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淺析財會會計和所得稅會計對固定資產(chǎn)處理的異同
1 固定資產(chǎn)的定義和分類
二者對固定資產(chǎn)的定義完全相同，都是指使用期限超過一年的房屋、建筑物、機器、機械、運輸工具。以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、器具、工具等。不屬于生產(chǎn)、經(jīng)營主要設(shè)備的物品，單位價值在2000元以上，并且使用期限超過2年的，也應(yīng)作為固定資產(chǎn)。
財務(wù)會計將固定資產(chǎn)分為7類：生產(chǎn)經(jīng)營用固定資產(chǎn)，非生產(chǎn)經(jīng)營用固定資產(chǎn)，租出固定資產(chǎn)，不需用固定資產(chǎn)，未使用固定資產(chǎn)，土地和融資租入固定資產(chǎn)。稅法將固定資產(chǎn)主要分為3類：房屋、建筑物，火車、輪船、機器、機械和其他生產(chǎn)設(shè)備，電子設(shè)備和火車、輪船以外的運輸工具以及與生產(chǎn)、經(jīng)營業(yè)務(wù)有關(guān)的器具、工具、家具等。筆者認為，二者分類不同的原因主要在于：前者按固定資產(chǎn)的經(jīng)濟用途和使用情況進行綜合分類，是為了加強管理，便于組織會計核算；而后者的著重點在于以該分類為基礎(chǔ)，按照不同類別制定統(tǒng)一的折舊年限和殘值率，應(yīng)用簡易分類法提取折舊。
2 固定資產(chǎn)的計價
財務(wù)會計和所得稅會計對固定資產(chǎn)的計價基本相同，都是以歷史成本為基礎(chǔ)。但存在以下差別：
2.1 融資租入的固定資產(chǎn)。
稅法規(guī)定，以融資方式租入的固定資產(chǎn)，按照租賃協(xié)議或合同確定的價款，加上運輸費、途中保險費、安裝調(diào)試費，以及投入使用前發(fā)生的利息支出和匯兌損益后的價值計算。這種規(guī)定體現(xiàn)了便于操作的特點，可以有效地保證會計數(shù)據(jù)的可靠性。而財務(wù)會計為更向國際會計標準靠攏，體現(xiàn)融資租入固定資產(chǎn)作為資產(chǎn)的特性，并遵循謹慎性原則，因而在《制度》中規(guī)定：融資租入的固定資產(chǎn)，按租賃開始日租賃資產(chǎn)的原帳面價值與最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中較低者，作為入帳價值。按照重要性原則，如果融資租賃資產(chǎn)占企業(yè)資產(chǎn)總額比例等于或低于30％的，在租賃開始回，企業(yè)也可按最低租賃付款額，作為固定資產(chǎn)的入帳價值。最低租賃付款額是指在租賃期內(nèi)，企業(yè)應(yīng)支付或可能要求被支付的各種款項（不包括或有租金和履約成本），加上由企業(yè)或與其有關(guān)的第三方擔保的資產(chǎn)余值，在一定情況下還加上購買價格。
2.2 接受捐贈的固定資產(chǎn)。
《辦法》規(guī)定：對捐贈的固定資產(chǎn)不準許計提折舊，除非另有規(guī)定。即捐贈的固定資產(chǎn)計稅成本是零。這是因為企業(yè)沒有付出任何代價，所以在企業(yè)所得稅上也不能扣除任何折舊費用。而在《制度》中規(guī)定：接受捐贈的固定資產(chǎn)，捐贈方提供了有關(guān)憑據(jù)的，按憑據(jù)上標明的金額加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費，作為入帳價值；捐贈方?jīng)]有提供有關(guān)憑據(jù)的，而同類或類似固定資產(chǎn)存在活躍市場的，按同類或類似固定資產(chǎn)的市場價格估計的金額，加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費，作為入帳價植；同類或類似固定資產(chǎn)不存在活躍市場的，按該接受捐贈的固定資產(chǎn)的預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，作為入帳價值。這是因為捐贈固定資產(chǎn)作為企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的設(shè)備工具，符合《制度》對資產(chǎn)的定義、側(cè)面將其按照公允價值列示為企業(yè)的資產(chǎn)并計提折舊。
2.3 無償調(diào)入的固定資產(chǎn)。
在《制度》的中規(guī)定而未在《辦法》中規(guī)定的無償調(diào)入的固定資產(chǎn)，按照與接受捐贈的固定資產(chǎn)同樣的計價原則，在所得稅會計核算中其計稅成本是零，也不應(yīng)當計提折舊。因為這是企業(yè)本支付任何費用而獲得的資產(chǎn)。但是由于其符合《制度》關(guān)于資產(chǎn)的定義，因而在財務(wù)會計處理中計入企業(yè)的資產(chǎn)并計提折舊。
2.4 《制度》規(guī)定，已全額提取減值準備的固定資產(chǎn)，不再計提折舊。
