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治理會計、本錢會計、財務(wù)治理內(nèi)容交叉題目的探討
「摘要」治理、本錢會計、財務(wù)治理的交叉重復(fù)已成為不爭的事實，亟待解決。本文在全面三者內(nèi)容交叉原因的基礎(chǔ)上，提出了解決的具體對策，以為治理會計與本錢會計的合并具有必然性，合并后的本錢治理會計與財務(wù)治理的工作側(cè)重點及具體對象明顯區(qū)別，從而使二者交叉的內(nèi)容得以公道界定。「關(guān)鍵詞」交叉原因合并協(xié)調(diào)區(qū)別聯(lián)系治理會計、本錢會計、財務(wù)治理內(nèi)容的交叉重復(fù)已成為普遍。筆者以四所高校中的會計專業(yè)正在使用的會計系列相關(guān)教材為樣本對此進行比較，這四所院校分別是廈門大學(xué)、人民大學(xué)、上海財經(jīng)大學(xué)和東北財經(jīng)大學(xué)。比較的結(jié)果如下：本錢會計與治理會計可能交叉的內(nèi)容包括：變動本錢法、標(biāo)準(zhǔn)本錢法、作業(yè)本錢法、本錢猜測、本錢決策、日常業(yè)務(wù)預(yù)算、差異的、批量；而財務(wù)治理與治理會計可能重復(fù)的內(nèi)容有：資金需要量的猜測、資金時間價值、投資決策評價指標(biāo)、經(jīng)濟批量、銷售猜測、利潤猜測、預(yù)算、資本本錢的計量、經(jīng)營杠桿。從總體來看，三門課程的重復(fù)幾乎覆蓋了治理會計的所有內(nèi)容，治理會計是交叉重復(fù)的核心。這種狀況不僅極大地浪費了寶貴的教學(xué)資源，而且對會計專業(yè)的學(xué)科建設(shè)與也產(chǎn)生了不利。本文擬對產(chǎn)生這種現(xiàn)象的原因進行分析，在此基礎(chǔ)上提出解決這一題目的基本思路。
一、治理會計、本錢會計、財務(wù)治理內(nèi)容交叉的原因
1.治理會計、本錢會計內(nèi)容交叉的原因
治理會計、本錢會計并非同時產(chǎn)生，本錢會計的產(chǎn)生先于治理會計。十九世紀(jì)末，隨著英國革命的完成，規(guī)模的逐漸擴大，由此導(dǎo)致了經(jīng)營者對生產(chǎn)本錢的重視。會計職員將本錢計算與財務(wù)會計逐步結(jié)合起來，形成了記錄型的本錢會計。
二十世紀(jì)初，受泰羅治理思想的影響，在會計領(lǐng)域出現(xiàn)了標(biāo)準(zhǔn)本錢制度，再加之預(yù)算編制的出現(xiàn)，使本錢會計的工作重點由核算轉(zhuǎn)為控制，本錢會計成為獨立的學(xué)科進進了一個嶄新的發(fā)展階段。從另一個角度來看，加強企業(yè)內(nèi)部治理離不開標(biāo)準(zhǔn)本錢與預(yù)算的實施，這標(biāo)志著側(cè)重于為企業(yè)內(nèi)部治理服務(wù)的治理會計的原始雛形的形成。
第二次世界大戰(zhàn)之后，科學(xué)技術(shù)飛速發(fā)展，企業(yè)間的競爭明顯國際化。為了適應(yīng)經(jīng)濟發(fā)展的新情況，本錢會計不斷吸取運籌學(xué)、系統(tǒng)工程、行為科學(xué)和管等的最新成就，使其內(nèi)容不斷完善，出現(xiàn)了本錢的猜測和決策、責(zé)任本錢的核算等，從而形成了以本錢核算為基礎(chǔ)，重在治理的經(jīng)營型本錢會計。與此同時，治理會計在本錢會計發(fā)展的基礎(chǔ)上，也在不斷與科學(xué)治理的最新成就相融合，成為一門以猜測為基礎(chǔ)、以決策為重心、注重內(nèi)部控制的綜合性邊沿學(xué)科。
