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論會計準則的五個關(guān)系問題
一、準則實踐與我們歷來認為，會計理論是在會計實踐的基礎(chǔ)上對會計的理性認識，反轉(zhuǎn)過來又指導(dǎo)會計的實踐。會計理論的包括會計理論、會計基本理論、會計準則基本概念、會計理論，等等。上述的內(nèi)容相對獨立、互相聯(lián)系，共同構(gòu)成了會計理論體系。
應(yīng)特別指明的是，在上述會計理論體系中包含了“會計準則基本概念”這一內(nèi)容，它同會計準則理論和會計基本理論的關(guān)系如何？對此，我們可以簡要地歸納為以下三點：第一，所謂“會計準則基本概念”這一范疇，經(jīng)國內(nèi)外不斷研究與，主要包括以下這些要素：會計的基本前提，會計要素，會計目標，會計信息質(zhì)量特征，會計要素的確認、計量、記錄與報告，等等。它是進行會計準則制訂時所直接依恃并賴以為基礎(chǔ)和指導(dǎo)的一組概念，它在評價現(xiàn)有會計準則和指導(dǎo)制定未來會計準則中起著重要作用。從會計準則基本概念這一外延和內(nèi)涵的界定中可以看出，它大致類似于西方諸多國家及有關(guān)國際組織所提出的“財務(wù)會計概念結(jié)構(gòu)”�？紤]到名稱的通俗易懂及同會計準則的緊密關(guān)系，我們建議稱之為“會計準則基本概念”；第二，會計準則基本概念介于會計基本理論和會計準則理論之間。以會計的本質(zhì)、對象、職能等內(nèi)容為主的會計基本理論是抽象的、具有很濃的學(xué)術(shù)爭論性，一般不能直接用于會計準則的制訂，更無法直接用于指導(dǎo)和規(guī)范會計實務(wù)。因此，會計基本理論要成為對實踐有用的理論并發(fā)揮其理論的意義，就勢必要借助于這一“中介”的環(huán)節(jié)來實現(xiàn)。正是會計準則基本概念的“中介”性質(zhì)，我們既可以把它當(dāng)成會計基本理論，也可以把其看作是會計準則理論。對會計準則基本概念這一性質(zhì)的理解，使得我們所構(gòu)建的會計理論體系，既不同于西方國家，也有別于我國改革、開放前會計理論的內(nèi)容和體系。有了這個“中介”，從而將會計基本理論與會計應(yīng)用理論地銜接在一起，成功實現(xiàn)了會計基本理論到會計應(yīng)用理論的過渡（實際上，這也體現(xiàn)了理性認識的兩個階段，即由辯證理性認識過渡到價值理性認識）；再加上會計理論研究方法對全部會計理論研究的統(tǒng)率作用，有力地保證了我們所構(gòu)建的會計理論體系的渾然一體與前后一貫。
我們概括了上述的觀點，無非是想強調(diào)以下兩點：第一，當(dāng)前我國必須加快會計準則的制訂工作，以適應(yīng)主義市場的需要，這無疑是正確的，但絕不能把會計準則單純視為是一種技術(shù)規(guī)范而無理論可言。必須充分地認識到，會計準則是準則化的理論，是會計理論體系中的重要組成部分�，F(xiàn)在經(jīng)常聽到的加強會計理論研究并給會計準則提供理論支持這一說法，完整地說，應(yīng)包括二個方面：一是加強對會計準則理論本身的研究，使會計準則理論自成體系；二是會計準則理論同諸如會計理論研究方法、會計基本理論、會計準則基本概念、會計行為理論存在著緊密聯(lián)系。如果沒有其他會計理論的，會計準則既不可能產(chǎn)生，更得不到完善，因此，會計準則理論的研究必須借助于其他方面理論的研究成果。當(dāng)然，會計準則理論反過來可以豐富與發(fā)展其他方面理論。處理好會計準則實踐與理論關(guān)系、會計準則理論同會計理論體系中其他方面理論關(guān)系，是我們今后開展會計理論研究必須切實加以注意的。第二，應(yīng)特別指出，會計準則基本概念的研究，西方國家研究的時間比較長并已取得豐碩成果。但是，會計是一個社會范疇，會計總是一定環(huán)境之下的會計并服務(wù)于特定的經(jīng)濟環(huán)境，因此，有什么樣的環(huán)境也就會有什么樣的會計理論，同樣也就會有相應(yīng)的會計準則基本概念。我國經(jīng)濟體制改革的目標模式是社會主義市場經(jīng)濟，其所形成的社會環(huán)境同西方國家既有相同之處也會有所不同，進而到會計。如我國國有的股份制改造、外匯的管理體制、分配原則、社會保障及職工的福利等等會計，與國外就有所差別。因此，必須從國情出發(fā)，構(gòu)建我國會計準則的基本概念。完全照搬，跳躍過開展會計準則基本概念研究這個階段，只能脫離實際，欲速則不達。以上兩點告訴我們，建立具有特色的會計準則體系確實還有一些路要走，會計界任重而道遠。
