔ)上,具體闡述了會計計量模式對收益產(chǎn)生的影響。
　　【關(guān)鍵詞】 會計計量; 計量模式; 計量屬性; 收益
　　
　　一、會計計量的相關(guān)概念
　　
　　會計計量是指為了在資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表中確認(rèn)和計列有關(guān)財務(wù)報表的要素而確定其貨幣金額的過程。會計計量模式主要由三個要素組成:計量對象、計量標(biāo)準(zhǔn)和計量屬性。
　　(一)計量對象
　　會計對象是指市場經(jīng)濟(jì)條件下,在每一個會計主體范圍內(nèi),財務(wù)會計能夠反映和控制的經(jīng)濟(jì)事物與經(jīng)濟(jì)行為。會計計量對象就是被計量的客體,具體到會計要素上就是資產(chǎn)、負(fù)債、收進(jìn)、用度等。
　　(二)計量標(biāo)準(zhǔn)
　　計量單位是指對計量對象的某一屬性進(jìn)行計量時,具體采用的標(biāo)準(zhǔn)單位。貨幣一直充當(dāng)著會計計量的標(biāo)準(zhǔn)單位,或者說國際通用會計計量單位。但是貨幣本身也具有價值,即貨幣具有兩重性。貨幣的兩重性會給會計計量帶來需要解決的重要題目,即貨幣的購買力變動。相應(yīng)的計量單位也存在兩種選擇:一是名義貨幣;二是貨幣的購買力,即一般購買力。名義貨幣單位的購買力是會發(fā)生變動的,用名義貨幣編制財務(wù)會計報表較為簡便可靠。一般購買力貨幣單位是對名義貨幣單位的調(diào)整或變換形式,是按照一定時點的實際貨幣購買力換算后的計量單位,從而使不同時期的貨幣計量標(biāo)準(zhǔn)保持在相同的計量基礎(chǔ)上。
　　(三)計量屬性
　　計量屬性是指被計量客體的特性或外在表現(xiàn)形式,具體到會計要素就是資產(chǎn)、負(fù)債、收進(jìn)、用度等要素可以用貨幣量化的表現(xiàn)方面。我國2006年頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》中明確規(guī)定會計計量屬性有五種,即:歷史本錢、重置本錢、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值。
　　在新《企業(yè)會計準(zhǔn)則———基本準(zhǔn)則》第九章中規(guī)定:“企業(yè)在將符合確認(rèn)條件的會計要素登記進(jìn)賬并列報于會計報表及其附注時,應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的會計計量屬性進(jìn)行計量,確定其金額。企業(yè)在對會計要素進(jìn)行計量時,一般應(yīng)當(dāng)采用歷史本錢。采用重置本錢、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價值計量的,應(yīng)當(dāng)保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量”。同時,對在歷史本錢、重置本錢、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值等計量屬性下資產(chǎn)和負(fù)債的計量金額進(jìn)行了規(guī)定。至于選取何種計量屬性,完全取決于會計信息用戶的需要。由于各種會計信息用戶所需求的會計信息不可能相同,因此,對計量屬性的選擇也會不同。
　　由以上內(nèi)容可知,對于所有的計量對象都存在著幾種不同的計量模式,如表1。
　　
　　二、收益的相關(guān)概念
　　
　　這里提到的收益是指會計學(xué)上的收益,須與經(jīng)濟(jì)學(xué)上的收益區(qū)分開來。根據(jù)傳統(tǒng)觀點,會計收益又稱利潤或盈利,是指來自企業(yè)期間交易的已實現(xiàn)收進(jìn)和相應(yīng)用度之間的差額,是根據(jù)企業(yè)實際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù),以銷售產(chǎn)品或提供勞務(wù)所獲得的銷售收進(jìn),減往為實現(xiàn)銷售收進(jìn)所支出的本錢得出的。這些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù),既包括外部交易,也包括內(nèi)部交易。與外界的業(yè)務(wù)活動使企業(yè)的資產(chǎn)或負(fù)債發(fā)生轉(zhuǎn)移,由于它通常是直接的貨幣收支,因而其量度一般也是確切的。企業(yè)內(nèi)部的資產(chǎn)之使用或轉(zhuǎn)移,由于是非直接的貨幣收支,因而其量度通常并不確切。按照傳統(tǒng)會計觀點,市場價格或預(yù)期價格發(fā)生變化而引起的價值變動不包括在內(nèi)部資產(chǎn)轉(zhuǎn)移之列。
