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本錢會計發(fā)展的新趨勢資源消耗會計
【摘要】資源消耗會計（RCA）通過部分之間資源消耗的轉(zhuǎn)移，突出了企業(yè)本錢會計的戰(zhàn)略特性。本文對RCA的本質(zhì)、基礎(chǔ)概念以及應(yīng)用的現(xiàn)實意義等方面作了深刻的探討。資源消耗會計（resource consumption accounting，簡稱RCA）是2002年開始在美國推出的一種新的本錢會計核算方法，它是美國作業(yè)本錢法（ABC）與德國“彈性邊際本錢法（GPK）”的有機融合。
一、資源消耗會計的提出
近年來，一些美國學(xué)者以為：本錢會計的核算方法在美國和德國的語言區(qū)得到了不同的發(fā)展。美國的發(fā)展是基于資本市場系統(tǒng)的完善，它更多地夸大財務(wù)會計或外部報告的有用性。因此，這種系統(tǒng)與其他先進國家的本錢會計相比，就顯得不那么精巧。然而若能夠?qū)⒚绹c德國的本錢會計系統(tǒng)有機地結(jié)合起來，則將收到事半功倍的效果，并有助于推進美國本錢會計的發(fā)展。
�。ㄒ唬⿲W(xué)習(xí)德國經(jīng)驗的意義
事實上，在美國形成“探索下一代本錢會計系統(tǒng)，學(xué)習(xí)德國的理論與實務(wù)”這種觀點，存在多方面的原因，其中之一是作為ERP（enterprise resource planning）的SAP在美國乃至全球得到普及。正如一些美國學(xué)者所指出的那樣，隨著產(chǎn)生于德國的SAP在美國的廣泛應(yīng)用，作為SAP軟件開發(fā)上的設(shè)計思想及其基礎(chǔ)的德國本錢會計核算系統(tǒng)被人們所關(guān)注是很自然的現(xiàn)象。也有人以為，為了克服美國本錢會計的實務(wù)邊界交叉及其存在的題目，應(yīng)該學(xué)習(xí)德國正在實施的、成功的 組織業(yè)績的計量技術(shù)和治理方法。將德國的GPK（彈性邊際本錢法）有效地應(yīng)用于ABC（作業(yè)本錢法）是本錢會計整合的內(nèi)在要求，這種整合（即構(gòu)建“資源消耗會計”）具體表現(xiàn)在“學(xué)習(xí)德國”本錢會計方法的一系列行為之中。譬如，由制造業(yè)國際高級聯(lián)合會（The Consortium for Advanced Manufacturing-International ，簡稱CMA-Ⅰ）設(shè)立的探討資源消耗會計的研究小組（RCA小組）已于2001年12月成立，它作為Cost Management Systems Interest Groups的一個組織成員，正在積極地開展工作。
該研究小組的目的是以德國的本錢治理模式（特別是作為GPK開展的本錢治理）為基礎(chǔ)，以RCA這種新的治理形式來再造會計模式，并加以全面推廣應(yīng)用。研究小組通過三個月一期的交流與溝通，與企業(yè)經(jīng)營和決策信息系統(tǒng)相互關(guān)聯(lián)，調(diào)查、研究了RCA的潛伏能力及收益情況，就RCA的概念和理論體系構(gòu)建等方面發(fā)表了相應(yīng)的研究成果，并在企業(yè)實施RCA方面進行了實務(wù)方面的案例研究。
例如，作為RCA代表人物之一的Merwe以為，他通過采用Kilger的GPK，從Kilger那里學(xué)到了很多東西[Merwe， 2004， P1-6]，還將其著作（第11版）譯成了英語正式出版發(fā)行[Offenbacker， 2004， P7-28]。根據(jù)Merwe的先容，以Kilger的著作為中心，學(xué)習(xí)德國經(jīng)驗的意義可以概括為以下幾點[Merwe， 2004，P1-5]：
１.在過往20年的時間里，德國本錢會計中的哪些方面比較突出，為什么會得到世界會計界的重視等等�？偨Y(jié)這些經(jīng)驗?zāi)軌蚪o予我國會計界以啟示，并據(jù)此獲得更多的感悟或熟悉。
