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新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下生物資產(chǎn)減值處理探析
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是指財(cái)政部在人民大會(huì)堂同時(shí)發(fā)布的一項(xiàng)新制定的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則條例，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是會(huì)計(jì)人員從事會(huì)計(jì)工作必須遵循的基本原則，是會(huì)計(jì)核算工作的規(guī)范。它是指就經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的具體會(huì)計(jì)處理作出規(guī)定，以指導(dǎo)和規(guī)范企業(yè)的會(huì)計(jì)核算，保證會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。以下是小編幫大家整理的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下生物資產(chǎn)減值處理探析，僅供參考，大家一起來(lái)看看！
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)——生物資產(chǎn)》規(guī)定，企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了對(duì)消耗性生物資產(chǎn)和生產(chǎn)性生物資產(chǎn)進(jìn)行檢查，有確鑿證據(jù)表明由于遭受自然災(zāi)害、病蟲(chóng)害、動(dòng)物疫病侵襲或市場(chǎng)需求變化等原因，使消耗性生物資產(chǎn)的可變現(xiàn)凈值或生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)按照可變現(xiàn)凈值或可收回金額低于賬面價(jià)值的差額，計(jì)提生物資產(chǎn)跌價(jià)準(zhǔn)備或減值準(zhǔn)備，并計(jì)入當(dāng)期損益。同時(shí)準(zhǔn)則還規(guī)定，消耗性生物資產(chǎn)減值的影響因素已經(jīng)消失的，減記金額應(yīng)當(dāng)予以恢復(fù)，并在原已計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回的金額計(jì)入當(dāng)期損益。生產(chǎn)性生物資產(chǎn)減值準(zhǔn)備一經(jīng)計(jì)提，不得轉(zhuǎn)回。公益性生物資產(chǎn)不計(jì)提減值準(zhǔn)備。本文以新生物資產(chǎn)準(zhǔn)則為依據(jù)對(duì)生物資產(chǎn)的減值及其會(huì)計(jì)核算處理進(jìn)行了分析。
一、對(duì)新準(zhǔn)則規(guī)定的分析
第一，新準(zhǔn)則規(guī)范了消耗性和生產(chǎn)性生物資產(chǎn)減值的判斷標(biāo)準(zhǔn)。由于生物資產(chǎn)與其他資產(chǎn)相比具有顯著特點(diǎn)，即生物資產(chǎn)本身具有自我修復(fù)性，短暫的減值可能會(huì)通過(guò)以后的自我生長(zhǎng)而得以恢復(fù)，特別是生長(zhǎng)周期較長(zhǎng)的林木資產(chǎn)。因此，新準(zhǔn)則對(duì)生物資產(chǎn)減值的判斷采用較為簡(jiǎn)化的方式，即只要有確鑿證據(jù)表明生物資產(chǎn)遭受自然災(zāi)害、病蟲(chóng)害、動(dòng)物疫病侵襲或市場(chǎng)需求變化等原因，使消耗性生物資產(chǎn)的可變現(xiàn)凈值或生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值，即按照可變現(xiàn)凈值或可收回金額低于賬面價(jià)值的差額，計(jì)提生物資產(chǎn)跌價(jià)準(zhǔn)備或減值準(zhǔn)備。
第二，新準(zhǔn)則對(duì)生物資產(chǎn)減值計(jì)提及轉(zhuǎn)回的規(guī)定與原農(nóng)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法和《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第41號(hào)——農(nóng)業(yè)》之間都存在著差異。新準(zhǔn)則要求企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了對(duì)消耗性和生產(chǎn)性生物資產(chǎn)進(jìn)行檢查，若發(fā)生減值則計(jì)提相應(yīng)的跌價(jià)準(zhǔn)備或減值準(zhǔn)備。消耗性生物資產(chǎn)減值影響因素已經(jīng)消失的，計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備可在原已計(jì)提金額范圍內(nèi)轉(zhuǎn)回，生產(chǎn)性生物資產(chǎn)減值準(zhǔn)備一經(jīng)計(jì)提，不得轉(zhuǎn)回。原農(nóng)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法雖然也規(guī)定企業(yè)應(yīng)對(duì)消耗性生物資產(chǎn)和生產(chǎn)性生物資產(chǎn)在減值時(shí)計(jì)提相應(yīng)的跌價(jià)準(zhǔn)備或減值準(zhǔn)備，但規(guī)定消耗和生產(chǎn)性減值均不能轉(zhuǎn)回。而IAS41規(guī)定，對(duì)于按公允價(jià)值減去預(yù)計(jì)至銷(xiāo)售時(shí)將發(fā)生的費(fèi)用相對(duì)生物資產(chǎn)初始確認(rèn)值產(chǎn)生的利得或損失，以及因生物資產(chǎn)公允價(jià)值減去預(yù)計(jì)至銷(xiāo)售將發(fā)生的費(fèi)用后的余額變動(dòng)產(chǎn)生的利得或損失，應(yīng)納入其發(fā)生期間的凈損益；如果公允價(jià)值無(wú)法可靠確定，生物資產(chǎn)按照其成本減去累計(jì)折舊和累計(jì)減值損失計(jì)量。其減值損失的確定類(lèi)似于固定資產(chǎn)和存貨，即未來(lái)可收回金額低于賬面價(jià)值時(shí)，按照兩者的差額計(jì)提減值準(zhǔn)備，當(dāng)減值因素發(fā)生變化時(shí)，已計(jì)提的減值準(zhǔn)備均可以轉(zhuǎn)回。
第三，新準(zhǔn)則對(duì)三類(lèi)生物資產(chǎn)在資產(chǎn)減值方面的規(guī)定有所不同。新準(zhǔn)則將生物資產(chǎn)分為消耗性、生產(chǎn)性和公益性生物資產(chǎn)三種。就資產(chǎn)減值方面而言，在充分考慮了各類(lèi)生物資產(chǎn)的特點(diǎn)后，新準(zhǔn)則對(duì)其資產(chǎn)減值采取了不同的處理方式。
�。�1）消耗性生物資產(chǎn)是指為出售而持有的、或在將來(lái)要收獲為農(nóng)產(chǎn)品的生物資產(chǎn),其生長(zhǎng)周期短（一般在1年以?xún)?nèi)），具有流動(dòng)資產(chǎn)的性質(zhì)。因此，準(zhǔn)則對(duì)消耗性生物資產(chǎn)的減值處理采取了類(lèi)似于其他流動(dòng)資產(chǎn)的處理方法，即發(fā)生減值時(shí)按其可變現(xiàn)凈值低于賬面價(jià)值的差額計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備，并允許價(jià)值恢復(fù)時(shí)在原計(jì)提范圍內(nèi)轉(zhuǎn)回。
