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規(guī)范司法會計(jì)鑒定工作的幾點(diǎn)設(shè)想
我國司法鑒定工作尚且不夠規(guī)范，比如，仍然存在著鑒定人員整體素質(zhì)不高、鑒定依據(jù)和鑒定責(zé)任不明確以及多頭鑒定并存等弊端。有時(shí)對于同一案件的同一財(cái)務(wù)事實(shí)，即使出現(xiàn)了幾個(gè)不同甚至截然相反的鑒定結(jié)論，也會由于鑒定標(biāo)準(zhǔn)不具體、各鑒定人各執(zhí)一辭等原因，令法院無所適從；甚至某鑒定人出具的鑒定結(jié)論有明顯的錯(cuò)誤，鑒定人也會借口對此案件的財(cái)務(wù)事實(shí)了解程度不深、鑒定或者所站角度不同而搪塞，很難被追究責(zé)任�？梢�，我國司法會計(jì)鑒定工作有待于進(jìn)一步規(guī)范。那么，如何規(guī)范司法會計(jì)鑒定工作呢？筆者設(shè)想如下：
一、規(guī)范司法會計(jì)鑒定從業(yè)人員資格。
在市場中，司法會計(jì)鑒定是一項(xiàng)極其嚴(yán)肅的工作，其目的是提出專家性意見，作為鑒定并且作為法庭做出判決的證據(jù)。其嚴(yán)肅性決定了不能隨意地簡單指定某個(gè)人來作出鑒定，鑒定人應(yīng)該是符合嚴(yán)格的獨(dú)立專業(yè)資格的個(gè)人或團(tuán)體，具備熟悉的會計(jì)和法律知識，從專業(yè)與司法的角度，對有關(guān)的會計(jì)信息或事件作出鑒定。
據(jù)悉，在國外，無論是英美法系還是大陸法系國家，雖然鑒定人制度不同，但是都不同程度地采用鑒定人執(zhí)業(yè)資格制度；司法會計(jì)鑒定作為司法鑒定工作的重要組成部分，當(dāng)然也要對其從業(yè)人員資格進(jìn)行嚴(yán)格的限定。
總體上看，我國目前尚沒有真正形成司法會計(jì)鑒定人執(zhí)業(yè)資格制度。雖然《刑事訴訟法》第一百一十九條規(guī)定鑒定人為具備“專門知識的人”，同時(shí)《會計(jì)法》、《注冊會計(jì)師法》以及高檢院等司法部門的有關(guān)規(guī)定都不同程度地表明，司法會計(jì)鑒定人包括公、檢、法內(nèi)部的專職司法會計(jì)和執(zhí)業(yè)注冊會計(jì)師，但是，以上法律對于司法會計(jì)鑒定人資格的限定仍然不夠嚴(yán)格，比如，沒有明確“專門知識的人”的具體范疇，也沒有嚴(yán)格限定專職司法會計(jì)之中具備什么專業(yè)技術(shù)水平的人員以及哪種層次和資歷的注冊會計(jì)師才具有司法會計(jì)鑒定人資格。其結(jié)果是實(shí)踐中司法會計(jì)鑒定人員的素質(zhì)非常不整齊，導(dǎo)致當(dāng)事人雙方針對鑒定人是否具有合法鑒定資格、鑒定結(jié)論是否具有證據(jù)效力經(jīng)常發(fā)生爭執(zhí)。而且，針對最近我國上市公司審計(jì)中出現(xiàn)的大量“注冊會計(jì)師協(xié)同造假”現(xiàn)象所暴露出的“會計(jì)誠信危機(jī)”的嚴(yán)峻形勢，如果不對于司法會計(jì)鑒定人員資格進(jìn)行嚴(yán)格的限定，其鑒定結(jié)果的可信性必然會大大降低，難以從根本上保證司法會計(jì)鑒定工作的質(zhì)量，必然會嚴(yán)重阻礙我國司法會計(jì)鑒定行業(yè)的。
據(jù)報(bào)道，北京市法庭技術(shù)鑒定所嘗試在其內(nèi)部實(shí)施司法鑒定人執(zhí)業(yè)資格管理制度，于2002年初制定了相應(yīng)管理辦法，成立了相應(yīng)的鑒定人資格評審委員會，對所屬鑒定專家的鑒定資質(zhì)、鑒定范圍、鑒定權(quán)限等進(jìn)行了核實(shí)、評審，確定每一位鑒定人的鑒定資格和鑒定執(zhí)業(yè)范圍，并規(guī)定鑒定人的執(zhí)業(yè)資格證書每年核發(fā)一次。作為其的一部分，司法會計(jì)鑒定人員執(zhí)業(yè)資格也應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格規(guī)范。這對于規(guī)范我國司法會計(jì)鑒定隊(duì)伍，提高鑒定質(zhì)量，具有深遠(yuǎn)意義。
二、規(guī)范司法會計(jì)鑒定工作的依據(jù)，明確鑒定人員責(zé)任。