二、會計準則與會計制度
會計準則與會計制度的關(guān)系是當(dāng)前爭論和關(guān)注的焦點。要說明會計準則與會計制度的關(guān)系問題，一是要了解會計準則與會計制度形成的社會背景；二是要理解會計制度的本質(zhì)；三是要將會計準則同會計制度進行比較，這樣才能使我們認識更加全面。
經(jīng)濟體制改革以后，我們提出并要求建立同社會主義市場經(jīng)濟相適應(yīng)的企業(yè)制度。現(xiàn)代企業(yè)制度的基本要求是“產(chǎn)權(quán)清晰、權(quán)責(zé)明確、政企分開、管理”，真正使企業(yè)成為適應(yīng)市場的法人實體和競爭實體。適應(yīng)于現(xiàn)代企業(yè)制度的要求，國家參與對企業(yè)產(chǎn)品的分配，主要是通過稅收政策進行調(diào)節(jié)。問題是國家對企業(yè)課稅的稅基如何得到？這同樣要求企業(yè)進行會計核算，這比起改革前企業(yè)的會計核算復(fù)雜得多，要求也高得多。表現(xiàn)在“通過資產(chǎn)、負債、權(quán)益和收入、費用、利潤的確認和計量，它劃定了資本存量和增量的界限，其中資產(chǎn)、負債和權(quán)益三個要素劃定了資本存量的界限，而收入、費用和利潤三個要素劃定了資本增量的界限，這六個會計要素的確認和計量，貫串于會計循環(huán)的全過程”：“包括國家在內(nèi)的投資者所執(zhí)行的財務(wù)活動，實際上是基于存量和增量的分割所進行的資源配置，包括資本（即存量）的投放和利潤（即增量）的分配。稅收也是在合理劃分存量和增量基礎(chǔ)上對增量的分配”。為此，就要對會計信息系統(tǒng)運行的前提條件，會計要素定義，會計信息質(zhì)量特征，會計要素的確認、計量、記錄和報告等提出要求，即進行規(guī)范。于是，我們的眼睛也就向外，采用了“會計準則”對會計進行規(guī)范。
有了準則以后，會計界發(fā)出了一種呼聲，認為必須廢除會計制度。出現(xiàn)這種呼聲的原因多種多樣，但有一種原因是比較清楚的，即認為會計制度太死板，使企業(yè)沒有自主權(quán)；會計制度是與計劃經(jīng)濟體制聯(lián)系在一起的，其“名聲”不好，等等。對此，應(yīng)當(dāng)如何看？首先，我們同意這種說法，從廣義上理解，如果認為會計制度也是對會計的技術(shù)規(guī)范的話，會計制度同會計準則的本質(zhì)就沒有根本的不同。經(jīng)濟體制改革以后，如果我們根據(jù)現(xiàn)代企業(yè)制度的要求，對會計制度內(nèi)容形式進行改革，把會計準則的內(nèi)容和要求運用會計制度的形式進行表現(xiàn)，并能達到對會計的規(guī)范的話，那么，我們不用會計準則的名稱，而是運用人們喜聞樂見的會計制度名稱也未必不可。關(guān)鍵在于實質(zhì)，而不在于名稱。其次，如果是狹義理解，僅僅把會計制度看成是運用復(fù)式記帳、設(shè)置會計科目、會計事項記錄舉例、規(guī)定報表形式等等而已，那么，有了準則以后還要不要會計制度？對此，仍要具體，即要地、現(xiàn)實地、辯證地看待這個問題。我國財會工作有二個方面的具體情況值得我們注意：一方面是我國所有制形式多種多樣，企業(yè)的組織形式和規(guī)模也異常復(fù)雜；另一個方面是會計人員的素質(zhì)問題，據(jù)說在我國1200萬會計人員中，受過中等以上專業(yè)的只占20％左右，其業(yè)務(wù)素質(zhì)偏低。根據(jù)上面對會計制度的理解和針對我國現(xiàn)實，會計工作的規(guī)范可以采取多種形式，而不能采取“一刀切”，因為“一刀切”有時會切得血淋淋的。具體地說，對于上市的公司來說，按照信息披露的要求，加之財會人員素質(zhì)比較高，可以統(tǒng)一運用會計準則進行規(guī)范，以便人們利用會計信息進行投資和信貸的決策，也便于同國際慣例接軌。對于這類公司當(dāng)然也還可以根據(jù)會計準則的要求，結(jié)合企業(yè)的實際制訂狹義上的會計制度，其規(guī)范的形式是：基本會計準則——具體業(yè)務(wù)準則——會計制度；而面對大量的個體私營企業(yè)，針對目前大量不進行會計核算的現(xiàn)實，應(yīng)當(dāng)是“雪中送炭”，盡快地幫助其進行會計核算，并依據(jù)不同行業(yè)的特點和準則要求，盡快地建立行業(yè)會計制度以便它們“依葫蘆畫瓢”，這比較符合當(dāng)前會計人員素質(zhì)的現(xiàn)實。否則，就會出現(xiàn)“曲高和寡”的現(xiàn)象�？傊�，對會計工作進行規(guī)范不能只采取一種形式，“準則”與“制度”的雙軌制可能還要存在一定的時間。