但由于《辦法》規(guī)定固定資產(chǎn)減值準備不得再稅前扣除，因此即使按照財務(wù)會計制度，某項固定資產(chǎn)已經(jīng)全額提取減值準備，但在稅法上仍然可以計提折舊。
至于在《制度》中規(guī)定而未在稅法中規(guī)定的一些計價方法，如對在非貨幣供交易中換入的固定資產(chǎn)，企業(yè)接受的債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)方式取得的或以應(yīng)收債權(quán)方式換入的固定資產(chǎn)，按照稅前扣除的合法性和合理性原則，其計價方法應(yīng)當與《制度》相同。
3 固定資產(chǎn)的折舊
3.1 折舊范圍。
除了《辦法》規(guī)定接受捐贈的固定資產(chǎn)不允許計提折舊外，財務(wù)會計和所得稅會計中對固定資產(chǎn)準許計提折舊的規(guī)定范圍完全相同。
3.2 折舊年限、預計凈殘值和折舊方法
《制度》規(guī)定，企業(yè)可以根據(jù)自身情況。自行確定固定資產(chǎn)的預計使用年限和預計凈殘值，并合理選擇折舊方法，包括直線法、工作量法、年數(shù)總和法、雙倍余額遞減法等。這是財務(wù)會計制度允許企業(yè)根據(jù)自身生產(chǎn)經(jīng)營的特點，而對固定資產(chǎn)價值后損的程度以及無形損耗的具體情況來確定拆舊政策。這樣可以避免固定資產(chǎn)折舊年限等標準與企業(yè)的實際情況不符，從而導致企業(yè)固定資產(chǎn)凈值不實，或?qū)е缕髽I(yè)更新改造資金嚴重不足，設(shè)備老化。這種規(guī)定合理地考慮了不同固定資產(chǎn)的性質(zhì)和消耗方式，考慮了不同固定資產(chǎn)提供的經(jīng)濟效益以及修理費用的時間差異性。而《辦法》按類規(guī)定了固定資產(chǎn)的最低折舊年限，并規(guī)定企業(yè)只能采取直線法計提折舊；對于促進科技進步。環(huán)境保護和國家鼓勵投資的關(guān)鍵設(shè)備，以及常年處于震動、超強度使用或受酸、堿等強烈腐蝕狀態(tài)的機器設(shè)備，確�？s短折舊年限或采取加速折舊法的，需經(jīng)申請、審核及批準手續(xù)。同時所得稅暫行條例規(guī)定，的定資產(chǎn)的凈殘值在5％以內(nèi)的，由企業(yè)自行確定；需要特殊調(diào)整的，要求到主管稅務(wù)機關(guān)備案。稅法做出這樣具體的規(guī)定自有其道理。因為這樣可以避免不同企業(yè)因自訂的折舊政策不同，而導致企業(yè)實際稅負的不平等，造成企業(yè)間的不公平競爭；同時也降低了企業(yè)所得稅征收管理的難度；也可以防止企業(yè)通過任意制定折舊政策，從而按自己的意愿進行避稅，造成國家稅款的流失。
4 固定資產(chǎn)減值準備
《制度》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當按期對固定資產(chǎn)逐項檢查，如果由于市價持續(xù)下跌，或技術(shù)陳舊、損壞、長期閑置等原因?qū)е缕淇苫厥战痤~低于帳面價值的，應(yīng)當將可收回金額低于其帳面價值的差額作為固定資產(chǎn)減值準備。提取固定資產(chǎn)減值準備是為了加強企業(yè)會計信息的可靠性，真實反映其資產(chǎn)的價值，使其更符合資產(chǎn)的定義。但為保證納稅人之間的稅負公平，防止任意避稅，《辦法》規(guī)定，存貨跌價準備、短期投資跌價準備金、長期投資減值準備金，以及稅法規(guī)定可提取的準備金之外任何形式的準備金．不允許在稅前扣除。因此，固定資產(chǎn)減值準備是不準在稅前扣除的。同時《辦法》還規(guī)定，如果固定資產(chǎn)發(fā)生永久性損壞，經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)審核，可調(diào)整至固定資產(chǎn)可回收金額，并確認損失。也就是說，對于企業(yè)提取的固定資產(chǎn)減值準備，只有由于發(fā)生了永久性損壞的原因?qū)е碌馁Y產(chǎn)減值，稅法才予以確認，且必須經(jīng)過主管稅務(wù)機關(guān)審核。
5 固定資產(chǎn)價值的調(diào)整
固定資產(chǎn)的價值確定入帳后，一般不得進行調(diào)整。但財務(wù)會計制度和稅法都分別規(guī)定了可以調(diào)整固定資產(chǎn)價值的幾種特殊情況。比較來看二者列舉的幾種情況基本相同。
6 固定資產(chǎn)改良支出
固定資產(chǎn)改良是指企業(yè)為了擴大固定資產(chǎn)規(guī)�；蛱岣吖潭ㄙY產(chǎn)性能而發(fā)生的支出。財務(wù)會計制度和稅法對固定資產(chǎn)改良的確認，從本質(zhì)上來說是基本相同的。吻合計。度對改良的確認主要著眼于對固定資產(chǎn)性能、質(zhì)量的影響，以及對所生產(chǎn)產(chǎn)品的質(zhì)量、成本等方面的影響，偏重于定性方面的規(guī)定。而《辦法》為增強實際稅收工作的可操作性，偏重于定量方面的規(guī)定，如規(guī)定修理支出達到固定資產(chǎn)原值20%以上，經(jīng)過修理后的固定資產(chǎn)的使用壽命延長2年以上等。
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