２.在相互比較中可以更清楚地了解美國本錢會計的現(xiàn)狀。
３.有助于加深對未來本錢會計前進方向和發(fā)展道路的熟悉。
４.使已確認的路徑方式得到了鞏固。
（二）資源消耗會計的本質(zhì)
RCA以GPK的方法作為理論基礎(chǔ)，區(qū)別于ABC，其關(guān)注的焦點在于“資源、資源之間的相互關(guān)聯(lián)性以及資源的產(chǎn)出是如何消耗的”[Benjamin and Simon， 2003， P20-21]。從這個意義上講，RCA是一種新方法；是一種能動的、綜合而概括的本錢治理系統(tǒng)；是將德國本錢會計的各種原理與ABC有機結(jié)合的產(chǎn)物[Clinton and Keys， 2002， P1]。RCA是對總括的信息系統(tǒng)的靈活應(yīng)用，它能夠?qū)①Y源分析與動因分析兩者有機結(jié)合[Clinton and Webber， 2004， P22]，進而推動本錢會計系統(tǒng)的改善。
RCA能夠在環(huán)境變化方面適時地對本錢模式作出反映，從這個意義上講，它具有能動的性質(zhì)。此外，RCA與組織結(jié)構(gòu)整合相關(guān)聯(lián)，并據(jù)此體現(xiàn)出綜合性的特征。此外，RCA聚焦于資源，它包含了ABC、ABM（作業(yè)治理）、變動本錢計算（variable costing）、全部本錢計算（absorption costing）、實際本錢、標(biāo)準本錢、按分部分類的損益表、作業(yè)資源計劃設(shè)定（activity based resource planning， 以下簡稱ABRP）、第一次本錢（primary costs）、第二次本錢（secondary costs）等方面的內(nèi)容，是一種總括的治理方法。
從路徑角度分析，RCA作為傳統(tǒng)的適用于各種種別本錢治理方法的綜合體現(xiàn)，在信息系統(tǒng)中采用的是總括的路徑方式。因此，在較多的情況下，RCA是作為企業(yè)導(dǎo)進ERP系統(tǒng)的一部分而得到應(yīng)用的[Clinton and Webber， 2004， P22]。
�。ㄈ┵Y源消耗會計的必要性
從戰(zhàn)略的角度考察RCA的導(dǎo)進路徑，需要從組織發(fā)展面臨的題目進手展開分析，這也是為什么要探討RCA的原因所在�，F(xiàn)行組織面臨的困境主要體現(xiàn)在以下幾個方面：
�。�.難以預(yù)料資源的浪費。例如，無法計算實際的剩余/閑置生產(chǎn)能力（actual excess/idle capacity），或者不能猜測資源與資源間的需求（resource-to-resource needs）以及資源利用的情況（計劃的剩余/閑置生產(chǎn)能力）。
２.本錢計進過多。不是由于某種自己的產(chǎn)品與服務(wù)系列的原因而發(fā)生的閑置生產(chǎn)能力本錢，而是由于不恰當(dāng)?shù)貙⒈惧X用度計進該產(chǎn)品和服務(wù)之中而導(dǎo)致本錢計算過大，從而使得該產(chǎn)品和服務(wù)系列的治理者感到不平或不滿。
�。�.本錢信息缺乏配比性。對于治理者而言，現(xiàn)行的本錢會計信息缺乏一貫性，難以把握本錢的真正動因，在進行收益最佳化決策（例如，產(chǎn)品的公道化）時，無法克服產(chǎn)出層面存在的固定用度死螺旋（output-side fixed-cost-death-spiral）的題目。
�。�.資源配置的靈活性不足�，F(xiàn)有資源不充分，或者對資源配置無法作出適當(dāng)?shù)臎Q策。如對部分之間職員的變動以及設(shè)備的移動等情況難以作出有效的配置場所的安排。
�。�.本錢計進過小。由于沒有充分考慮固定用度、準固定用度和比例用度（變動用度）等經(jīng)濟活動存在的能動性，所以對未來資源使用（future resource spending）（以及其后環(huán)節(jié)和產(chǎn)出的本錢）的實際水平只作了過小的本錢計算。