三、會計準則與稅收政策
在經(jīng)濟體制改革以前，我們略已提到，國家是社會產(chǎn)品分配主體，企業(yè)實現(xiàn)的銷售收入，除了扣除成本（包括職工福利）和形成專用基金后所實現(xiàn)的利潤全部上交，虧損如數(shù)撥補。那時也有稅金，但稅種單一，按財務(wù)制度的規(guī)定，稅金也包含在產(chǎn)品銷售成本之中。因此，會計制度可以體現(xiàn)稅法的要求，二者之間并沒有什么矛盾。經(jīng)濟體制改革以后，前面也說過，國家與企業(yè)的經(jīng)濟利益關(guān)系，基本上是通過稅收政策進行處理與調(diào)控的。由于財務(wù)會計與稅法的目標不同，便產(chǎn)生了會計準則與稅法的關(guān)系問題。也就是在市場經(jīng)濟條件下，財務(wù)會計主要是向企業(yè)有關(guān)利益集團和政府有關(guān)部門提供決策有用的信息；而稅收政策則是要保證國家稅收按時足額繳納，體現(xiàn)財政稅收政策對宏觀經(jīng)濟的調(diào)控作用，從而對某些會計業(yè)務(wù)的處理提出了與財務(wù)會計不同的要求。這種矛盾如何進行處理？目前會計界有二種不同意見。一種意見是把稅法與會計準則統(tǒng)一起來，將稅基完全建立在會計準則基礎(chǔ)之上；另一種意見是另行制定一套扣稅辦法，建立稅收會計學(xué)，其內(nèi)容包括增值稅會計處理、營業(yè)稅會計處理、所得稅會計處理、消費稅會計處理以及納稅申報。
我們認為，會計準則與稅法的關(guān)系是一個較為復(fù)雜的問題，且世界各個國家、地區(qū)由于經(jīng)濟發(fā)展水平不一，企業(yè)組織形式、規(guī)模和稅法也不盡相同，不可能采取一種固定不變模式，而是要從實際情況出發(fā)，進行具體分析與決斷。目前世界各地區(qū)、各國存在著不同的處理模式就是例證。如法國的稅法與準則合一、美國的準則與稅法分立以及目前我國的準則與稅法適當(dāng)分離，等等。因此，目前很難判斷誰是誰非、誰優(yōu)誰劣的問題。特別是對某些同志所倡導(dǎo)的建立稅收會計學(xué)問題，應(yīng)再進行認真論證。
這里有一個問題我們想再提出來討論，即我國所實行的會計準則與稅法適當(dāng)分離的模式是否可行？從總體上來說，我國的模式是一種比較靈活處理的模式，但面對我國經(jīng)濟活動情況異常復(fù)雜、財務(wù)人員和稅務(wù)人員素質(zhì)不高、個體企業(yè)眾多的實際，我們?nèi)匀桓械竭@種處理辦法有“一刀切”之嫌。對一些小規(guī)模企業(yè)，就可以把會計制度與稅法的要求統(tǒng)一起來，既有利于簡化企業(yè)會計核算，又有利于稅收征管，使其信息的成本和效益統(tǒng)一起來。至于一些企業(yè)如上市公司，為了使會計信息可以為決策服務(wù)，會計準則與稅法則可以適當(dāng)分離。
四、會計準則規(guī)范與會計行為規(guī)范
會計準則主要地是對會計技術(shù)的規(guī)范，其目的是保證會計信息的客觀、公正與可比。一般都認為，有了會計準則之后，會計信息的質(zhì)量就可以得到保證，但現(xiàn)實的情況并非如此！會計信息大面積失真，導(dǎo)致經(jīng)濟秩序比較混亂，嚴重地影響著市場經(jīng)濟的建立與完善，這不能不引起我們的關(guān)注與思考。
