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戰(zhàn)略成本管理-贏得競爭優(yōu)勢的新工具
我國的成本管理在計劃體制下積累了一些經(jīng)驗，形成了一套比較完整的成本計劃、成本核算體系和編制報表；同時在成本控制，成本方面也做了一些有益的工作。向市場經(jīng)濟過渡后，我國成本管理的有了突破性，企業(yè)成本管理工作正在走上規(guī)范化的軌道，開始推行標(biāo)準(zhǔn)成本制度、責(zé)任成本制度、變動成本法，企業(yè)成本管理進(jìn)入了新的發(fā)展階段。成本管理的發(fā)展變化源于企業(yè)制造環(huán)境的變化以及管理理論與方法的創(chuàng)新；而后兩者又起因于企業(yè)外部環(huán)境的變化。企業(yè)外部環(huán)境的變化主要體現(xiàn)在以下四個方面：（1）國內(nèi)外市場上大多數(shù)產(chǎn)品供過于求，造成市場競爭日趨激烈；（2）產(chǎn)品需求多樣化，顧客對產(chǎn)品質(zhì)量也日益苛求；（3）國際間分工合作日趨密切，競爭也趨于激烈殘酷；（4）新技術(shù)、新工藝的創(chuàng)新蔚然成風(fēng)。以上外部環(huán)境的變化既要求企業(yè)的制造環(huán)境有別于往昔，也要求對管理理論與方法進(jìn)行創(chuàng)新。
與戰(zhàn)略成本管理相比較，傳統(tǒng)成本管理的局限性主要表現(xiàn)在以下幾個方面：
1.利潤最大化是企業(yè)財務(wù)管理的追求目標(biāo)。成本管理為財務(wù)管理服務(wù)，傳統(tǒng)成本管理視追求利潤最大化為己任，以利潤最大化為目標(biāo)，能夠促使企業(yè)講求核算、加強管理，但利潤最大化不僅末考慮企業(yè)的遠(yuǎn)景規(guī)劃，而且忽略了市場經(jīng)濟條件下最重要的一個關(guān)注點——風(fēng)險。其結(jié)果是增大企業(yè)財務(wù)風(fēng)險，削弱企業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展能力。當(dāng)今，股東財富最大化己成為企業(yè)財務(wù)管理的追逐目標(biāo)，傳統(tǒng)成本管理的短期效益性暴露無疑。
2.傳統(tǒng)成本管理未能對競爭對手的成本狀況進(jìn)行必要的分析與研究，而對處在激烈競爭環(huán)境中的企業(yè)而言，要保持持續(xù)的競爭優(yōu)勢和取得競爭中的有利地位，必須通過分析自己與競爭對手相比的競爭態(tài)勢來確定企業(yè)的競爭戰(zhàn)略。這就要求企業(yè)了解競爭對手的成本情況，因此必須競爭對手的成本。
3.未能與企業(yè)的戰(zhàn)略相聯(lián)系。如何適應(yīng)瞬息萬變的外部市場環(huán)境，以取得持續(xù)性的競爭優(yōu)勢，是企業(yè)必須考慮的首要。因此，企業(yè)必須把重點放在制定競爭戰(zhàn)略上來。而傳統(tǒng)的成本管理把眼光局限在單純降低成本上。盡管降低成本對于企業(yè)而言，任何時候都是重要的，但事實上在企業(yè)采用不同的競爭戰(zhàn)略情況下，當(dāng)以保證企業(yè)產(chǎn)品的差異化（如競爭者無法比擬的產(chǎn)品特征、售后服務(wù)等）為重點時，可以適當(dāng)提高成本，同樣能達(dá)到取得競爭優(yōu)勢的目的。
