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會計監(jiān)督的制約因素及對策的研究
監(jiān)督是會計機構和會計人員依據(jù)各項財經(jīng)法規(guī)和財務制度，對會計主體資金的取得、使用的合法性、合理性和有效性進行監(jiān)督，使其符合規(guī)定要求，實現(xiàn)預定目標。實施有效的會計監(jiān)督，是當前會計界面對的首要。
一、會計監(jiān)督的制約因素
l．約束機制不完善。新的《會計法》已經(jīng)頒布，從宏觀上為會計人員依法履行會計監(jiān)督職能提供了保障，但相關配套法律、法規(guī)沒有跟上，如上市公司出具虛假的會計信息，《證券法》規(guī)定只處罰造假者，對會計信息使用者的損失沒有賠償責任，而且處罰力度不夠，沒有對受害者的賠償負責，使造假者不痛不癢、屢查屢犯；會計監(jiān)督、審計監(jiān)督、稅務監(jiān)督等執(zhí)法功能模糊，執(zhí)法機構職責、權限有待明確；隨著投資主體的多元化和經(jīng)營的多樣化，有針對性的會計制度和核算體系尚未形成，難以應對復雜多樣的活動。
2．會計管理體制不順暢。在計劃經(jīng)濟向市場經(jīng)濟轉軌過程中，原有的會計管理體制存在的缺陷已顯露出來，如：行政管理“政出多門”、組織和機構權限不清，重復監(jiān)督、真空監(jiān)督，管理職能不能很好體現(xiàn)；企業(yè)會計人員具有“雙重身份”，使會計行為成為企業(yè)行為，會計工作受制于企業(yè)當局，難以實現(xiàn)有效監(jiān)督；會計人員的自律組織尚未形成，行業(yè)組織的約束力度小，還沒有形成一套完整的自我規(guī)范的機制。
3．會計執(zhí)業(yè)環(huán)境不規(guī)范。會計信息質量抽查公告結果表明，會計人員、審計人員、注冊會計師執(zhí)業(yè)很不規(guī)范。受拜金主義的，人的價值觀也產(chǎn)生扭曲，企業(yè)追求短期行為，會計人員惟命是從，在權力、利益的驅動下制假、造假，失真的會計信息泛濫，嚴重惡化了會計的執(zhí)業(yè)環(huán)境；注冊會計師執(zhí)業(yè)市場混亂，行政干預、地區(qū)（部門）保護現(xiàn)象嚴重，嚴重制約著注冊會計師服務、溝通、公證。監(jiān)督作用的發(fā)揮，導致中介業(yè)務的變相分割，中介市場出現(xiàn)了嚴重的惡性競爭，帶來一些中介機構和會計執(zhí)業(yè)人員在執(zhí)業(yè)質量和職業(yè)道德上放縱，虛假信息得不到揭露，風險意識較差，甚至迎合地區(qū)利益、部門利益、客戶利益的需要，弄虛作假，通同作弊，造成經(jīng)濟信息質量低下，嚴重擾亂了經(jīng)濟秩序的有序運行。致使內(nèi)部監(jiān)督機制無法解決會計信息失真，要用成本較高的外部監(jiān)督機制，但外部監(jiān)督機制也不完善時，就會嚴重阻礙經(jīng)濟健康。
4．企業(yè)法人的約束機制不健全，內(nèi)部控制失調。長期以來人們存在一種錯誤觀念，認為會計就是記賬，誰也能干，誰也能干好。企業(yè)管理者會計知識甚少，沒有認識到會計是一門，有其本身的性，未從思想上認識會計信息失真同樣是造假、制假，對國家經(jīng)濟良好運行的危害是致命的。究其原因，其一是企業(yè)管理者法制觀念淡薄，以不知情、不懂會計為由，將會計信息失真一推了之或找個替罪羊，以減輕自己的責任；其二是企業(yè)管理者的短期行為，指使會計人員制假，以實現(xiàn)自身短期利益最大化；其三是沒有形成一套完整的法人約束機制。同時，企業(yè)內(nèi)部會計基礎工作不完善，內(nèi)部控制不科學，約束和激勵機制不健全，財務和會計職能不區(qū)分，內(nèi)部審計機構形同虛設，沒有嚴格的考核標準，造成內(nèi)部控制嚴重失調�？梢哉f，會計信息失真在很大程度上是由企業(yè)管理當局干預造成的。
5．會計人員綜合素質不高，職業(yè)道德觀念不強。會計信息來自企業(yè)內(nèi)部，虛假的會計信息也是出自會計人員之手，究其原因：一是會計人員監(jiān)督意識不強，法制觀念淡薄，不學法、守法、執(zhí)法，不能、理解。領會法律的內(nèi)涵，有意無意制假；二是會計人員缺乏執(zhí)業(yè)風險意識，職業(yè)判斷能力弱；三是會計人員職業(yè)道德觀念不強，自我管制能力差，惟命是從，在權大于法的思想支配下，有意制假；四是會計人員整體素質不高，知識結構、學歷結構和業(yè)務水平偏低，多數(shù)沒有經(jīng)過專業(yè)培訓，還有一些是無證上崗，對會計業(yè)務不精通，會計信息失真難免發(fā)生。