會計所要反映與控制企業(yè)的經(jīng)濟活動離不開人的參與，而參與經(jīng)濟活動的人有著個人的物質(zhì)利益；再從會計工作來說，它也離不開會計人員的參與，否則，所謂的會計也就不存在。但從事會計工作的人，不可能生存于真空，而是生活在“經(jīng)濟網(wǎng)”中的人，其“身份”同樣十分復(fù)雜，因為目前仍然存在國家、企業(yè)和單位、個人物質(zhì)利益的差別。這些差別往往在會計人員的行為上有所體現(xiàn)或有“傾向性”，因為每個人都會為自己的物質(zhì)利益而斗爭。加之會計對象的特點，形成并產(chǎn)生了會計程序、方法的多樣性，而任何會計程序和方法的改變，都必然會引起經(jīng)濟利益的重新分配。這些就為有關(guān)方面及會計人員實現(xiàn)“傾向性”提供了客觀條件，使得會計信息難以做到客觀、公正、可比。為了保證會計信息質(zhì)量，杜絕會計信息的作假行為，除了必須對會計的程序與方法通過諸如會計準則、會計制度的制訂進行規(guī)范外，還必須對會計人員的行為進行規(guī)范。也就是會計除了進行技術(shù)性的規(guī)范外，還必須有第二次規(guī)范，這就是對會計行為的規(guī)范。
以往，盡管有了像《會計法》、《會計人員的職責(zé)條例》等對會計行為的規(guī)范，但收效甚微，形同虛設(shè)。究其原因，除了我們有法不依、執(zhí)法不嚴外，還存在著對行為規(guī)范不夠完整、系統(tǒng)和具體等方面的不足。特別是對每項會計行為，其合法、違法的界限不能含糊不清，也就是對守法和違法的行為都應(yīng)盡量做到可以定性又可以定量，可以具體地進行衡量。更為重要的是立了法就一定要執(zhí)行，不執(zhí)行的就是違法，要注意立法的可行性。此外，還要具體明確執(zhí)法的責(zé)任部門，等等�，F(xiàn)在我們集中精力進行會計準則的制訂，這是對的，但不能只見技術(shù)不見人。今后，技術(shù)的規(guī)范與會計行為的規(guī)范都要抓，“兩手都要硬”。會計行為的規(guī)范同樣離不開會計行為理論的指導(dǎo)。因此，在我們所構(gòu)建的會計理論體系中，會計應(yīng)用理論既包含會計準則理論，又包括會計行為理論的道理就在于此。會計行為規(guī)范理論的內(nèi)容一般應(yīng)包括：會計行為是怎樣形成的、會計行為主體是誰、會計行為的目標是什么以及會計行為如何優(yōu)化，等等。
五、會計準則國際化與國家化
這個問題的實質(zhì)，如果從更大的范圍來說，是如何處理會計的國際化與國家化的問題。
按照對外開放的要求，面對國際資本市場的逐漸形成以及世界經(jīng)濟一體化加速的形勢，我們的會計準則必須逐步實現(xiàn)國際化的要求，這是一種不可逆轉(zhuǎn)的趨勢，否則，我們就可能重犯“閉關(guān)鎖國”的錯誤，不利于我國經(jīng)濟和會計邁向世界，也談不上我們對世界會計的貢獻。
但是，我們也不能不看到，會計準則國際化的道路是十分艱辛和曲折的，因為：
第一，正如有人所說，世界經(jīng)濟一體化絕對不等于是世界各國經(jīng)濟的同一水平化，差距仍然會存在，國與國之間的經(jīng)濟民族性矛盾，決不是今后一、兩個世紀就可以消亡的。我國目前還處在經(jīng)濟的后進階段，按兩步走的發(fā)展戰(zhàn)略，趕上中等發(fā)達國家的水平還需要幾十年，趕上最發(fā)達國家就需要更長時間。也就是說，當(dāng)我們達到今天發(fā)達和最發(fā)達國家經(jīng)濟水平的時候，世界上發(fā)達和最發(fā)達的國家又在我們前面發(fā)展了四五十年。會計是經(jīng)濟的反映，會計準則的國際化要受到這方面的制約。
第二，我們一再強調(diào)，會計信息是一種物質(zhì)利益，各種會計方法的背后代表著各種不同的經(jīng)濟利益，因此，會計準則涉及并關(guān)系到國家利益的主權(quán)問題，各個國家往往不會把自己的主權(quán)和利益拱手相讓。正因為這樣，才有會計準則制訂在某種意義上是一種程序的說法。就歐洲國家而言，民族矛盾日益尖銳，民族主義傾向也有所抬頭，如蘇聯(lián)解體、東歐國家分裂，等等。這也說明會計準則國際化進程必然十分艱辛。
基于此，我們要注意到準則國際化，同時也應(yīng)注意國家化。所謂國家化，是指從的實際出發(fā)，為主義市場服務(wù)。具體地說，會計準則是會計模式的重要組成要素，之所以世界各地區(qū)、國家存在著不同會計模式，那是因為各地區(qū)、各國在、經(jīng)濟、、文化、意識以至民族風(fēng)俗習(xí)慣等方面都有著特殊性。超越環(huán)境、抽象的會計準則是不存在的。中國的會計準則也必然會具有中國的特色。而那種主張把西方發(fā)達國家的準則照搬過來的觀點，必然是脫離實際的。
「責(zé)任編輯」 一、會計準則實踐與