�。�.本錢風(fēng)險難以把握。譬如，對于業(yè)務(wù)外包決策，由于存在各種不確定性的風(fēng)險，所以其效果本身難以正確把握。在現(xiàn)行的信息情況下，存在諸如投進層面上固定用度死螺旋（input-side fixed-cost-death-spiral）的情況。
�。�.業(yè)績評價不準。由于缺乏計劃與實績的比較信息，從而難以采用確切的更正活動。
二、資源消耗會計的基礎(chǔ)概念
RCA能夠較好地解決上述存在的各種題目。為了便于人們了解RCA，明確RCA的基本概念是十分必要的。筆者根據(jù)Clinton 和Keys的研究，指出RCA是由以下三個核心概念組成[Clinton and Keys， 2002，P2-4]的。
�。ㄒ唬┵Y源（resource）
在RCA下，資源是一個廣義概念，資源消耗是指部分之間的本錢（價值）轉(zhuǎn)移。如：用貨幣購進的勞動力（工人工資、職員薪酬、福利待遇），員工接受報酬提供相應(yīng)的勞動；購進的勞動對象（庫存材料）、勞動手段（固定資產(chǎn)）、固定資產(chǎn)定期攤進本錢的價值（折舊）和轉(zhuǎn)進本錢的材料用度以及企業(yè)的維修車間所發(fā)生的一切工、料、用度等都是資源�？梢�，RCA根據(jù)因果關(guān)系以資源為焦點進行本錢的回屬，即依據(jù)資源向本錢對象分配本錢，它與ABC有明顯的不同。ABC主要解決間接用度的分配題目，RCA則是用ABC的方法，把德國GPK的優(yōu)點結(jié)合進來，解決資源消耗，即價值從一個部分轉(zhuǎn)移到另外一個部分，故稱“資源消耗會計”。
在RCA的熟悉上，某種資源是由于對其他資源提供效用而存在的。此時，基于RCA的資源庫（資源結(jié)集點）包含所有的資源，據(jù)此的相關(guān)本錢需要面向資源進行回屬計算，全面地反映基于本錢分配的操縱本錢，努力體現(xiàn)因果關(guān)系。RCA作為從資源角度分析并治理ABC的一種新的描述方法，在明確資源消費是本錢發(fā)生的根源這一事實的基礎(chǔ)上，需要兼顧ABC的收益。RCA要求在資源與作業(yè)之間進行分配，協(xié)調(diào)和整合分配機制，通過相關(guān)技術(shù)與方法的共用，進步資源與資源消耗之間以及資源與作業(yè)之間的相互關(guān)聯(lián)性，進而增強ABC的功能。
�。ǘ┯嬃炕A(chǔ)的設(shè)計（quantity-based approach）
計量基礎(chǔ)是指對本錢分配采用的計量方式，它意味著RCA在各資源結(jié)集點采用了可計量的手段，從而使資源消耗的各關(guān)聯(lián)方通過金額單位體現(xiàn)出來，明確了資源的消耗與本錢分配（消費的價值）的因果關(guān)系，實現(xiàn)了評價手段的定量化，為人們理解有關(guān)資源消耗與本錢分配的關(guān)系提供了首尾一貫的觀察視角。
資源結(jié)集點相當(dāng)于美國本錢會計中稱為“本錢中心”的一個單位，這個單位發(fā)生的所有本錢（資源消耗）均在此集結(jié)，結(jié)集后的產(chǎn)出數(shù)目稱為資源產(chǎn)出量。資源結(jié)集點可以是、也可以不是一個行政單位，它可以進一步分為低級本錢結(jié)集點和二級本錢結(jié)集點。低級本錢結(jié)集點是直接從事生產(chǎn)產(chǎn)品或提供可銷售勞務(wù)的單位，與“基本生產(chǎn)”的單位相仿。但低級本錢結(jié)集還包括直接為可銷售的產(chǎn)品或勞務(wù)提供服務(wù)的部分。因此除了生產(chǎn)部分以外還包括銷售、發(fā)運和顧客服務(wù)部分；為基本生產(chǎn)單位或為其他二級本錢結(jié)集點服務(wù)的單位，稱為二級本錢結(jié)集點，與“輔助生產(chǎn)”的單位相仿。
