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論會(huì)計(jì)計(jì)量對(duì)收益的影響
【摘 要】 采用不同的會(huì)計(jì)計(jì)量模式所產(chǎn)生的會(huì)計(jì)信息是不相同的,必然會(huì)對(duì)收益產(chǎn)生不同的影響,造成有些企業(yè)財(cái)會(huì)職員利用會(huì)計(jì)計(jì)量的這一特點(diǎn)來(lái)進(jìn)行利潤(rùn)操縱。文章在明確相關(guān)概念的基礎(chǔ)上,具體闡述了會(huì)計(jì)計(jì)量模式對(duì)收益產(chǎn)生的影響。【關(guān)鍵詞】 會(huì)計(jì)計(jì)量; 計(jì)量模式; 計(jì)量屬性; 收益
一、會(huì)計(jì)計(jì)量的相關(guān)概念
會(huì)計(jì)計(jì)量是指為了在資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)表中確認(rèn)和計(jì)列有關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表的要素而確定其貨幣金額的過(guò)程。會(huì)計(jì)計(jì)量模式主要由三個(gè)要素組成:計(jì)量對(duì)象、計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)和計(jì)量屬性。
(一)計(jì)量對(duì)象
會(huì)計(jì)對(duì)象是指市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下,在每一個(gè)會(huì)計(jì)主體范圍內(nèi),財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)能夠反映和控制的經(jīng)濟(jì)事物與經(jīng)濟(jì)行為。會(huì)計(jì)計(jì)量對(duì)象就是被計(jì)量的客體,具體到會(huì)計(jì)要素上就是資產(chǎn)、負(fù)債、收進(jìn)、用度等。
(二)計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)
計(jì)量單位是指對(duì)計(jì)量對(duì)象的某一屬性進(jìn)行計(jì)量時(shí),具體采用的標(biāo)準(zhǔn)單位。貨幣一直充當(dāng)著會(huì)計(jì)計(jì)量的標(biāo)準(zhǔn)單位,或者說(shuō)國(guó)際通用會(huì)計(jì)計(jì)量單位。但是貨幣本身也具有價(jià)值,即貨幣具有兩重性。貨幣的兩重性會(huì)給會(huì)計(jì)計(jì)量帶來(lái)需要解決的重要題目,即貨幣的購(gòu)買(mǎi)力變動(dòng)。相應(yīng)的計(jì)量單位也存在兩種選擇:一是名義貨幣;二是貨幣的購(gòu)買(mǎi)力,即一般購(gòu)買(mǎi)力。名義貨幣單位的購(gòu)買(mǎi)力是會(huì)發(fā)生變動(dòng)的,用名義貨幣編制財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表較為簡(jiǎn)便可靠。一般購(gòu)買(mǎi)力貨幣單位是對(duì)名義貨幣單位的調(diào)整或變換形式,是按照一定時(shí)點(diǎn)的實(shí)際貨幣購(gòu)買(mǎi)力換算后的計(jì)量單位,從而使不同時(shí)期的貨幣計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)保持在相同的計(jì)量基礎(chǔ)上。
(三)計(jì)量屬性
計(jì)量屬性是指被計(jì)量客體的特性或外在表現(xiàn)形式,具體到會(huì)計(jì)要素就是資產(chǎn)、負(fù)債、收進(jìn)、用度等要素可以用貨幣量化的表現(xiàn)方面。我國(guó)2006年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》中明確規(guī)定會(huì)計(jì)計(jì)量屬性有五種,即:歷史本錢(qián)、重置本錢(qián)、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值。