我們歷來認為，會計理論是在會計實踐的基礎(chǔ)上對會計的理性認識，反轉(zhuǎn)過來又指導(dǎo)會計的實踐。會計理論的包括會計理論、會計基本理論、會計準則基本概念、會計理論，等等。上述的內(nèi)容相對獨立、互相聯(lián)系，共同構(gòu)成了會計理論體系。
應(yīng)特別指明的是，在上述會計理論體系中包含了“會計準則基本概念”這一內(nèi)容，它同會計準則理論和會計基本理論的關(guān)系如何？對此，我們可以簡要地歸納為以下三點：第一，所謂“會計準則基本概念”這一范疇，經(jīng)國內(nèi)外不斷研究與，目前主要包括以下這些要素：會計的基本前提，會計要素，會計目標，會計信息質(zhì)量特征，會計要素的確認、計量、記錄與報告，等等。它是進行會計準則制訂時所直接依恃并賴以為基礎(chǔ)和指導(dǎo)的一組概念，它在評價現(xiàn)有會計準則和指導(dǎo)制定未來會計準則中起著重要作用。從會計準則基本概念這一外延和內(nèi)涵的界定中可以看出，它大致類似于西方諸多國家及有關(guān)國際組織所提出的“財務(wù)會計概念結(jié)構(gòu)”�？紤]到名稱的通俗易懂及同會計準則的緊密關(guān)系，我們建議稱之為“會計準則基本概念”；第二，會計準則基本概念介于會計基本理論和會計準則理論之間。以會計的本質(zhì)、對象、職能等內(nèi)容為主的會計基本理論是抽象的、具有很濃的學(xué)術(shù)爭論性，一般不能直接用于會計準則的制訂，更無法直接用于指導(dǎo)和規(guī)范會計實務(wù)。因此，會計基本理論要成為對實踐有用的理論并發(fā)揮其理論的意義，就勢必要借助于這一“中介”的環(huán)節(jié)來實現(xiàn)。正是會計準則基本概念的“中介”性質(zhì)，我們既可以把它當(dāng)成會計基本理論，也可以把其看作是會計準則理論。對會計準則基本概念這一性質(zhì)的理解，使得我們所構(gòu)建的會計理論體系，既不同于西方國家，也有別于我國改革、開放前會計理論的內(nèi)容和體系。有了這個“中介”，從而將會計基本理論與會計應(yīng)用理論地銜接在一起，成功實現(xiàn)了會計基本理論到會計應(yīng)用理論的過渡（實際上，這也體現(xiàn)了理性認識的兩個階段，即由辯證理性認識過渡到價值理性認識）；再加上會計理論研究方法對全部會計理論研究的統(tǒng)率作用，有力地保證了我們所構(gòu)建的會計理論體系的渾然一體與前后一貫。
我們概括了上述的觀點，無非是想強調(diào)以下兩點：第一，當(dāng)前我國必須加快會計準則的制訂工作，以適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟的需要，這無疑是正確的，但絕不能把會計準則單純視為是一種技術(shù)規(guī)范而無理論可言。必須充分地認識到，會計準則是準則化的理論，是會計理論體系中的重要組成部分。現(xiàn)在經(jīng)常聽到的加強會計理論研究并給會計準則提供理論支持這一說法，完整地說，應(yīng)包括二個方面：一是加強對會計準則理論本身的研究，使會計準則理論自成體系；二是會計準則理論同諸如會計理論研究方法、會計基本理論、會計準則基本概念、會計行為理論存在著緊密聯(lián)系。如果沒有其他會計理論的，會計準則既不可能產(chǎn)生，更得不到完善，因此，會計準則理論的研究必須借助于其他方面理論的研究成果。當(dāng)然，會計準則理論反過來可以豐富與發(fā)展其他方面理論。處理好會計準則實踐與理論關(guān)系、會計準則理論同會計理論體系中其他方面理論關(guān)系，是我們今后開展會計理論研究必須切實加以注意的。第二，應(yīng)特別指出，會計準則基本概念的研究，西方國家研究的時間比較長并已取得豐碩成果。但是，會計是一個社會范疇，會計總是一定環(huán)境之下的會計并服務(wù)于特定的經(jīng)濟環(huán)境，因此，有什么樣的環(huán)境也就會有什么樣的會計理論，同樣也就會有相應(yīng)的會計準則基本概念。我國經(jīng)濟體制改革的目標模式是社會主義市場經(jīng)濟，其所形成的社會環(huán)境同西方國家既有相同之處也會有所不同，進而到會計。如我國國有的股份制改造、外匯的管理體制、分配原則、社會保障及職工的福利等等會計，與國外就有所差別。因此，必須從國情出發(fā)，構(gòu)建我國會計準則的基本概念。完全照搬，跳躍過開展會計準則基本概念研究這個階段，只能脫離實際，欲速則不達。以上兩點告訴我們，建立具有中國特色的會計準則體系確實還有一些路要走，會計界任重而道遠。