（三）本錢的性質(zhì)（nature of costs）
RCA對本錢的本質(zhì)從兩個層面上進行了甄別。
�。�.對于最初擁有的本錢是否為固有性質(zhì)的本錢（initial/inherent nature of costs），需要結(jié)合資源消耗模式進行判定。本錢依據(jù)戰(zhàn)略與組織的選擇，決定了其在發(fā)生時點是固定的還是比例的。
�。�.事實上，對于比例本錢具有的潛伏特性，從資源消耗時點上看可能會發(fā)生變化。按比例供給的資源，盡管是作為固定用度處理的，但是在相應(yīng)的形態(tài)上具有消費的特性。
根據(jù)本錢的性質(zhì)，可以將本錢分為直接本錢和低級用度。直接本錢是指本單位直接發(fā)生的本錢，如材料、工資、福利費和折舊費。與直接本錢相對應(yīng)的是轉(zhuǎn)進本錢，是由于消耗了二級本錢結(jié)集點所產(chǎn)出的資源而發(fā)生的本錢。低級用度是反映一項本錢用度固有的本錢性質(zhì)，與“本錢用度要素”相似，與“總賬科目”相同。與此相對應(yīng)的是二級用度要素，反映由于資源的消耗而改變了的性質(zhì)。如工資、福利、折舊和維修都是總賬科目，屬于低級用度要素。但人力資源部分或供電部分消耗了這些低級用度要素，其產(chǎn)出就不再是原有的資源了，產(chǎn)出的稱為二級用度要素。
三、資源消耗會計的應(yīng)用及其現(xiàn)實意義
資源消耗會計（RCA）中的“資源”是作為與作業(yè)相關(guān)聯(lián)的一種替換方式（各種各樣的變化可能）加以設(shè)計的，它的好處在于增加了“資源消耗”的責(zé)任機制，并體現(xiàn)出本錢治理戰(zhàn)略控制系統(tǒng)中的多樣化、復(fù)雜化和綜合化的特性。
�。ㄒ唬┵Y源消耗會計與作業(yè)本錢的主要區(qū)別
在RCA框架中，主要是基于計量基準的本錢分配（計劃與實際）。資源消耗根據(jù)數(shù)目加以核算，并按每一資源單位進行評價。因此，這些本錢從資源結(jié)集點向本錢對象（例如，作業(yè)、項目、產(chǎn)品、顧客等）進行分配，在這種處理方式下，RCA注重本錢性質(zhì)的分析，并為實現(xiàn)收益目標(biāo)而致力于E/I產(chǎn)能（剩余/閑置生產(chǎn)能力）的治理。符合RCA特征的基本原理有如下八個方面：１.對所有資源結(jié)集點的產(chǎn)能進行定量化的處理；２.對E/I產(chǎn)能進行精心的治理；３.熟悉資源結(jié)集點的相互關(guān)聯(lián)性；４.對于被投進資源的本錢，確認其在當(dāng)初所具有的固有性質(zhì)以及在消費時點上的本錢性質(zhì)的變化；５.靈活應(yīng)用作業(yè)本錢計算（activity costing）；６.依據(jù)計量基準開展本錢計算，將所有的關(guān)聯(lián)本錢進行回屬計算；７.基于多元收益性目標(biāo)的層面，僅局限于集中計算和吸收固定費，而不對產(chǎn)品/顧客的全部本錢進行集中計算和吸收；８.在操縱方面，不僅在戰(zhàn)術(shù)層次而且在戰(zhàn)略層面也支持資源的治理和經(jīng)營決策。
RCA與ABC的基本區(qū)別主要體現(xiàn)在本錢應(yīng)用的具體流程上，現(xiàn)以一簡例加以說明。在這個例子中，ABC稱為“本錢中心#123”，從事收料與發(fā)運。具體進行四種作業(yè)，即：對倉庫運來裝在“貨盤”的貨物，第一步是用鏟車從貨盤上卸下貨物；第二步將貨物用人工分類；第三步把經(jīng)過分類的貨物成堆垛起；第四步再用鏟車把貨物裝上貨盤。在ABC下，把這個本錢中心所發(fā)生的用度追蹤計進這四項作業(yè)的過程，可以用圖1來表示。圖2是在RCA下的本錢流程情況。