在新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則———基本準(zhǔn)則》第九章中規(guī)定:“企業(yè)在將符合確認(rèn)條件的會(huì)計(jì)要素登記進(jìn)賬并列報(bào)于會(huì)計(jì)報(bào)表及其附注時(shí),應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性進(jìn)行計(jì)量,確定其金額。企業(yè)在對(duì)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行計(jì)量時(shí),一般應(yīng)當(dāng)采用歷史本錢(qián)。采用重置本錢(qián)、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價(jià)值計(jì)量的,應(yīng)當(dāng)保證所確定的會(huì)計(jì)要素金額能夠取得并可靠計(jì)量”。同時(shí),對(duì)在歷史本錢(qián)、重置本錢(qián)、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值等計(jì)量屬性下資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)量金額進(jìn)行了規(guī)定。至于選取何種計(jì)量屬性,完全取決于會(huì)計(jì)信息用戶(hù)的需要。由于各種會(huì)計(jì)信息用戶(hù)所需求的會(huì)計(jì)信息不可能相同,因此,對(duì)計(jì)量屬性的選擇也會(huì)不同。
由以上內(nèi)容可知,對(duì)于所有的計(jì)量對(duì)象都存在著幾種不同的計(jì)量模式,如表1。
二、收益的相關(guān)概念
這里提到的收益是指會(huì)計(jì)學(xué)上的收益,須與經(jīng)濟(jì)學(xué)上的收益區(qū)分開(kāi)來(lái)。根據(jù)傳統(tǒng)觀點(diǎn),會(huì)計(jì)收益又稱(chēng)利潤(rùn)或盈利,是指來(lái)自企業(yè)期間交易的已實(shí)現(xiàn)收進(jìn)和相應(yīng)用度之間的差額,是根據(jù)企業(yè)實(shí)際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù),以銷(xiāo)售產(chǎn)品或提供勞務(wù)所獲得的銷(xiāo)售收進(jìn),減往為實(shí)現(xiàn)銷(xiāo)售收進(jìn)所支出的本錢(qián)得出的。這些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù),既包括外部交易,也包括內(nèi)部交易。與外界的業(yè)務(wù)活動(dòng)使企業(yè)的資產(chǎn)或負(fù)債發(fā)生轉(zhuǎn)移,由于它通常是直接的貨幣收支,因而其量度一般也是確切的。企業(yè)內(nèi)部的資產(chǎn)之使用或轉(zhuǎn)移,由于是非直接的貨幣收支,因而其量度通常并不確切。按照傳統(tǒng)會(huì)計(jì)觀點(diǎn),市場(chǎng)價(jià)格或預(yù)期價(jià)格發(fā)生變化而引起的價(jià)值變動(dòng)不包括在內(nèi)部資產(chǎn)轉(zhuǎn)移之列。
收益是建立在會(huì)計(jì)分期假設(shè)之上的,它指的是某一特定期間企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)成果。早期的收益是根據(jù)現(xiàn)金收付制來(lái)計(jì)算的,而現(xiàn)代的收益則是按權(quán)責(zé)發(fā)生制劃分當(dāng)期收進(jìn)和用度,在進(jìn)行了恰當(dāng)?shù)呐浔群笥?jì)算出來(lái)的。會(huì)計(jì)收益的確定要依據(jù)以下兩項(xiàng)原則:收益確定的實(shí)現(xiàn)原則和收益確定的穩(wěn)健原則。根據(jù)收益確認(rèn)的實(shí)現(xiàn)原則,企業(yè)收益應(yīng)劃分為營(yíng)業(yè)收益和持產(chǎn)損益。營(yíng)業(yè)收益的確認(rèn)必須在商品或勞務(wù)銷(xiāo)售等關(guān)鍵性事項(xiàng)發(fā)生以后,而持產(chǎn)損益是指持有資產(chǎn)的已實(shí)現(xiàn)損益,因物價(jià)變動(dòng)引起的未實(shí)現(xiàn)損益則不予以確認(rèn)。根據(jù)收益確定的穩(wěn)健原則,當(dāng)企業(yè)某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)有多種會(huì)計(jì)方法可供選擇時(shí),應(yīng)選擇最不會(huì)高估收益的方法,它包括不應(yīng)高估收進(jìn)和不應(yīng)低估用度兩個(gè)方面。
三、不同的會(huì)計(jì)計(jì)量模式對(duì)收益造成的影響
對(duì)于所有的計(jì)量對(duì)象,會(huì)計(jì)計(jì)量模式是計(jì)量單位和計(jì)量屬性的有機(jī)結(jié)合,不同的計(jì)量模式得出的會(huì)計(jì)信息可能存在較大差別。
(一)計(jì)量單位對(duì)收益造成的影響
在傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)計(jì)量中,名義貨幣長(zhǎng)期普遍地為人們所使用。在物價(jià)穩(wěn)定的情況下,或者通貨膨脹或緊縮的幅度較小在一定時(shí)期內(nèi)可以相互抵消時(shí),名義貨幣單位還是相對(duì)穩(wěn)定的。但當(dāng)物價(jià)上漲(或下跌)幅度較大時(shí),再用歷史本錢(qián)來(lái)計(jì)量,將會(huì)使企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的本錢(qián)用度被低估(或高估),從而對(duì)收益產(chǎn)生影響。
可用例1來(lái)說(shuō)明物價(jià)上漲時(shí)采用名義貨幣和一般購(gòu)買(mǎi)力作為計(jì)量單位對(duì)收益的影響:設(shè)某企業(yè)2005年以2 500元購(gòu)進(jìn)A產(chǎn)品,2006年以3 000元的價(jià)格銷(xiāo)售,物價(jià)指數(shù)上升10%,計(jì)算其收益見(jiàn)表2。
這種情況下按照一般購(gòu)買(mǎi)力計(jì)算所得的收益比按照名義計(jì)算所得收益低是由于2006年的物價(jià)指數(shù)上升了10%,即貨幣購(gòu)買(mǎi)力下跌10%,實(shí)際收益也下降了。正因如此,經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國(guó)家的會(huì)計(jì)都要求在高通貨膨脹率下,不能忽視貨幣購(gòu)買(mǎi)力的變化,應(yīng)在編制正常會(huì)計(jì)報(bào)表的基礎(chǔ)上補(bǔ)充編制不變價(jià)格的財(cái)務(wù)報(bào)表以提供真實(shí)的會(huì)計(jì)信息。但按照國(guó)際會(huì)計(jì)慣例,從財(cái)務(wù)報(bào)表的編制本錢(qián)與其效益比較考慮,只要物價(jià)變動(dòng)不達(dá)到惡性通貨膨脹程度(標(biāo)志是三年累計(jì)的通貨膨脹率接近或超過(guò)100%),一般都以各國(guó)法定的名義貨幣為計(jì)量單位,而不考慮購(gòu)買(mǎi)力的變化對(duì)會(huì)計(jì)的影響。
(二)計(jì)量屬性對(duì)收益產(chǎn)生的影響
計(jì)量屬性是影響會(huì)計(jì)計(jì)量行為和結(jié)果的關(guān)鍵因素。計(jì)量屬性反映的是會(huì)計(jì)要素金額的確定基礎(chǔ),主要包括歷史本錢(qián)、重置本錢(qián)、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值等。不同的計(jì)量屬性,會(huì)使相同的會(huì)計(jì)要素表現(xiàn)為不同的貨幣數(shù)目;采用不同的計(jì)量屬性,一個(gè)時(shí)點(diǎn)的財(cái)務(wù)狀況和一個(gè)期間的經(jīng)營(yíng)成果會(huì)有程度不同的差異,這些差異終極都要回結(jié)到資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收進(jìn)、用度、利潤(rùn)的不同,進(jìn)而對(duì)收益產(chǎn)生影響。下面通過(guò)對(duì)歷史本錢(qián)和重置本錢(qián)的比較來(lái)說(shuō)明不同的計(jì)量屬性對(duì)收益所造成的影響。 歷史本錢(qián)原則要求在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí),某項(xiàng)資產(chǎn)按其取得或交換時(shí)的實(shí)際價(jià)格進(jìn)賬,進(jìn)賬后的賬面價(jià)值在該資產(chǎn)的存續(xù)期內(nèi)一般不作調(diào)整,它所反映的是市場(chǎng)交易實(shí)際價(jià)格,可靠性強(qiáng)。但其優(yōu)點(diǎn)同時(shí)也是缺點(diǎn),它所反映的價(jià)格只是一個(gè)固定的時(shí)間點(diǎn)上的,而不能反映企業(yè)在持有資產(chǎn)期間由于經(jīng)營(yíng)環(huán)境變化而引發(fā)的企業(yè)持有資產(chǎn)的價(jià)值變化,從而相關(guān)性比較差,特別是在20世紀(jì)現(xiàn)行幣值不穩(wěn)定、通貨膨脹時(shí)時(shí)存在且物價(jià)總是處于不斷變化的經(jīng)濟(jì)條件下,資產(chǎn)以歷史本錢(qián)計(jì)價(jià)往往與其重置本錢(qián)有差異,固然在這種計(jì)價(jià)方式下對(duì)資產(chǎn)采取了提取累計(jì)折舊和減值預(yù)備以彌補(bǔ)其缺陷,但是仍然不能正確地反映資產(chǎn)的現(xiàn)實(shí)價(jià)值。收進(jìn)是按現(xiàn)行市價(jià)計(jì)量,本錢(qián)、用度卻是按歷史本錢(qián)計(jì)量。