二、完善會計監(jiān)督的對策
1．加快法律體系建設，為會計監(jiān)督的有效實施提供法律保障。市場經(jīng)濟是法制經(jīng)濟，會計監(jiān)督有效實施，離不開一系列法律法規(guī)做保障。法律是立法機關制定的并由國家強制推行的人們的行為規(guī)范。依法制國在企業(yè)監(jiān)督問題上之所以特別重要，是因為依法治國，要逐步實現(xiàn)主義民主的制度化、法制化，這種制度不因領導人的改變而改變，不因領導人看法和注意力的改變而改變。首先，應盡快出臺《會計法》實施細則，提高《會計法》的可操作性；其次，改革現(xiàn)行的會計制度，建立統(tǒng)一的會計制度，滿足企業(yè)多元化經(jīng)營的需要；加大法律、法規(guī)的處罰、賠償和執(zhí)法力度，加重違法。違紀成本，增加對受害者的賠償責任，真正使造假者罰的起、賠不起，不僅要處罰違法違規(guī)的企業(yè)，同時企業(yè)負責人、會計人員、審計人員及有關的會計師事務所也應當承擔連帶責任，真正觸及造假者的痛處；第三，加強新聞媒介對違規(guī)企業(yè)的曝光，同時，加大對守法企業(yè)的宣傳力度，弘揚正氣；最后，出臺《會計信息質量法》，強化《會計法》及一些相關配套法律及相關法規(guī)實施，加快會計法律體系的建設步伐，增強《會計法》的嚴肅性和權威性。
2．改革和完善會計管理體制，從組織機構和人員管理上保證會計監(jiān)督。一個國家的會計管理體制主要包括兩個方面：一是實施會計管理的機構和組織；二是規(guī)范企業(yè)會計行為的有關法律、法則和制度等規(guī)范體系。隨著我國由計劃經(jīng)濟向市場經(jīng)濟轉軌，社會、法律、、經(jīng)濟環(huán)境都發(fā)生了顯著變化，原有的會計管理體制已不適應經(jīng)濟發(fā)展的需要，應建立包括法律性管制、行政性管制和社會性管制的全方位、多層次的管理體制，這是實現(xiàn)會計監(jiān)督的重要保證。改革和完善會計管理體制應從兩方面入手，一是會計組織體制改革。從根本上制止行政長官及企業(yè)領導者干擾會計工作，授意、指使會計人員捏造會計信息的違法違紀行為，以最終堵塞以權謀取利益、權錢交易的信息漏洞；同時加強國家審計組織體制的改革，而不是受制于行政管理之內(nèi)，真正形成居高臨下的具有威懾力的審計監(jiān)控權力；明確會計師事務所在社會經(jīng)濟中的獨立、公正的中介組織的地位，排除行政干預，使注冊會計師協(xié)會真正成為會計師事務所的主管單位。同時，要整頓、純潔注冊會計師隊伍，真正發(fā)揮社會經(jīng)濟發(fā)展衛(wèi)士的作用。二是改革會計人員管理，建立會計行業(yè)管理中心，把會計人員納入行業(yè)管理軌道，并自覺接受行業(yè)自律組織的約束，主動服從行業(yè)管理，企業(yè)則在行業(yè)規(guī)章許可范圍內(nèi)自主選聘會計人員。
3．改善會計執(zhí)業(yè)環(huán)境，規(guī)范會計人員的會計行為，真正行使會計監(jiān)督。會計的執(zhí)業(yè)環(huán)境是指會計工作生存和發(fā)展的土壤。分外部執(zhí)業(yè)環(huán)境和內(nèi)部執(zhí)業(yè)環(huán)境。內(nèi)部執(zhí)業(yè)環(huán)境是指企業(yè)環(huán)境，規(guī)范的企業(yè)行為是實現(xiàn)會計監(jiān)督的內(nèi)在動力；外部執(zhí)業(yè)環(huán)境是指政治。經(jīng)濟、法律和社會等環(huán)境，簡單地說是注冊會計師的執(zhí)業(yè)環(huán)境。良好的外部環(huán)境對會計工作起促進作用，而壞的外部環(huán)境，必然對會計人員執(zhí)業(yè)產(chǎn)生負面影響。改善會計執(zhí)業(yè)環(huán)境，客觀上講，依賴于政治體制和經(jīng)濟體制改革的成功，依賴于健全的法律體系，依賴于全社會的進步。