（2）生產(chǎn)性生物資產(chǎn)是指為產(chǎn)出農(nóng)產(chǎn)品、提供勞務(wù)或出租等目的而持有的生物資產(chǎn)，其生長(zhǎng)周期較長(zhǎng)，具有長(zhǎng)期資產(chǎn)的性質(zhì)。因此，準(zhǔn)則對(duì)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的減值處理采取了類(lèi)似于其他長(zhǎng)期資產(chǎn)的處理方法，即減值發(fā)生時(shí)按其可收回金額低于賬面價(jià)值的差額計(jì)提減值準(zhǔn)備，并規(guī)定減值準(zhǔn)備一經(jīng)計(jì)提，不得轉(zhuǎn)回。
�。�3）新準(zhǔn)則明確規(guī)定將公益性生物資產(chǎn)進(jìn)行單獨(dú)分類(lèi)核算，不計(jì)提減值準(zhǔn)備。
二、生物資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)核算
�。ㄒ唬┫男陨镔Y產(chǎn)減值會(huì)計(jì)核算 期末，企業(yè)應(yīng)按照消耗性生物資產(chǎn)的可變現(xiàn)凈值低于賬面價(jià)值的差額，借記“資產(chǎn)減值損失——計(jì)提的消耗性生物資產(chǎn)跌價(jià)準(zhǔn)備”科目，貸記“消耗性生物資產(chǎn)跌價(jià)準(zhǔn)備”科目。如果資產(chǎn)減值的影響因素已經(jīng)消失，應(yīng)將減記金額予以恢復(fù)，在原已計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，作相反分錄。其中，消耗性生物資產(chǎn)的可變現(xiàn)凈值參照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)——存貨》確定。在具體確定時(shí)應(yīng)當(dāng)考慮該資產(chǎn)的持有目的：如果是為出售而持有的消耗性生物資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)的估計(jì)售價(jià)減去估計(jì)的銷(xiāo)售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi)后的金額，確定其可變現(xiàn)凈值；如果是在將來(lái)收獲為農(nóng)產(chǎn)品的消耗性生物資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)以所收獲的農(nóng)產(chǎn)品的估計(jì)售價(jià)減去至收獲時(shí)估計(jì)將要發(fā)生的成本、銷(xiāo)售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi)后的金額，確定其可變現(xiàn)凈值。
（二）生產(chǎn)性生物資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)核算 期末，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的可收回金額低于賬面價(jià)值的差額，借記“資產(chǎn)減值損失——計(jì)提的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目，貸記“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目。生產(chǎn)性生物資產(chǎn)減值準(zhǔn)備一經(jīng)計(jì)提，不得轉(zhuǎn)回。其中，可收回金額參照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》確定，即可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。在確定資產(chǎn)公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額時(shí)，公平交易中存在銷(xiāo)售協(xié)議價(jià)格的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)公平交易中銷(xiāo)售協(xié)議價(jià)格減去可直接歸屬于該資產(chǎn)處置費(fèi)用的金額確定；不存在銷(xiāo)售協(xié)議但存在資產(chǎn)活躍市場(chǎng)的，應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格減去處置費(fèi)用后的金額確定，資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格通常應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的買(mǎi)方出價(jià)確定；不存在銷(xiāo)售協(xié)議和資產(chǎn)活躍市場(chǎng)的，應(yīng)當(dāng)以可獲取的最佳信息為基礎(chǔ)，估計(jì)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，該凈額可以參考同行業(yè)類(lèi)似資產(chǎn)的最近交易價(jià)格或者結(jié)果進(jìn)行估計(jì)；另外，企業(yè)如果按照上述規(guī)定仍然無(wú)法可靠估計(jì)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額的，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為其可收回金額。
通過(guò)以上分析可以看到，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定正日趨合理，不同準(zhǔn)則間的相似規(guī)定具有可比性；準(zhǔn)則的制定在逐步縮小與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例差距的同時(shí)也充分考慮了我國(guó)的現(xiàn)實(shí)國(guó)情，而不是盲目地與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例趨同。在現(xiàn)階段，我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展并不成熟，因此，在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定過(guò)程中，更應(yīng)當(dāng)注重從我國(guó)國(guó)情出發(fā)，遵循市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展規(guī)律，逐步規(guī)范會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定程序，努力制定出高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，實(shí)現(xiàn)規(guī)范會(huì)計(jì)工作和市場(chǎng)秩序的目標(biāo)。
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