　　收益是建立在會計分期假設(shè)之上的,它指的是某一特定期間企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營成果。早期的收益是根據(jù)現(xiàn)金收付制來計算的,而現(xiàn)代的收益則是按權(quán)責(zé)發(fā)生制劃分當(dāng)期收進(jìn)和用度,在進(jìn)行了恰當(dāng)?shù)呐浔群笥嬎愠鰜淼�。會計收益的確定要依據(jù)以下兩項原則:收益確定的實現(xiàn)原則和收益確定的穩(wěn)健原則。根據(jù)收益確認(rèn)的實現(xiàn)原則,企業(yè)收益應(yīng)劃分為營業(yè)收益和持產(chǎn)損益。營業(yè)收益的確認(rèn)必須在商品或勞務(wù)銷售等關(guān)鍵性事項發(fā)生以后,而持產(chǎn)損益是指持有資產(chǎn)的已實現(xiàn)損益,因物價變動引起的未實現(xiàn)損益則不予以確認(rèn)。根據(jù)收益確定的穩(wěn)健原則,當(dāng)企業(yè)某項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)有多種會計方法可供選擇時,應(yīng)選擇最不會高估收益的方法,它包括不應(yīng)高估收進(jìn)和不應(yīng)低估用度兩個方面。
　　
　　三、不同的會計計量模式對收益造成的影響
　　
　　對于所有的計量對象,會計計量模式是計量單位和計量屬性的有機(jī)結(jié)合,不同的計量模式得出的會計信息可能存在較大差別。
　　(一)計量單位對收益造成的影響
　
　　在傳統(tǒng)的會計計量中,名義貨幣長期普遍地為人們所使用。在物價穩(wěn)定的情況下,或者通貨膨脹或緊縮的幅度較小在一定時期內(nèi)可以相互抵消時,名義貨幣單位還是相對穩(wěn)定的。但當(dāng)物價上漲(或下跌)幅度較大時,再用歷史本錢來計量,將會使企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中的本錢用度被低估(或高估),從而對收益產(chǎn)生影響。
　　可用例1來說明物價上漲時采用名義貨幣和一般購買力作為計量單位對收益的影響:設(shè)某企業(yè)2005年以2 500元購進(jìn)A產(chǎn)品,2006年以3 000元的價格銷售,物價指數(shù)上升10%,計算其收益見表2。
　
　　這種情況下按照一般購買力計算所得的收益比按照名義計算所得收益低是由于2006年的物價指數(shù)上升了10%,即貨幣購買力下跌10%,實際收益也下降了。正因如此,經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家的會計都要求在高通貨膨脹率下,不能忽視貨幣購買力的變化,應(yīng)在編制正常會計報表的基礎(chǔ)上補充編制不變價格的財務(wù)報表以提供真實的會計信息。但按照國際會計慣例,從財務(wù)報表的編制本錢與其效益比較考慮,只要物價變動不達(dá)到惡性通貨膨脹程度(標(biāo)志是三年累計的通貨膨脹率接近或超過100%),一般都以各國法定的名義貨幣為計量單位,而不考慮購買力的變化對會計的影響。
　　(二)計量屬性對收益產(chǎn)生的影響
　　計量屬性是影響會計計量行為和結(jié)果的關(guān)鍵因素。計量屬性反映的是會計要素金額的確定基礎(chǔ),主要包括歷史本錢、重置本錢、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值等。不同的計量屬性,會使相同的會計要素表現(xiàn)為不同的貨幣數(shù)目;采用不同的計量屬性,一個時點的財務(wù)狀況和一個期間的經(jīng)營成果會有程度不同的差異,這些差異終極都要回結(jié)到資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收進(jìn)、用度、利潤的不同,進(jìn)而對收益產(chǎn)生影響。下面通過對歷史本錢和重置本錢的比較來說明不同的計量屬性對收益所造成的影響。 　　歷史本錢原則要求在進(jìn)行會計核算時,某項資產(chǎn)按其取得或交換時的實際價格進(jìn)賬,進(jìn)賬后的賬面價值在該資產(chǎn)的存續(xù)期內(nèi)一般不作調(diào)整,它所反映的是市場交易實際價格,可靠性強。