二、會計準則與會計制度
會計準則與會計制度的關(guān)系是當(dāng)前爭論和關(guān)注的焦點。要說明會計準則與會計制度的關(guān)系問題，一是要了解會計準則與會計制度形成的社會背景；二是要理解會計制度的本質(zhì)；三是要將會計準則同會計制度進行比較，這樣才能使我們認識更加全面。
經(jīng)濟體制改革以后，我們提出并要求建立同社會主義市場經(jīng)濟相適應(yīng)的企業(yè)制度�，F(xiàn)代企業(yè)制度的基本要求是“產(chǎn)權(quán)清晰、權(quán)責(zé)明確、政企分開、管理”，真正使企業(yè)成為適應(yīng)市場的法人實體和競爭實體。適應(yīng)于現(xiàn)代企業(yè)制度的要求，國家參與對企業(yè)產(chǎn)品的分配，主要是通過稅收政策進行調(diào)節(jié)。問題是國家對企業(yè)課稅的稅基如何得到？這同樣要求企業(yè)進行會計核算，這比起改革前企業(yè)的會計核算復(fù)雜得多，要求也高得多。表現(xiàn)在“通過資產(chǎn)、負債、權(quán)益和收入、費用、利潤的確認和計量，它劃定了資本存量和增量的界限，其中資產(chǎn)、負債和權(quán)益三個要素劃定了資本存量的界限，而收入、費用和利潤三個要素劃定了資本增量的界限，這六個會計要素的確認和計量，貫串于會計循環(huán)的全過程”：“包括國家在內(nèi)的投資者所執(zhí)行的財務(wù)活動，實際上是基于存量和增量的分割所進行的資源配置，包括資本（即存量）的投放和利潤（即增量）的分配。稅收也是在合理劃分存量和增量基礎(chǔ)上對增量的分配”。為此，就要對會計信息系統(tǒng)運行的前提條件，會計要素定義，會計信息質(zhì)量特征，會計要素的確認、計量、記錄和報告等提出要求，即進行規(guī)范。于是，我們的眼睛也就向外，采用了“會計準則”對會計進行規(guī)范。
有了準則以后，會計界發(fā)出了一種呼聲，認為必須廢除會計制度。出現(xiàn)這種呼聲的原因多種多樣，但有一種原因是比較清楚的，即認為會計制度太死板，使企業(yè)沒有自主權(quán)；會計制度是與計劃經(jīng)濟體制聯(lián)系在一起的，其“名聲”不好，等等。對此，應(yīng)當(dāng)如何看？首先，我們同意這種說法，從廣義上理解，如果認為會計制度也是對會計的技術(shù)規(guī)范的話，會計制度同會計準則的本質(zhì)就沒有根本的不同。經(jīng)濟體制改革以后，如果我們根據(jù)現(xiàn)代企業(yè)制度的要求，對會計制度內(nèi)容形式進行改革，把會計準則的內(nèi)容和要求運用會計制度的形式進行表現(xiàn)，并能達到對會計的規(guī)范的話，那么，我們不用會計準則的名稱，而是運用人們喜聞樂見的會計制度名稱也未必不可。關(guān)鍵在于實質(zhì)，而不在于名稱。其次，如果是狹義理解，僅僅把會計制度看成是運用復(fù)式記帳、設(shè)置會計科目、會計事項記錄舉例、規(guī)定報表形式等等而已，那么，有了準則以后還要不要會計制度？對此，仍要具體，即要地、現(xiàn)實地、辯證地看待這個問題。我國財會工作有二個方面的具體情況值得我們注意：一方面是我國所有制形式多種多樣，企業(yè)的組織形式和規(guī)模也異常復(fù)雜；另一個方面是會計人員的素質(zhì)問題，據(jù)說在我國1200萬會計人員中，受過中等以上專業(yè)的只占20％左右，其業(yè)務(wù)素質(zhì)偏低。根據(jù)上面對會計制度的理解和針對我國現(xiàn)實，會計工作的規(guī)范可以采取多種形式，而不能采取“一刀切”，因為“一刀切”有時會切得血淋淋的。具體地說，對于上市的公司來說，按照信息披露的要求，加之財會人員素質(zhì)比較高，可以統(tǒng)一運用會計準則進行規(guī)范，以便人們利用會計信息進行投資和信貸的決策，也便于同國際慣例接軌。對于這類公司當(dāng)然也還可以根據(jù)會計準則的要求，結(jié)合企業(yè)的實際制訂狹義上的會計制度，其規(guī)范的形式是：基本會計準則——具體業(yè)務(wù)準則——會計制度；而面對大量的個體私營企業(yè)，針對目前大量不進行會計核算的現(xiàn)實，應(yīng)當(dāng)是“雪中送炭”，盡快地幫助其進行會計核算，并依據(jù)不同行業(yè)的特點和準則要求，盡快地建立行業(yè)會計制度以便它們“依葫蘆畫瓢”，這比較符合當(dāng)前會計人員素質(zhì)的現(xiàn)實。否則，就會出現(xiàn)“曲高和寡”的現(xiàn)象�？傊�，對會計工作進行規(guī)范不能只采取一種形式，“準則”與“制度”的雙軌制可能還要存在一定的時間。