4.傳統(tǒng)成本管理的對象主要是企業(yè)內(nèi)部的生產(chǎn)過程，而對企業(yè)的供應(yīng)與銷售環(huán)節(jié)則考慮不多，對于企業(yè)外部的價值鏈更是相對忽視。對處于開放型、競爭型的市場環(huán)境中的企業(yè)而言，通過了解整個行業(yè)價值鏈來進(jìn)行成本管理，更有助于企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的實現(xiàn)。因此，戰(zhàn)略成本管理的對象是產(chǎn)品整個生命周期的成本。既包括生產(chǎn)過程又包括研究開發(fā)與設(shè)計，還必須考慮售后服務(wù)環(huán)節(jié)；既要重視與上游供應(yīng)商的聯(lián)系，也應(yīng)重視與下游客戶和經(jīng)銷商的合作。
5.傳統(tǒng)成本管理只重視了有形的成本動因，而忽視了無形的成本動因。在傳統(tǒng)成本管理觀念中，像原材料、人工、制造費用等項目才是構(gòu)成成本的主要因素，而產(chǎn)品的研究開發(fā)、市場開拓、內(nèi)部結(jié)構(gòu)調(diào)整等都與成本管理無多少關(guān)聯(lián)。但事實上，一些有形的成本項目往往并不是成本的最主要因素，而一些傳統(tǒng)成本管理未能考慮的因素，如企業(yè)的規(guī)模、地理位置、產(chǎn)品的復(fù)雜性等因素，都會對產(chǎn)品成本產(chǎn)生很大的影響。這些動因需要長期的積累才能形成，且一經(jīng)形成就難以改變，因此更要強調(diào)從戰(zhàn)略上予以綜合考慮。
6.傳統(tǒng)成本管理由于過分依賴現(xiàn)有的成本管理系統(tǒng)，而未能采用靈活多樣的成本管理核算方法，使得成本管理還局限于單純的為降低成本而降低成本的狹義范疇，最終不能提供決策所需要的正確信息。另外，由于傳統(tǒng)的成本管理注重強調(diào)財務(wù)方面的信息，而忽視了非財務(wù)方面的信息，如及時交貨次數(shù)、顧客投訴次數(shù)等數(shù)據(jù)，使企業(yè)未能獲得全面的發(fā)展競爭戰(zhàn)略的信息。
戰(zhàn)略成本管理的基本框架，主要包括以下幾個方面。
�。ㄒ唬﹥r值鏈分析
價值鏈?zhǔn)且幌盗杏筛鞣N紐帶聯(lián)接起來的相互依存的創(chuàng)造價值的活動集合。也就是說，價值鏈并不是獨立活動的匯集，而是相互依存的活動構(gòu)成的一個系統(tǒng)。價值鏈分析主要是分析從原材料供應(yīng)商起直至最終產(chǎn)品消費者的相關(guān)活動的整合，是從戰(zhàn)略角度分析如何控制成本。按其分析角度又分為行業(yè)價值鏈分析、企業(yè)內(nèi)部價值鏈分析、競爭對手價值鏈分析。
1.行業(yè)價值鏈分析。每一個行業(yè)中，企業(yè)本身即位于這一行業(yè)價值鏈的某個階段。
2.企業(yè)內(nèi)部價值鏈分析。企業(yè)內(nèi)部也存在許多價值鏈。既有各業(yè)務(wù)單位（如各分廠和車間）之間的價值鏈，也有各業(yè)務(wù)單位內(nèi)部的價值鏈。每個價值鏈既會產(chǎn)生價值，同時也要消耗資源。進(jìn)行價值鏈分析要先找出基本的價值鏈，然后將其分解為單獨的價值作業(yè)，再比較各個作業(yè)的成本與效益。通過企業(yè)內(nèi)部價值鏈分析，可以發(fā)現(xiàn)，是否可通過重構(gòu)價值鏈作為相對成本降低的戰(zhàn)略？在企業(yè)內(nèi)部價值鏈上是否存在不增值的鏈結(jié)？怎樣消除這些鏈結(jié)？
3.競爭對手價值鏈分析：在行業(yè)中往往存在生產(chǎn)同類產(chǎn)品的競爭者。競爭對于的價值鏈和本企業(yè)價值鏈在行業(yè)價值鏈中處于平行位置。通過對證爭對于價值鏈的分析，測算出競爭對手的成本并與之進(jìn)行比較，根據(jù)企業(yè)的不問戰(zhàn)略，確定揚長避短的策略，爭取成本優(yōu)勢。在進(jìn)行競爭對手價值鏈分析時，財務(wù)管理人員應(yīng)制作本公司與主要競爭對手的“價值鏈成本分折比較表”，找出與競爭對手在作業(yè)活動上的差異，選擇適合本企業(yè)的競爭戰(zhàn)略。