�。ㄒ唬┙⒔y(tǒng)一的司法會計(jì)鑒定技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)。
司法會計(jì)鑒定作為一種訴訟活動的法律根據(jù)，是一項(xiàng)極具技術(shù)性和專門性的工作，應(yīng)當(dāng)有一個(gè)專門的、統(tǒng)一的技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)來規(guī)范。雖然有人認(rèn)為，有關(guān)財(cái)經(jīng)、會計(jì)法規(guī)和制度就是司法會計(jì)的技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，無需再制訂“司法會計(jì)鑒定技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)”，但是，國家的有關(guān)財(cái)經(jīng)、會計(jì)法規(guī)、制度，只是規(guī)定了單位、行為人在日常的經(jīng)濟(jì)活動中的操作規(guī)程，即解決的是會計(jì)活動本身“如何作賬、報(bào)賬”的，并未解決“如何進(jìn)行司法會計(jì)鑒定”的問題。鑒定工作如果以之為標(biāo)準(zhǔn)，只能作出類似“某某的行為違反了國家會計(jì)法規(guī)”等的鑒定結(jié)論，這種籠統(tǒng)、含糊的結(jié)論顯然不能達(dá)到“法庭作證”的要求。同時(shí)，由于缺乏統(tǒng)一的司法會計(jì)鑒定技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，也無從談起鑒定人是否遵守了這些標(biāo)準(zhǔn)。即使鑒定人只憑主觀隨意認(rèn)定，或不同的鑒定人對同一犯罪案件的同一會計(jì)事實(shí)所作出的鑒定結(jié)論截然不同，也難以辨明是非、無法追究其誤鑒責(zé)任。由此可見，制訂一個(gè)統(tǒng)一的、切實(shí)可行的司法會計(jì)鑒定技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，才能明確鑒定人員責(zé)任，從而規(guī)范司法會計(jì)鑒定工作。
一個(gè)較為完善的司法會計(jì)鑒定技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)當(dāng)包括以下幾個(gè)方面的內(nèi)容：（1）規(guī)定司法會計(jì)鑒定證據(jù)的提取標(biāo)準(zhǔn)，即對于各種作案手段應(yīng)提取哪些會計(jì)證據(jù)的標(biāo)準(zhǔn)。（2）對比檢驗(yàn)標(biāo)準(zhǔn)，即明確規(guī)定判斷涉案單位財(cái)務(wù)活動和資金所有權(quán)或使用權(quán)狀態(tài)發(fā)生改變的標(biāo)準(zhǔn)。（3）綜合判斷標(biāo)準(zhǔn)，即對于在對比檢驗(yàn)標(biāo)準(zhǔn)中末作規(guī)定的財(cái)務(wù)行為和后果，如何比照相近的財(cái)務(wù)行為判斷其相應(yīng)的財(cái)務(wù)后果的標(biāo)準(zhǔn)。（4）鑒定手段標(biāo)準(zhǔn)，即明確鑒定工作要盡可能地采用當(dāng)時(shí)允許的科學(xué)技術(shù)手段。（5）鑒定結(jié)論用語標(biāo)準(zhǔn)，即鑒定人根據(jù)鑒定證據(jù)，通過對比檢驗(yàn)，綜合判斷得出具體財(cái)務(wù)行為所導(dǎo)致的財(cái)務(wù)后果是否改變單位資金所有權(quán)、是否犯罪的結(jié)論，必須規(guī)范而且明確地寫入鑒定結(jié)論。（6）鑒定結(jié)論報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)，即報(bào)告的內(nèi)容要點(diǎn)和格式要有一個(gè)統(tǒng)一規(guī)范的標(biāo)準(zhǔn)。
�。ǘ┮�(guī)范司法會計(jì)鑒定的程序和方法。由于司法會計(jì)鑒定工作是對會計(jì)審查和司法鑒定活動的綜合，因此在對各項(xiàng)會計(jì)要素、會計(jì)信息進(jìn)行鑒定時(shí)，既要嚴(yán)格遵循財(cái)務(wù)會計(jì)和審計(jì)的程序和方法，還要運(yùn)用法學(xué)中的和方法，如證據(jù)篩選、分類、分析等理論和方法。依照規(guī)范的法定程序和方法進(jìn)行鑒定，是鑒定人應(yīng)該履行的責(zé)任之一。只有這樣，才能有效保證鑒定的質(zhì)量。