三、會計準則與稅收政策
在經(jīng)濟體制改革以前，我們略已提到，國家是社會產(chǎn)品分配主體，企業(yè)實現(xiàn)的銷售收入，除了扣除成本（包括職工福利）和形成專用基金后所實現(xiàn)的利潤全部上交，虧損如數(shù)撥補。那時也有稅金，但稅種單一，按財務(wù)制度的規(guī)定，稅金也包含在產(chǎn)品銷售成本之中。因此，會計制度可以體現(xiàn)稅法的要求，二者之間并沒有什么矛盾。經(jīng)濟體制改革以后，前面也說過，國家與企業(yè)的經(jīng)濟利益關(guān)系，基本上是通過稅收政策進行處理與調(diào)控的。由于財務(wù)會計與稅法的目標不同，便產(chǎn)生了會計準則與稅法的關(guān)系問題。也就是在市場經(jīng)濟條件下，財務(wù)會計主要是向企業(yè)有關(guān)利益集團和政府有關(guān)部門提供決策有用的信息；而稅收政策則是要保證國家稅收按時足額繳納，體現(xiàn)財政稅收政策對宏觀經(jīng)濟的調(diào)控作用，從而對某些會計業(yè)務(wù)的處理提出了與財務(wù)會計不同的要求。這種矛盾如何進行處理？目前會計界有二種不同意見。一種意見是把稅法與會計準則統(tǒng)一起來，將稅基完全建立在會計準則基礎(chǔ)之上；另一種意見是另行制定一套扣稅辦法，建立稅收會計學(xué)，其內(nèi)容包括增值稅會計處理、營業(yè)稅會計處理、所得稅會計處理、消費稅會計處理以及納稅申報。
我們認為，會計準則與稅法的關(guān)系是一個較為復(fù)雜的問題，且世界各個國家、地區(qū)由于經(jīng)濟發(fā)展水平不一，企業(yè)組織形式、規(guī)模和稅法也不盡相同，不可能采取一種固定不變模式，而是要從實際情況出發(fā)，進行具體分析與決斷。目前世界各地區(qū)、各國存在著不同的處理模式就是例證。如法國的稅法與準則合一、美國的準則與稅法分立以及目前我國的準則與稅法適當(dāng)分離，等等。因此，目前很難判斷誰是誰非、誰優(yōu)誰劣的問題。特別是對某些同志所倡導(dǎo)的建立稅收會計學(xué)問題，應(yīng)再進行認真論證。
這里有一個問題我們想再提出來討論，即我國所實行的會計準則與稅法適當(dāng)分離的模式是否可行？從總體上來說，我國的模式是一種比較靈活處理的模式，但面對我國經(jīng)濟活動情況異常復(fù)雜、財務(wù)人員和稅務(wù)人員素質(zhì)不高、個體企業(yè)眾多的實際，我們?nèi)匀桓械竭@種處理辦法有“一刀切”之嫌。對一些小規(guī)模企業(yè)，就可以把會計制度與稅法的要求統(tǒng)一起來，既有利于簡化企業(yè)會計核算，又有利于稅收征管，使其信息的成本和效益統(tǒng)一起來。至于一些企業(yè)如上市公司，為了使會計信息可以為決策服務(wù)，會計準則與稅法則可以適當(dāng)分離。
四、會計準則規(guī)范與會計行為規(guī)范
會計準則主要地是對會計技術(shù)的規(guī)范，其目的是保證會計信息的客觀、公正與可比。一般都認為，有了會計準則之后，會計信息的質(zhì)量就可以得到保證，但現(xiàn)實的情況并非如此！會計信息大面積失真，導(dǎo)致經(jīng)濟秩序比較混亂，嚴重地影響著市場經(jīng)濟的建立與完善，這不能不引起我們的關(guān)注與思考。