�。ǘ⿷�(zhàn)略定位
戰(zhàn)略定位是指企業(yè)在賴以生存的市場上如何選擇競爭武器以對抗競爭者。在戰(zhàn)略管理中，首先應(yīng)分析企業(yè)的產(chǎn)品所處的生命周期和市場份額等，然后確定其應(yīng)采取的戰(zhàn)略。較著名的有波士頓發(fā)展矩陣即BCG矩陣，是由美國波士頓咨詢公司設(shè)計發(fā)明的。對處于不同象限的產(chǎn)品采取不同的市場戰(zhàn)略。如某企業(yè)某一產(chǎn)品屬于問題類產(chǎn)品，即具有高市場增長率和低市場占有率，則說明該產(chǎn)品有極大的市場潛力，企業(yè)應(yīng)采取建立戰(zhàn)略。具體到財力上要加大投入，在定價上要不惜犧牲短期現(xiàn)金流量來換取市場占有宰的擴大，在成本管理上則要努力確定明確的戰(zhàn)略，是以產(chǎn)品差異戰(zhàn)略取勝（在成本差距不可能拉大的情況下，生產(chǎn)比對手更優(yōu)的產(chǎn)品以顯示差異，吸引顧客），還是以成本領(lǐng)先戰(zhàn)略取勝（在產(chǎn)品性能與質(zhì)量不大會有差別的情況下，努力以降低成本、降低售價來取得競爭優(yōu)勢）。
成本領(lǐng)先戰(zhàn)略可以通過規(guī)模生產(chǎn)，追求曲線效應(yīng)，嚴(yán)格控制成本等來實現(xiàn)；而產(chǎn)品差異戰(zhàn)略則可通過培養(yǎng)顧客對品牌的忠誠度，以優(yōu)良的顧客服務(wù)，改進(jìn)產(chǎn)品設(shè)計等方法來實現(xiàn)。
�。ㄈ┏杀緞右�
成本動因是指引起產(chǎn)品成本發(fā)生的原因。從價值鏈的角度看，每一個創(chuàng)造價值的活動都有一組獨特的成本動因，它用來解釋創(chuàng)造價值活動的成本。因此，每一項價值創(chuàng)造活動都有獨特的競爭優(yōu)勢來源。戰(zhàn)略成本管理所強調(diào)的成本動因可以分為結(jié)構(gòu)性成本動因和執(zhí)行性成本動因兩大類。結(jié)構(gòu)性成本動因是指決定組織基礎(chǔ)結(jié)構(gòu)的成本驅(qū)動因素，主要包括：
1.規(guī)模：對開發(fā)、制造、營銷等活動投資的規(guī)模。
2.范圍：指價值鏈的縱向長度和橫向?qū)挾�，前者與業(yè)務(wù)范圍相關(guān)，后者與經(jīng)濟規(guī)模有關(guān)。
3.經(jīng)驗：指熟練程度的積累，即企業(yè)是否有生產(chǎn)該種產(chǎn)品的經(jīng)驗，或者生產(chǎn)過多長時間。
4.技術(shù)：企業(yè)在每一項價值鏈活動中所采取的技術(shù)處理方式。
5.多樣性：指提供給客戶的產(chǎn)品或勞務(wù)的種類。
執(zhí)行性成本動因是指與企業(yè)執(zhí)行作業(yè)程序相關(guān)的成本驅(qū)動因素。主要包括：
1.凝聚力：員工對企業(yè)投入的向心力。
2.全面質(zhì)量管理：即員工對質(zhì)量的認(rèn)知與重視程度。
3.生產(chǎn)能力運用：在既定企業(yè)建設(shè)規(guī)模下，生產(chǎn)能力運用的程度。
4.產(chǎn)品結(jié)構(gòu)：產(chǎn)品研究設(shè)計是否有效率，是否符合市場需求。
5.聯(lián)結(jié)關(guān)系：指與上游供應(yīng)商和下游顧客間價值鏈的聯(lián)結(jié)關(guān)系。