對比圖1和圖2，可以看出：１.在RCA下，由于一個資源結(jié)集點只能有一個產(chǎn)出的計量單位（假如發(fā)生了兩個計量單位，如上例則必須人為地細分成兩個結(jié)集點），細分以后每個結(jié)集點都只有一個“動因”、一個本錢對象（在上例中，人工工時和機器小時分別為這兩個結(jié)集點的本錢對象）。這個處理原則源自德國的GPK廣泛設(shè)置本錢中心（在RCA下稱為資源結(jié)集點）的原則，使每個本錢中心都有自己的本錢動因。２.由于每一個資源結(jié)集點有自己的本錢核算對象，可以結(jié)集點為編制計劃、考核業(yè)績、分析差異的單位，這就能夠貫徹一系列的本錢治理措施；而ABC則只夸大公道分配本錢于各該產(chǎn)品，沒有夸大全套本錢治理的實施。３.從最基層的本錢核算單位（資源結(jié)集點），把本錢劃分為固定本錢和變動本錢兩部分。只有這樣，才能公道地編制本錢計劃，進行本錢分析。
�。ǘ┵Y源消耗會計的應(yīng)用
對E/I產(chǎn)能（剩余/閑置生產(chǎn)能力）有效地進行分析，是資源消耗會計（RCA）優(yōu)越于ABC的一個重要方面。資源消耗會計對企業(yè)安排計劃和編制預(yù)算起著積極的促進作用。
１.產(chǎn)能經(jīng)營的應(yīng)用
E/I產(chǎn)能是指未被利用的資源。從數(shù)目角度分析，它是從供給的資源中扣除利用了資源后的差額。作為一種“差異”，它更夸大報告的屬性，但決不是將這種“差異”分配到每一個產(chǎn)品單位之中，而是將其追蹤至更上位的小組（團隊）或工廠層面。在RCA中，具有同時治理生產(chǎn)的產(chǎn)能和治理E/I產(chǎn)能的可能性，并夸大對E/I產(chǎn)能治理的必要性。RCA按是否治理E/I產(chǎn)能或進一步對涉及其影響的責(zé)任職員或者層面，追溯E/I產(chǎn)能并加以回屬，在這一過程中使用了“供給的產(chǎn)能”這種概念。經(jīng)營者要求對有可能利用的資源提供充分的揭示，并據(jù)此進行產(chǎn)能的治理及作出資源獲得方面的決策，為此，經(jīng)營者治理過程中就有了與產(chǎn)能相關(guān)的“實際利用程度”這種信息。經(jīng)營者在資源獲得的決策上結(jié)合對產(chǎn)能利用的責(zé)任要求，促進了會計責(zé)任觀的形成。
從操縱系統(tǒng)角度定義RCA，意味著它相對于現(xiàn)行的會計系統(tǒng)（或者會計責(zé)任人），屬于業(yè)務(wù)計劃（例如，產(chǎn)能的層面、可能實行的制造數(shù)目等）或被應(yīng)用的作業(yè)過程，是會計系統(tǒng)的一個組成部分。某個層面的產(chǎn)能（包括其定義、計量方法）不僅是涉及本錢治理的責(zé)任人，而且對作業(yè)的責(zé)任人和工程技術(shù)職員也有具體的要求，當(dāng)然這還需要作進一步的探討。
�。�.收益計劃和預(yù)算編制的應(yīng)用
本錢一旦與所具有的固有屬性的確認與計量結(jié)構(gòu)相聯(lián)系，它就不僅僅是產(chǎn)品/服務(wù)的本錢計算，而且成為預(yù)算編制和計劃制定的基礎(chǔ)。RCA這種對預(yù)算編制、計劃制定支持的手段稱為“作業(yè)資源計劃制定（ABRP）”。一般來說，ABRP由以下四個步驟組成[Clinton and Keys， 2002，P4-5]。
�。ǎ保⿲τ谫Y源，需要制定在資源結(jié)集點上的單位標(biāo)準（resource pool-level unit standards）。
�。ǎ玻⿲τ谙M者，需要制定有關(guān)資源產(chǎn)出消費的單位標(biāo)準（resource output consumption unit standards）。
（３）決定有關(guān)資源產(chǎn)出所需的計劃。
（４）將有關(guān)資源產(chǎn)出所需的計劃轉(zhuǎn)換為等價的貨幣量。
使用RCA原理的計劃制定和控制模式以及有關(guān)案例，Lynn Benjamin 和Todd Simon做過研究[Benjamin and Simon，2003]。他們以為，因?qū)нMRCA的各項原理，從而使以下規(guī)則得以確認[Benjamin and Simon，2003， P26－27]：