會計所要反映與控制企業(yè)的經(jīng)濟活動離不開人的參與，而參與經(jīng)濟活動的人有著個人的物質(zhì)利益；再從會計工作來說，它也離不開會計人員的參與，否則，所謂的會計也就不存在。但從事會計工作的人，不可能生存于真空，而是生活在“經(jīng)濟網(wǎng)”中的人，其“身份”同樣十分復(fù)雜，因為目前仍然存在國家、企業(yè)和單位、個人物質(zhì)利益的差別。這些差別往往在會計人員的行為上有所體現(xiàn)或有“傾向性”，因為每個人都會為自己的物質(zhì)利益而斗爭。加之會計對象的特點，形成并產(chǎn)生了會計程序、方法的多樣性，而任何會計程序和方法的改變，都必然會引起經(jīng)濟利益的重新分配。這些就為有關(guān)方面及會計人員實現(xiàn)“傾向性”提供了客觀條件，使得會計信息難以做到客觀、公正、可比。為了保證會計信息質(zhì)量，杜絕會計信息的作假行為，除了必須對會計的程序與方法通過諸如會計準則、會計制度的制訂進行規(guī)范外，還必須對會計人員的行為進行規(guī)范。也就是會計除了進行技術(shù)性的規(guī)范外，還必須有第二次規(guī)范，這就是對會計行為的規(guī)范。
以往，盡管有了像《會計法》、《會計人員的職責(zé)條例》等對會計行為的規(guī)范，但收效甚微，形同虛設(shè)。究其原因，除了我們有法不依、執(zhí)法不嚴外，還存在著對行為規(guī)范不夠完整、系統(tǒng)和具體等方面的不足。特別是對每項會計行為，其合法、違法的界限不能含糊不清，也就是對守法和違法的行為都應(yīng)盡量做到可以定性又可以定量，可以具體地進行衡量。更為重要的是立了法就一定要執(zhí)行，不執(zhí)行的就是違法，要注意立法的可行性。此外，還要具體明確執(zhí)法的責(zé)任部門，等等。現(xiàn)在我們集中精力進行會計準則的制訂，這是對的，但不能只見技術(shù)不見人。今后，技術(shù)的規(guī)范與會計行為的規(guī)范都要抓，“兩手都要硬”。會計行為的規(guī)范同樣離不開會計行為理論的指導(dǎo)。因此，在我們所構(gòu)建的會計理論體系中，會計應(yīng)用理論既包含會計準則理論，又包括會計行為理論的道理就在于此。會計行為規(guī)范理論的內(nèi)容一般應(yīng)包括：會計行為是怎樣形成的、會計行為主體是誰、會計行為的目標是什么以及會計行為如何優(yōu)化，等等。
五、會計準則國際化與國家化
這個問題的實質(zhì)，如果從更大的范圍來說，是如何處理會計的國際化與國家化的問題。
按照對外開放的要求，面對國際資本市場的逐漸形成以及世界經(jīng)濟一體化加速的形勢，我們的會計準則必須逐步實現(xiàn)國際化的要求，這是一種不可逆轉(zhuǎn)的趨勢，否則，我們就可能重犯“閉關(guān)鎖國”的錯誤，不利于我國經(jīng)濟和會計邁向世界，也談不上我們對世界會計的貢獻。
但是，我們也不能不看到，會計準則國際化的道路是十分艱辛和曲折的，因為：
第一，正如有人所說，世界經(jīng)濟一體化絕對不等于是世界各國經(jīng)濟的同一水平化，差距仍然會存在，國與國之間的經(jīng)濟民族性矛盾，決不是今后一、兩個世紀就可以消亡的。我國目前還處在經(jīng)濟的后進階段，按兩步走的發(fā)展戰(zhàn)略，趕上中等發(fā)達國家的水平還需要幾十年，趕上最發(fā)達國家就需要更長時間。也就是說，當(dāng)我們達到今天發(fā)達和最發(fā)達國家經(jīng)濟水平的時候，世界上發(fā)達和最發(fā)達的國家又在我們前面發(fā)展了四五十年。會計是經(jīng)濟的反映，會計準則的國際化要受到這方面的制約。
第二，我們一再強調(diào)，會計信息是一種物質(zhì)利益，各種會計方法的背后代表著各種不同的經(jīng)濟利益，因此，會計準則涉及并關(guān)系到國家利益的主權(quán)問題，各個國家往往不會把自己的主權(quán)和利益拱手相讓。正因為這樣，才有會計準則制訂在某種意義上是一種政治程序的說法。就歐洲國家而言，民族矛盾日益尖銳，民族主義傾向也有所抬頭，如蘇聯(lián)解體、東歐國家分裂，等等。這也說明會計準則國際化進程必然十分艱辛。
基于此，我們要注意到會計準則國際化，同時也應(yīng)注意國家化。所謂國家化，是指從中國的實際出發(fā)，為社會主義市場經(jīng)濟服務(wù)。具體地說，會計準則是會計模式的重要組成要素，之所以目前世界各地區(qū)、國家存在著不同會計模式，那是因為各地區(qū)、各國在政治、經(jīng)濟、法律、文化、意識以至民族風(fēng)俗習(xí)慣等方面都有著特殊性。超越環(huán)境、抽象的會計準則是不存在的。中國的會計準則也必然會具有中國的特色。而那種主張把西方發(fā)達國家的準則照搬過來的觀點，必然是脫離實際的。
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