與作業(yè)性成本動因（材料、人工等）相比，結(jié)構(gòu)性成本動因與執(zhí)行性成本動因都是更高層次上的成本動因，而且很多是非量化的動因，但其對產(chǎn)品成本的更大、更持久，因而也更應(yīng)予以重視。在企業(yè)基礎(chǔ)經(jīng)濟結(jié)構(gòu)既定的條件下，通過執(zhí)行性成本動因分析，可以提高產(chǎn)生各種執(zhí)行性成本動因的能動性，并優(yōu)化它們之間的組合，從而使價值鏈活動達(dá)到最佳效果；而對于結(jié)構(gòu)性成本動因，未必總是愈多愈好，如單純擴大企業(yè)規(guī)模，或運用高新技術(shù)，對于管理水平有限的企業(yè)而言，未必是好事。總之，企業(yè)要取得戰(zhàn)略成本優(yōu)勢，應(yīng)從以下兩個方面人手：
1.控制成本動因：企業(yè)只有控制其主要價值鏈活動的成本動因，才能真正控制成本。
2.重新組合價值鏈活動：企業(yè)可研究、分析如何重新設(shè)計、組合其主要價值鏈活動，如產(chǎn)品設(shè)計、生產(chǎn)、營銷、運輸?shù)鹊�，以取得成本�?yōu)勢、提高競爭能力。
我國企業(yè)應(yīng)樹立戰(zhàn)略成本管理的理念，建立新的成本管理模式。戰(zhàn)略成本管理的實質(zhì)是尋求成本優(yōu)勢，研究和推行戰(zhàn)略成本管理具有很強的現(xiàn)實意義。
1.戰(zhàn)略成本管理的形成和，是市場經(jīng)濟和競爭的必然結(jié)果。成本是決定企業(yè)產(chǎn)品或勞務(wù)在競爭中能否取得份額以及占有多少份額的關(guān)鍵因素，而影響成本的核心是企業(yè)的戰(zhàn)略成本，而非傳統(tǒng)的經(jīng)營成本。
2.戰(zhàn)略成本管理的形成和發(fā)展，是建立和完善現(xiàn)代成本管理體系，加強企業(yè)成本管理的必然要求。在現(xiàn)代成本管理中，戰(zhàn)略成本管理占有十分重要的地位，它突破了傳統(tǒng)成本管理把成本局限在微觀層面上的研究領(lǐng)域，把重心轉(zhuǎn)向企業(yè)整體戰(zhàn)略這一更為廣闊的研究領(lǐng)域，有利于企業(yè)正確地進(jìn)行成本預(yù)測、決策，從而正確地選擇企業(yè)的經(jīng)營戰(zhàn)略，正確處理企業(yè)發(fā)展以加強成本管理的關(guān)系，提高企業(yè)整體經(jīng)濟效益。
3.戰(zhàn)略成本管理的形成和發(fā)展有利于更新成本管理的觀念。在傳統(tǒng)成本管理中，成本管理的目的被歸結(jié)為降低成本，節(jié)約成了降低成本的基本手段。不可否認(rèn)，在成本管理中，節(jié)約作為一種手段是不容置疑的，但它不是唯一的手段，現(xiàn)代成本管理的目的“應(yīng)該是以盡可能少的成本文出，獲得盡可能多的使用價值，從而為賺取利潤提供盡可能好的基礎(chǔ)”，以此實現(xiàn)成本效益原則。企業(yè)采用何種成本戰(zhàn)略，取決于企業(yè)整體的經(jīng)營戰(zhàn)略和競爭戰(zhàn)略，成本管理必須為企業(yè)整體經(jīng)營管理服務(wù)。
4.戰(zhàn)略成本管理是實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營和發(fā)展戰(zhàn)略的工具。戰(zhàn)略成本管理的研究與，與企業(yè)外部環(huán)境和內(nèi)部管理之間是相互促進(jìn)、相互制約的辨證統(tǒng)一關(guān)系，它促使企業(yè)統(tǒng)籌兼顧，以局部利益服從整體利益，以當(dāng)前利益服從長遠(yuǎn)利益，并努力改變企業(yè)自身狀況，以減少環(huán)境對企業(yè)的不利影響，從而更好地實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營和發(fā)展的戰(zhàn)略目標(biāo)。
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