�。ㄈ┲贫ɡ谛袠I(yè)自律的相關(guān)鑒定準(zhǔn)則。
從業(yè)務(wù)準(zhǔn)則來看，由于司法會計(jì)與注冊會計(jì)師的法律責(zé)任密切相關(guān)，我們可以審計(jì)準(zhǔn)則、管理咨詢服務(wù)準(zhǔn)則、鑒證準(zhǔn)則以及會計(jì)復(fù)核準(zhǔn)則的指導(dǎo)思想，結(jié)合相關(guān)法律和司法會計(jì)鑒定的具體特點(diǎn)，來制定適合于司法會計(jì)鑒定的業(yè)務(wù)準(zhǔn)則；從職業(yè)道德準(zhǔn)則來看，總體上要求鑒定人員在鑒定工作過程中必須保持實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性、客觀性和公正性，比如要有職業(yè)勝任能力、保持合理職業(yè)謹(jǐn)慎、遵循計(jì)劃和監(jiān)督程序模式、搜集足夠相關(guān)數(shù)據(jù)、做出客觀公正的職業(yè)判斷以及保持獨(dú)立、客觀和公正等準(zhǔn)則。準(zhǔn)則的完善，將更加明確司法會計(jì)鑒定人員具有哪些責(zé)任，以及鑒定過程應(yīng)該遵循什么原則。
如果司法會計(jì)鑒定人員嚴(yán)格依據(jù)法定的標(biāo)準(zhǔn)、程序、方法和準(zhǔn)則開展了鑒定工作，仍然出現(xiàn)了鑒定失誤，應(yīng)該屬于鑒定行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，超出了鑒定者應(yīng)該履行的責(zé)任范圍，不應(yīng)當(dāng)要求鑒定人員承擔(dān)責(zé)任；但是，如果司法會計(jì)鑒定人員沒有嚴(yán)格依據(jù)法定的標(biāo)準(zhǔn)、程序、方法和準(zhǔn)則進(jìn)行鑒定工作，就沒有正確履行鑒定責(zé)任，一旦造成了鑒定失誤，就應(yīng)該承擔(dān)錯(cuò)鑒責(zé)任。
三、完善鑒定工作的評價(jià)體系，建立錯(cuò)鑒追究制度。
我國《刑事訴訟法》第一百二十條第三款規(guī)定：鑒定人故意作虛假鑒定的，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)責(zé)任。但對鑒定人由于技術(shù)水平有限或者因過失出具錯(cuò)誤鑒定結(jié)論的應(yīng)否承擔(dān)責(zé)任、需要承擔(dān)哪些責(zé)任，法律并無明確規(guī)定。就是說，對于鑒定工作的過程和結(jié)果缺乏一個(gè)合理的責(zé)任追究制度。其原因如上文所述：對于鑒定過程缺乏一個(gè)而明確的責(zé)任標(biāo)準(zhǔn)作為依據(jù)，因而缺乏準(zhǔn)確的評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)和體系，無法及時(shí)追究錯(cuò)鑒責(zé)任。筆者認(rèn)為：應(yīng)該在規(guī)范司法鑒定標(biāo)準(zhǔn)的基礎(chǔ)上，完善鑒定過程和鑒定后的鑒定質(zhì)量跟蹤評價(jià)體系，建立錯(cuò)鑒追究制度。如果鑒定人因過錯(cuò)（或過失）——比如不具備職業(yè)勝任能力或未依據(jù)合法的標(biāo)準(zhǔn)、程序、和準(zhǔn)則——因而出具了錯(cuò)誤鑒定結(jié)論，導(dǎo)致犯罪案件錯(cuò)捕、錯(cuò)判，或者增加了司法機(jī)關(guān)的訴訟成本，只要證實(shí)了前者與后者之間有“因果關(guān)系”的，就應(yīng)當(dāng)追究鑒定人的民事責(zé)任甚至刑事責(zé)任。相反，對于鑒定合理者，應(yīng)該給予適當(dāng)?shù)幕貓?bào)。這樣做的目的，是通過錯(cuò)鑒追究制度，加大鑒定過錯(cuò)（或過失）的成本和機(jī)會成本，來保障司法會計(jì)鑒定的質(zhì)量和嚴(yán)肅性。
四、完善司法會計(jì)鑒定工作體制。
多年以來，我國司法鑒定機(jī)構(gòu)總體上設(shè)置比較分散，重復(fù)建設(shè)和鑒定結(jié)論相互矛盾較多，其中司法會計(jì)鑒定體系的也很突出。只有完善司法會計(jì)鑒定工作體制，才能最大限度地調(diào)動鑒定人員的工作積極性，提高鑒定效率，維護(hù)鑒定結(jié)論的科學(xué)性和權(quán)威性，更好地為審判服務(wù)。