近一、二十年來，以計算機技術(shù)為代表的高成果引進企業(yè)，與其相適應(yīng)的會計概念和（如適時生產(chǎn)系統(tǒng)、作業(yè)本錢法、全面質(zhì)量治理、戰(zhàn)略治理會計和戰(zhàn)略本錢會計等）應(yīng)運而生，這些方法的出現(xiàn)一方面表現(xiàn)為本錢治理系統(tǒng)的拓展，另一方面也標(biāo)志著企業(yè)內(nèi)部控制方法的變革，從而使本錢會計和治理會計的領(lǐng)域與內(nèi)容更趨同一。
綜上所述，我們不難得出以下結(jié)論：本錢會計與治理會計密不可分。治理會計自產(chǎn)生之日起就與本錢會計存在自然的“血緣”關(guān)系，其發(fā)展的過程也標(biāo)志著本錢會計的發(fā)展，固然治理會計側(cè)重于內(nèi)部治理，而本錢會計側(cè)重于內(nèi)部控制，但治理會計要進行內(nèi)部治理離不開內(nèi)部控制，由此造成了當(dāng)今本錢會計與治理會計界限的模糊，反映到教材上則是內(nèi)容的重復(fù)。
2.相同的研究對象導(dǎo)致了治理會計與財務(wù)治理的交叉
治理會計與財務(wù)治理均以資金運動或價值運動為研究對象，其具體范疇涵蓋資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收進、用度和利潤六大會計要素，并且均以定量分析為主要研究方法。相同的內(nèi)容，采用相同的方法，由此導(dǎo)致的交叉重復(fù)無法避免。
3.工作者不斷使本研究領(lǐng)域擴展，導(dǎo)致三門學(xué)科內(nèi)容交叉
在學(xué)科建設(shè)中，理論工作者不斷拓展各自的研究領(lǐng)域，從而使本錢會計、治理會計、財務(wù)治理三科職能不斷擴大。目前本錢會計已不再是單單為財務(wù)會計而進行的產(chǎn)品本錢核算，它已擴展到利用不同的本錢信息進行企業(yè)內(nèi)部治理，包括本錢的猜測、決策、控制、分析、考核等；隨著新制造環(huán)境的出現(xiàn)，一些現(xiàn)代化的本錢治理觀念，如目標(biāo)本錢治理、全面質(zhì)量治理、價值鏈分析、作業(yè)本錢法等也成為本錢會計職員必須研究的領(lǐng)域；與此同時，治理會計理論工作者以加強企業(yè)內(nèi)部治理為目的，也在不斷地擴展其研究領(lǐng)域，把觸角伸到本錢會計的各個部分，造成了其內(nèi)容與本錢會計的重疊。另外財務(wù)治理以加強企業(yè)資金治理為目的，其工作環(huán)節(jié)不僅包括財務(wù)的猜測、決策、規(guī)劃，同時還包括財務(wù)的控制、分析及考評。顯然三科的部分職能明顯一致，由此導(dǎo)致的教材內(nèi)容重復(fù)在所難免。
二、治理、本錢會計、財務(wù)治理交叉的解決對策
1.出臺教材編寫大綱
要想從根本上解決教材重復(fù)交叉的，筆者以為必須成立由會計學(xué)會或財政部或部或三家聯(lián)合牽頭組織的會計系列教材編寫大綱小組，并對大綱內(nèi)容進行商議。之所以這樣做的原因在于：（1）各院校教材的基本結(jié)構(gòu)不規(guī)范，內(nèi)容不同一，而且穩(wěn)定性差。（2）各院校均擁有德高看重的會計先驅(qū)者，他們對本校系列教材的內(nèi)容、結(jié)構(gòu)很大，這種影響應(yīng)避免。（3）要求各院校按照同一大綱編寫教材，可使教材具有一定的深度和廣度，并保持每個學(xué)校的特色。（4）按照同一大綱編寫教材，可使各院�；ハ嗳￠L補短，這樣不僅利于教師對相關(guān)內(nèi)容的深進，而且也利于對學(xué)生具有較寬知識面的培養(yǎng)以及知識的融會貫通。
組織教材大綱編寫組的成員應(yīng)由不同院校的會計學(xué)術(shù)帶頭人構(gòu)成。大綱應(yīng)明確界定各科范圍，總的編寫原則應(yīng)為：（l）力求保持各門學(xué)科的體系完整；（2）避免交叉重復(fù)；（3）反映會計各學(xué)科中穩(wěn)定、共性和未來方向的內(nèi)容。
2.治理會計與本錢會計合并