一是在資源結(jié)集點上，使適應(yīng)于每一期間所需的資源供給能力變得更大。
二是對計劃期間整體的資源需要進行用度猜測，并且在可能的情況下，對計劃/過剩生產(chǎn)能力作出轉(zhuǎn)換。
三是在不同的月次計算和揭示猜測的營業(yè)利潤。
四是將高度的彈性草案用于計劃制定。
五是改善申請書編制等事務(wù)處理上的周期。
六是使間接用度可視化。
七是提供正確的邊際信息。
八是在計劃制定之際進行高水平的投進以及進行具體的內(nèi)容描述。
九是職員接受RCA和產(chǎn)能治理。
十是理解制造環(huán)節(jié)各內(nèi)容上的相互關(guān)聯(lián)性。
RCA能夠?qū)ι鲜鲆?guī)則發(fā)揮積極的效用，從近年來發(fā)表的有關(guān)導(dǎo)進RCA的有意義的案例研究中可見一斑。
�。ㄈ┵Y源消耗會計的積極意義
以往，理論界曾經(jīng)將作業(yè)本錢應(yīng)用于預(yù)算之中，形成了所謂的作業(yè)本錢預(yù)算（ABB），并在此基礎(chǔ)上發(fā)展為“作業(yè)計劃與預(yù)算（ABP/B）”。然而，由于ABP/B仍然以ABC為基礎(chǔ)，將ABC本身存在的題目也帶進了ABP/B之中。通過以“資源”為導(dǎo)向?qū)@種預(yù)算工具加以修正并依此形成的新方法——“作業(yè)資源計劃制定（ABRP）”，則較好地解決了傳統(tǒng)ABC的內(nèi)在缺陷。ABRP一般由以下四個步驟組成：１.對于資源，需要制定在資源結(jié)集點上的單位標(biāo)準。２.對于消費者，需要制定有關(guān)資源產(chǎn)出消費的單位標(biāo)準。３.決定有關(guān)資源產(chǎn)出所需的計劃。４.將有關(guān)資源產(chǎn)出所需的計劃轉(zhuǎn)換為等價的貨幣量。
資源消耗會計（RCA）的應(yīng)用意味著本錢會計系統(tǒng)有了實質(zhì)性的變革。一方面，RCA補充和完善了ABC等本錢會計方法；另一方面，它還有助于推進企業(yè)的信息化建設(shè)，尤其是對采用ERP系統(tǒng)的企業(yè)可能會更有成效，即有助于使信息治理實現(xiàn)綜合化的效果。同樣，依據(jù)導(dǎo)進的RCA并借助其總括性特征，將使全社會的本錢治理與收益計劃以及預(yù)算治理的應(yīng)對策略有效地加以推廣、應(yīng)用成為可能。
馮巧根教授簡介
馮巧根，男，1961年12月14日生，浙江上虞市人。經(jīng)濟學(xué)博士，治理學(xué)博士后�，F(xiàn)為南京大學(xué)商學(xué)院教授、博士生導(dǎo)師，浙江省政協(xié)委員、浙江省人大經(jīng)濟監(jiān)視專家組成員（均在任）、浙江省注冊會計師協(xié)會理事等；并任金瑞科技股份公司、上海鼎立股份有限公司等上市公司獨立董事；曾在浙江長廣（團體）公司從事過八年財會工作，還在廈華電子（兩年企業(yè)博士后）以及日本大阪東芝公司（日本，一年，有多次往返）從事過實務(wù)工作。他受浙江省政府、國家外專局、香港包氏基金、國家留學(xué)基金等委派往過日本、英國、韓國等國家，其中在日本九州大學(xué)從事過兩年研究與教學(xué)工作。
曾主持并完成國家及省部級課題十多項；在《會計研究》、《財政研究》等雜志發(fā)表文章數(shù)十篇；出版過《競爭財務(wù)論》、《財務(wù)范式變遷》、《治理會計應(yīng)用與發(fā)展的典型案例研究》等多部專著；主持編寫《本錢會計學(xué)》（國家十一五重點教材）等高校教材。他曾獲得3次省部級二、三等獎（包括主持與參與）、20余次省部級學(xué)會獎，進選浙江省政府重點人才培養(yǎng)計劃，并獲得浙江省“151工程”相關(guān)經(jīng)費資助。
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