筆者認(rèn)為，司法會計(jì)鑒定體制改革應(yīng)該符合獨(dú)立、科學(xué)、規(guī)范、高效、公正的原則。
首先，應(yīng)該逐步建立統(tǒng)一的司法會計(jì)鑒定體系，而不是公、檢、法“三足鼎立”的局面，消除重復(fù)建設(shè)、互相扯皮的弊端，提高鑒定的科學(xué)性和效率性。建議最好由檢察機(jī)關(guān)領(lǐng)導(dǎo)司法會計(jì)鑒定體系，以體現(xiàn)司法會計(jì)鑒定工作的訴訟功能和證據(jù)作用，避免法院“自鑒自判”或公安機(jī)關(guān)“自偵自鑒”而導(dǎo)致鑒定工作失去獨(dú)立性、客觀性和公正性。
其次，應(yīng)該采取“分級鑒定”和“三鑒終鑒”的方法，明確限定各級司法會計(jì)鑒定機(jī)構(gòu)或鑒定人的鑒定權(quán)限，避免多重鑒定、相互矛盾的情況，增強(qiáng)鑒定的規(guī)范性和效率性。比如，（1）具有司法會計(jì)鑒定資格的鑒定機(jī)構(gòu)或個(gè)人，應(yīng)該只接受本轄區(qū)內(nèi)的初次司法會計(jì)鑒定或補(bǔ)充鑒定，不得受理該鑒定機(jī)構(gòu)轄區(qū)以外的委托鑒定或本轄區(qū)內(nèi)的同一案件的第二次委托鑒定（即重新鑒定）。同時(shí)，各級司法機(jī)關(guān)不應(yīng)該輕易指派或聘請第二次鑒定的鑒定人。（2）專門成立司法會計(jì)鑒定中心（小組），專門負(fù)責(zé)對本轄區(qū)內(nèi)被鑒定人不服初次司法會計(jì)鑒定結(jié)論提出申請，或偵查機(jī)關(guān)、公訴、審判機(jī)關(guān)對初次司法會計(jì)鑒定結(jié)論提出異議的案件進(jìn)行重新鑒定。（3）重新鑒定結(jié)論仍有異議的，由上一級司法會計(jì)鑒定中心終級鑒定，并且上級司法會計(jì)鑒定申心（小組）具有對下級司法會計(jì)鑒定中心（小組）的鑒定結(jié)論有進(jìn)行復(fù)核和對下級司法會計(jì)鑒定工作進(jìn)行監(jiān)督的權(quán)利。（4）如果上述“三鑒終鑒”后，對其司法會計(jì)鑒定結(jié)論仍有異議的，可通過更上一級司法會計(jì)鑒定中心對下級鑒定中心出具的司法會計(jì)鑒定進(jìn)行復(fù)核或文證審查，確有錯(cuò)誤的，可以發(fā)回重新鑒定，或直接出具司法會計(jì)鑒定書，糾正下級鑒定中心的鑒定結(jié)論。這樣既可以保證司法會計(jì)鑒定的客觀、公正，又可以防止多重鑒定而引發(fā)的“扯皮”訴訟問題。
第三，司法會計(jì)鑒定體制應(yīng)與司法會計(jì)偵查體制相協(xié)調(diào)。在刑事訴訟活動中，司法會計(jì)偵查是偵查階段偵查機(jī)關(guān)運(yùn)用會計(jì)專業(yè)知識，通過對案發(fā)單位財(cái)務(wù)資料的勘驗(yàn)，發(fā)現(xiàn)、線索，制定偵查方案，提取、審查證據(jù)，確認(rèn)犯罪是否發(fā)生及涉嫌犯罪性質(zhì)的一種司法偵查活動；而司法會計(jì)鑒定是起訴、審判階段運(yùn)用會計(jì)專業(yè)知識及其對送檢物進(jìn)行勘驗(yàn)并作出法律結(jié)論的一項(xiàng)司法訴訟活動。偵查與鑒定人員在行政隸屬上分別屬于偵查部門和司法技術(shù)鑒定部門，具有一定的獨(dú)立性，保證了二者之間的相互監(jiān)督與制約作用。然而，二者都是司法會計(jì)工作的基本，在實(shí)際工作中有著不可割裂的關(guān)系：前者是獲取送檢物（被鑒定單位會計(jì)資料）的根本途徑和手段，后者是對送檢物進(jìn)行會計(jì)檢驗(yàn)、作出法律評定的必要過程，既是會計(jì)偵查的繼續(xù)或延伸，也是對偵查結(jié)果的初步評定。所以，避免司法會計(jì)鑒定與司法會計(jì)偵查工作相脫節(jié)的現(xiàn)象，保證司法會計(jì)鑒定工作和司法會計(jì)偵查工作體制有機(jī)協(xié)調(diào)，互相配合，提高鑒定效率，對于有效打擊日漸猖獗的犯罪，以及完善司法機(jī)制來說，有著重要的現(xiàn)實(shí)意義。
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