為避免交叉重復(fù)，治理會計與本錢會計應(yīng)合并，將其稱為本錢治理會計。二者的合并有其必然性：（1）如前所述，治理會計與本錢會計從其發(fā)展來看，兩者密不可分，骨肉相連，不能割裂。（2）治理會計以本錢會計為基礎(chǔ)。固然發(fā)展中的治理會計拓寬了原有本錢會計的猜測、決策等職能范疇，具有更廣闊的領(lǐng)域，但它研究的基礎(chǔ)設(shè)有改變。治理會計必須利用本錢會計所提供的信息進行、決策和規(guī)劃，假如缺乏本錢會計作基礎(chǔ)，治理會計則成了無源之水，無本之木，變?yōu)榭罩袠情w而無法存在。（3）無論從我國還是從西方來看，界對于本錢會計與治理會計的界限是模糊的，尤其在西方人的觀念中，本錢會計與治理會計同質(zhì)。如美國著名的斯坦福商學(xué)院會計界權(quán)威教授查爾斯。T.亨格瑞以為：“本錢會計也常被稱為‘治理會計’�！�
3.本錢治理會計與財務(wù)治理交叉內(nèi)容的協(xié)調(diào)
協(xié)調(diào)本錢治理會計與財務(wù)治理交叉內(nèi)容的依占有二：其一，本錢治理會計和財務(wù)治理的工作側(cè)重點有著明顯的區(qū)別�，F(xiàn)代化的經(jīng)營包括生產(chǎn)經(jīng)營和資本經(jīng)營兩項內(nèi)容，這兩項內(nèi)容均屬治理的范疇。作為企業(yè)治理組成部分的本錢治理會計與財務(wù)治理，其工作側(cè)重點應(yīng)明顯區(qū)別，本錢治理會計為內(nèi)部治理者提供如何加強內(nèi)部經(jīng)營治理的會計信息，應(yīng)側(cè)重于生產(chǎn)經(jīng)營，其工作范疇著眼于企業(yè)的日常經(jīng)營治理活動；而財務(wù)治理為企業(yè)提供如何保持良好財務(wù)狀況的手段和措施，側(cè)重于資本經(jīng)營，其工作范疇?wèi)?yīng)著眼于資金活動本身的治理。其二，本錢治理會計與財務(wù)治理的具體對象有區(qū)別。從表面現(xiàn)象來看，本錢治理會計與財務(wù)治理的對象都是價值運動或資金運動，即能夠用貨幣表現(xiàn)的活動。但深進進行分析就會發(fā)現(xiàn)二者的不同。本錢治理會計是從量的角度對其進行規(guī)范，一方面表現(xiàn)為對產(chǎn)品本錢歷史的反映，另一方面表現(xiàn)為對未來的籌劃。而財務(wù)治理則是從質(zhì)的角度對其進行規(guī)范，即資金實體的運動及其所體現(xiàn)的貨幣關(guān)系，它是對貨幣運動的直接治理行為，具體表現(xiàn)為貨幣的取得、運用、分配及規(guī)劃等。基于此，筆者將本錢治理會計的對象界定為本錢及未來動態(tài)的價值運動或資金運動，涉及的具體會計要素是本錢及未來的收進、用度和利潤；將財務(wù)治理的具體對象界定為過往及未來靜態(tài)的價值運動或資金運動，涉及的具體會計要素為資產(chǎn)（不包括存貨）、負(fù)債和所有者權(quán)益。由于財務(wù)治理是從分析、評價等角度涉及過往的資產(chǎn)、負(fù)債及所有者權(quán)益，從而與財務(wù)會計工作范疇相區(qū)別。另外之所以資產(chǎn)中扣除存貨，是由于存貨屬于日常生產(chǎn)經(jīng)營之范疇，它與本錢治理會計的聯(lián)系更為緊密。
鑒于上述理解，筆者以為在此基礎(chǔ)上協(xié)調(diào)本錢治理會計與財務(wù)治理的交叉內(nèi)容是完全可以做到的，具體劃分如下：資金時間價值、投資決策、現(xiàn)金預(yù)算、預(yù)計資產(chǎn)負(fù)債表、預(yù)計現(xiàn)金流量表、專門決策預(yù)算、資本本錢、經(jīng)營杠桿以及資金需要量的猜測劃回財務(wù)治理；而將經(jīng)濟批量、存貨、短期決策、銷售猜測、利潤猜測、經(jīng)營預(yù)算、預(yù)計利潤表劃回本錢治理會計。
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