新準(zhǔn)則下的固定資產(chǎn)折舊與減值比較

從2006《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》（以下稱第8號新準(zhǔn)則）對累計折舊和固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備內(nèi)涵作出的重新界定可知，累計折舊與資產(chǎn)減值準(zhǔn)備是絕對不同的兩個概念，二者之間既有區(qū)別又相聯(lián)系。筆者擬對此進行深層次探討。
一、兩者在會計理論范疇的區(qū)別
（一）性質(zhì)和目的不同 累計折舊是“資產(chǎn)價值損耗的計量”，是將固定資產(chǎn)價值按一定標(biāo)準(zhǔn)分配到預(yù)計可使用的期限內(nèi)，以實現(xiàn)收入與費用的配比，其實質(zhì)上是成本的分配手段或分攤過程。設(shè)置累計折舊的目的在于準(zhǔn)確核定固定資產(chǎn)參與生產(chǎn)經(jīng)營活動而形成的累計的價值轉(zhuǎn)移，以求從商品銷售中得到補償。而固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的實質(zhì)則是從“資產(chǎn)是預(yù)期的未來經(jīng)濟利益”的角度，以“可收回金額”對賬面價值歷史成本作修正。對固定資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備的目的在于：當(dāng)技術(shù)進步等諸多因素使資產(chǎn)貶值時，用固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備來調(diào)整那些由折舊不能及時反映與調(diào)整的可收回金額與賬面價值的偏差，使資產(chǎn)價值得以真實反映，體現(xiàn)了會計謹慎性原則。
（二）兩者對象不同 應(yīng)計折舊額是指應(yīng)當(dāng)計提折舊的固定資產(chǎn)原價扣除其預(yù)計凈殘值后的金額。折舊作為備抵項目，其對象是固定資產(chǎn)原值，期末固定資產(chǎn)原值扣減累計折舊后反映的正是固定資產(chǎn)賬面凈值。減值準(zhǔn)備則不同，其對象為固定資產(chǎn)原值減去累計折舊后的凈值，并且除了特別規(guī)定的外，既包括單項資產(chǎn)又包括資產(chǎn)組。折舊方法不同、各期折舊額不同，必定要對資產(chǎn)出現(xiàn)減值跡象時是否需要計提減值和減值準(zhǔn)備計提數(shù)產(chǎn)生影響。
（三）兩者特征不同，其會計處理遵循的政策也不同 累計折舊是固定資產(chǎn)取得成本的一種系統(tǒng)分配過程，按配比原則分月計提，具有經(jīng)常性和規(guī)律性。而固定資產(chǎn)減值則屬于非經(jīng)營性支出，其產(chǎn)生的原因具有偶然性和無規(guī)律性。已計提減值準(zhǔn)備的資產(chǎn)并不意味著減值真實發(fā)生，且即使減值真實發(fā)生，準(zhǔn)備數(shù)與實際減值損失之間仍可能存在誤差。另外，國家在制度政策時，要求企業(yè)應(yīng)根據(jù)與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式，合理選擇固定資產(chǎn)折舊方法,固定資產(chǎn)的折舊方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。相反，固定資產(chǎn)價值發(fā)生減損時，一般可以通過計提減值準(zhǔn)備在期末及時地予以調(diào)整，同時減值減損也可以在未來采用多提折舊的方法體現(xiàn)。所以，固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備科目比累計折舊更加及時、靈活。
二、兩者在會計核算上的不同
（一）核算范圍不同 新準(zhǔn)則規(guī)定,企業(yè)應(yīng)對所有固定資產(chǎn)計提折舊。但已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單獨計價入賬的土地除外；已全額計提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)，不再計提折舊。新準(zhǔn)則對資產(chǎn)可能發(fā)生減值的情況作出了六條規(guī)定，并增加了對資產(chǎn)組減值的認證�？梢�，計提折舊的固定資產(chǎn)范圍比計提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)范圍要大得多，相反，減值準(zhǔn)備的認定和計算要比累計折舊嚴格得多，復(fù)雜得多。
（二）計提方法不同 一般來說，累計折舊計提方法較多，如年限平均法、工作量法、年數(shù)總和法、雙倍余額遞減法等。企業(yè)應(yīng)據(jù)資產(chǎn)自身價值轉(zhuǎn)移的預(yù)期特征以及減值發(fā)生的可能性等進行方法選擇，且不得隨意調(diào)整。而固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提方法單一，就是對資產(chǎn)可收回金額低于其賬面價值的部分計提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。
（三）兩者的計提基數(shù)不同 原始的累計折舊以資產(chǎn)原值減去預(yù)計凈殘值的余額作為折舊基數(shù)，在新準(zhǔn)則下有了減值準(zhǔn)備的界入，應(yīng)作出變動，即資產(chǎn)減值損失確認后，減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷費用應(yīng)在未來期間作相應(yīng)調(diào)整，以修正后的賬面價值及尚可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額。固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提基數(shù)是固定資產(chǎn)賬面價值，按期末可收回金額低于賬面價值的差額計提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。
（四）兩者的會計處理不同 （1）賬務(wù)處理不同。累計折舊與經(jīng)營管理直接相關(guān)，按月分配計入制造費用、管理費用，且不能沖回；而資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的提取與經(jīng)營管理無直接關(guān)聯(lián)，并非經(jīng)常發(fā)生，統(tǒng)用“資產(chǎn)減值損失”科目，月末轉(zhuǎn)入“本年利潤”賬戶。（2）對應(yīng)交所得稅的影響不同。企業(yè)經(jīng)營活動中使用的折舊費，除接受捐贈和盤盈的固定資產(chǎn)由于具有成本性支出外，可以在稅前扣除。而固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不在扣除之列。
三、兩者的聯(lián)系
累計折舊與固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的聯(lián)系具體表現(xiàn)在：（1）兩者均為固定資產(chǎn)核算的重要組成部分，共同反映固定資產(chǎn)賬面價值的減少，使固定資產(chǎn)的確認和計量更加客觀，體現(xiàn)資產(chǎn)作為“一種預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益”的重要特征；（2）兩者根本動機都是反映固定資產(chǎn)價值的降低，均體現(xiàn)了穩(wěn)健性原則；（3）兩者之間有很強的關(guān)聯(lián)性，原值減去累計折舊等于凈值，凈值再減去減值準(zhǔn)備等于固定資產(chǎn)的賬面價值，而計提準(zhǔn)備后的賬面價值實質(zhì)上就是固定資產(chǎn)當(dāng)時的可收回金額。
通過上述比較可知，固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備是累計折舊核算不可缺少的調(diào)劑師，它彌補了累計折舊對資產(chǎn)減值情況反映不及時的缺陷，適應(yīng)了科技高速發(fā)展、資產(chǎn)更新?lián)Q代加快的現(xiàn)實要求。但資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計算中的可收回金額難于確定，易造成準(zhǔn)確率下降，甚至產(chǎn)生借用減值準(zhǔn)備人為調(diào)節(jié)利潤的行為。為此，需要通過進一步完善相關(guān)政策法規(guī)、設(shè)置合理評價標(biāo)準(zhǔn)、逐步與國際會計準(zhǔn)則接軌等途徑創(chuàng)建資產(chǎn)減值管理的良好環(huán)境。

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