但其優(yōu)點同時也是缺點,它所反映的價格只是一個固定的時間點上的,而不能反映企業(yè)在持有資產(chǎn)期間由于經(jīng)營環(huán)境變化而引發(fā)的企業(yè)持有資產(chǎn)的價值變化,從而相關(guān)性比較差,特別是在20世紀(jì)現(xiàn)行幣值不穩(wěn)定、通貨膨脹時時存在且物價總是處于不斷變化的經(jīng)濟(jì)條件下,資產(chǎn)以歷史本錢計價往往與其重置本錢有差異,固然在這種計價方式下對資產(chǎn)采取了提取累計折舊和減值預(yù)備以彌補其缺陷,但是仍然不能正確地反映資產(chǎn)的現(xiàn)實價值。收進(jìn)是按現(xiàn)行市價計量,本錢、用度卻是按歷史本錢計量。很顯然這兩者之間的差額(收益)由兩部分構(gòu)成:一部分是由勞動者創(chuàng)造的純利潤;另一部分則是由經(jīng)濟(jì)因素影響形成的價格差。但現(xiàn)行的利潤分配制度對這兩者卻不加以區(qū)分,從而出現(xiàn)收益超分配、虛利實分的現(xiàn)象。尤其近幾年來通貨膨脹一直居高不下,因此歷史本錢的會計報表由于物價總體水平的上漲使其部分項目的計量變得不真實,資產(chǎn)的賬面價值明顯脫離現(xiàn)實價值,使企業(yè)產(chǎn)生了大量虛利,使企業(yè)上交國家利稅和分配股東的股利增加,使得國家和股東慢慢把企業(yè)吃空。很多企業(yè)固然在報表上出現(xiàn)巨大的凈損益,卻無力補充存貨和更新設(shè)備,由于在物價上漲和通貨膨脹經(jīng)濟(jì)下,按歷史本錢原則計提的累計折舊會導(dǎo)致固定資產(chǎn)已耗價值補償不足,補償?shù)膬r值不足購買與原有質(zhì)量、數(shù)目相同的資產(chǎn)和存貨,企業(yè)的生產(chǎn)規(guī)模不斷萎縮,資本保全無法實現(xiàn)。
　　重置本錢又稱現(xiàn)行本錢,是指按照當(dāng)前市場條件,重新取得同樣一項資產(chǎn)所需支付的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物金額。在重置本錢計量下,資產(chǎn)按照現(xiàn)在購買相同或者相似資產(chǎn)所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額計量。負(fù)債按照現(xiàn)在償付該項債務(wù)所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額計量。在實務(wù)中,重置本錢多應(yīng)用于盤盈固定資產(chǎn)的計量等。
　　例2分別采用歷史本錢/名義貨幣模式和重置本錢/名義貨幣模式進(jìn)行計量來研究這些計量方法對收益造成的不同影響。設(shè)某企業(yè)2004年初購進(jìn)一批存貨30 000元,并在年底以50 000元全部售出。這些存貨的年末市價上升為32 000元,那么經(jīng)營收益的計算如表3。
　
　　不同的利益團(tuán)體在不同的經(jīng)濟(jì)狀況下,之所以對選擇會計計量模式會有不同的傾向,是由于不同會計計量模式的選擇影響各有關(guān)利害關(guān)系團(tuán)體的利益及分配。在物價上漲的經(jīng)濟(jì)條件下,企業(yè)的經(jīng)營者可能傾向采用歷史本錢/名義貨幣計量模式。由于在該模式下,由于本錢補償不足,可以虛記成夸大企業(yè)的經(jīng)營收益,虛夸和粉飾經(jīng)營者的工作業(yè)績,從而使經(jīng)營者獲得相應(yīng)的物質(zhì)利益。然而在該模式下投資人投進(jìn)的資本由于本錢不能足額補償因而難以保全,從而腐蝕投資的資本及由資本所帶來的利益,所以投資人不愿接受這一模式。總之,各種會計計量模式都有其客觀存在的公道而現(xiàn)實的依據(jù)。
　　
　　四、結(jié)論
　　
　　不同會計計量模式的選擇對企業(yè)會計收益造成不同的影響,從而通過會計信息的表露反映出不同的財務(wù)狀況。因此,企業(yè)作為會計信息的提供者,必須采用公道的會計模式,恰當(dāng)?shù)乇磉_(dá)和表露會計信息的新變化,真實、客觀地提供相關(guān)信息為信息使用者服務(wù);債權(quán)人、投資者作為會計信息的使用者,必須更新自己對會計計量知識體系的熟悉,全面理解會計計量對收益的影響,才能運用企業(yè)所表露的會計信息作出正確的決策。●
　　
　　【參考文獻(xiàn)】
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　　[3] 劉瑞江.論會計計量對收益的影響[J].中國商界,2008(8).

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