很顯然這兩者之間的差額(收益)由兩部分構(gòu)成:一部分是由勞動(dòng)者創(chuàng)造的純利潤(rùn);另一部分則是由經(jīng)濟(jì)因素影響形成的價(jià)格差。但現(xiàn)行的利潤(rùn)分配制度對(duì)這兩者卻不加以區(qū)分,從而出現(xiàn)收益超分配、虛利實(shí)分的現(xiàn)象。尤其近幾年來(lái)通貨膨脹一直居高不下,因此歷史本錢(qián)的會(huì)計(jì)報(bào)表由于物價(jià)總體水平的上漲使其部分項(xiàng)目的計(jì)量變得不真實(shí),資產(chǎn)的賬面價(jià)值明顯脫離現(xiàn)實(shí)價(jià)值,使企業(yè)產(chǎn)生了大量虛利,使企業(yè)上交國(guó)家利稅和分配股東的股利增加,使得國(guó)家和股東慢慢把企業(yè)吃空。很多企業(yè)固然在報(bào)表上出現(xiàn)巨大的凈損益,卻無(wú)力補(bǔ)充存貨和更新設(shè)備,由于在物價(jià)上漲和通貨膨脹經(jīng)濟(jì)下,按歷史本錢(qián)原則計(jì)提的累計(jì)折舊會(huì)導(dǎo)致固定資產(chǎn)已耗價(jià)值補(bǔ)償不足,補(bǔ)償?shù)膬r(jià)值不足購(gòu)買(mǎi)與原有質(zhì)量、數(shù)目相同的資產(chǎn)和存貨,企業(yè)的生產(chǎn)規(guī)模不斷萎縮,資本保全無(wú)法實(shí)現(xiàn)。
重置本錢(qián)又稱(chēng)現(xiàn)行本錢(qián),是指按照當(dāng)前市場(chǎng)條件,重新取得同樣一項(xiàng)資產(chǎn)所需支付的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價(jià)物金額。在重置本錢(qián)計(jì)量下,資產(chǎn)按照現(xiàn)在購(gòu)買(mǎi)相同或者相似資產(chǎn)所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額計(jì)量。負(fù)債按照現(xiàn)在償付該項(xiàng)債務(wù)所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額計(jì)量。在實(shí)務(wù)中,重置本錢(qián)多應(yīng)用于盤(pán)盈固定資產(chǎn)的計(jì)量等。
例2分別采用歷史本錢(qián)/名義貨幣模式和重置本錢(qián)/名義貨幣模式進(jìn)行計(jì)量來(lái)研究這些計(jì)量方法對(duì)收益造成的不同影響。設(shè)某企業(yè)2004年初購(gòu)進(jìn)一批存貨30 000元,并在年底以50 000元全部售出。這些存貨的年末市價(jià)上升為32 000元,那么經(jīng)營(yíng)收益的計(jì)算如表3。
不同的利益團(tuán)體在不同的經(jīng)濟(jì)狀況下,之所以對(duì)選擇會(huì)計(jì)計(jì)量模式會(huì)有不同的傾向,是由于不同會(huì)計(jì)計(jì)量模式的選擇影響各有關(guān)利害關(guān)系團(tuán)體的利益及分配。在物價(jià)上漲的經(jīng)濟(jì)條件下,企業(yè)的經(jīng)營(yíng)者可能傾向采用歷史本錢(qián)/名義貨幣計(jì)量模式。由于在該模式下,由于本錢(qián)補(bǔ)償不足,可以虛記成夸大企業(yè)的經(jīng)營(yíng)收益,虛夸和粉飾經(jīng)營(yíng)者的工作業(yè)績(jī),從而使經(jīng)營(yíng)者獲得相應(yīng)的物質(zhì)利益。然而在該模式下投資人投進(jìn)的資本由于本錢(qián)不能足額補(bǔ)償因而難以保全,從而腐蝕投資的資本及由資本所帶來(lái)的利益,所以投資人不愿接受這一模式�？傊�,各種會(huì)計(jì)計(jì)量模式都有其客觀存在的公道而現(xiàn)實(shí)的依據(jù)。
四、結(jié)論
不同會(huì)計(jì)計(jì)量模式的選擇對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)收益造成不同的影響,從而通過(guò)會(huì)計(jì)信息的表露反映出不同的財(cái)務(wù)狀況。因此,企業(yè)作為會(huì)計(jì)信息的提供者,必須采用公道的會(huì)計(jì)模式,恰當(dāng)?shù)乇磉_(dá)和表露會(huì)計(jì)信息的新變化,真實(shí)、客觀地提供相關(guān)信息為信息使用者服務(wù);債權(quán)人、投資者作為會(huì)計(jì)信息的使用者,必須更新自己對(duì)會(huì)計(jì)計(jì)量知識(shí)體系的熟悉,全面理解會(huì)計(jì)計(jì)量對(duì)收益的影響,才能運(yùn)用企業(yè)所表露的會(huì)計(jì)信息作出正確的決策�！�
【參考文獻(xiàn)】
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