但從主觀上講，如果企業(yè)和會計人員能夠改善內(nèi)部執(zhí)業(yè)環(huán)境，也能反過來促使外部環(huán)境的改善，期盼社會經(jīng)濟環(huán)境迅速改善的同時，企業(yè)及會計人員要有針對性地逐步改善內(nèi)部環(huán)境，建立健全企業(yè)內(nèi)部控制，講究職業(yè)道德，自覺抵制各種不良現(xiàn)象，提高政策業(yè)務水平，在行業(yè)自律性組織內(nèi)，約束自我，凈化隊伍，維護會計人員的合法權益。在加快政治和經(jīng)濟體制改革的同時，進行會計管理體制的改革，直接授權注冊會計師協(xié)會全面管理注冊會計師和會計師事務所的新體制，突出注冊會計師協(xié)會在宏觀管理中的核心主體地位，便于注冊會計師行使職業(yè)自我管理權限，同時制定和保證注冊會計師審計的合理性、公平性和權威性。整頓經(jīng)濟秩序，加強市場經(jīng)濟的規(guī)范化，強化注冊會計師隊伍建設，完善注冊會計師行業(yè)的自我約束機制。這是實現(xiàn)有效監(jiān)督的重要保證。
4．建立一支家隊伍，是信息質量的責任保障。建立企業(yè)制度，完善法人治理結構，打造企業(yè)家隊伍，是保障會計監(jiān)督實施的關鍵因素。市場應是法制經(jīng)濟，企業(yè)家必須在法制的框架下經(jīng)營，應追求長遠的經(jīng)濟利益，而不是短期的經(jīng)濟利益，保護企業(yè)的信譽，自覺維護經(jīng)濟秩序，保證會計信息質量。因此，企業(yè)家應具備知識多元化和創(chuàng)新意識，有較強的經(jīng)濟能力和管理能力，高尚的文化素養(yǎng)和個人人格魅力，也應具備較強的法制觀念和人才觀念，同時，領導和廣大員工懂法、學法、守法，為企業(yè)內(nèi)部會計人員和其他人員提供良好的工作環(huán)境，實現(xiàn)企業(yè)的最終經(jīng)營目標。
5．完善企業(yè)內(nèi)部控制制度，是保證會計信息質量的內(nèi)在動力，也是企業(yè)可持續(xù)的生命力所在。建立現(xiàn)代企業(yè)制度必須有一套、完善的內(nèi)部控制制度，這是保證會計信息質量的前提條件，同時也是建立現(xiàn)代企業(yè)制度的關鍵。內(nèi)部控制是指在單位內(nèi)部，為保護財產(chǎn)安全和完整、確保會計信息真實可行、提高工作效率和效果、保證經(jīng)營方針和目標的實現(xiàn)，而對經(jīng)濟活動進行組織、制約、考核和調節(jié)的總稱。具體包括：控制環(huán)境、風險評估、控制活動、信息溝通、監(jiān)督。在企業(yè)內(nèi)部實行內(nèi)部控制責任制，定期或不定期進行自我評估，提高內(nèi)部控制的有效性，充分發(fā)揮內(nèi)部控制的日常和全過程控制的作用；完善內(nèi)部約束和激勵機制，明確會計工作相關人員的職責和權限、工作規(guī)程和紀律要求，按章辦事，減少人為因素，提高工作效率和質量；與此同時，應加大對企業(yè)內(nèi)部控制制度的審查力度，規(guī)范企業(yè)會計行為，從治理企業(yè)環(huán)境、建章立制入手，新建企業(yè)沒有健全的內(nèi)部控制制度不審批，原有的企業(yè)內(nèi)部控制制度不建全者，年末審計一票否決。
6．培養(yǎng)一支高素質的會計人才隊伍，是實現(xiàn)會計監(jiān)督的人員保障。會計監(jiān)督是通過會計核算過程來體現(xiàn)，而會計人員是會計政策、會計的執(zhí)行者，會計人員素質的高低直接會計的輸出結果，因此，會計人員必須具備以下素質：第一，較強的法制觀念。在國家會計體系下工作，真正履行會計人員的職責，充分認識到市場經(jīng)濟就是法制經(jīng)濟。第二，良好的會計職業(yè)道德簡單地說就是會計人員應當遵守的行為規(guī)范，在本質上體現(xiàn)會計職業(yè)成員之間及各成員和當事人之間的經(jīng)濟關系。在規(guī)范的經(jīng)濟社會里，有良好的信譽，遵守公共道德的會計人員，是經(jīng)濟發(fā)展對其提出的迫切要求，也是會計職業(yè)本身賴以生存和發(fā)展的基本保障。第三，較高的業(yè)務素質和較強的綜合能力。會計人員素質高低是提高會計信息質量的堅實基礎，采取各種有效的措施提高會計人員專業(yè)知識、技能，強化在職人員的繼續(xù)教育，使之成為制度。第四，較高的風險管理能力。隨著知識經(jīng)濟的到來，新經(jīng)濟、新業(yè)務的不斷出現(xiàn)，要求會計人員面對復雜的經(jīng)濟事項，在保持職業(yè)的謹慎性和規(guī)范性的同時，能從整體的角度，用科學的方法，明晰的理解力及準確的判斷力，找出解決的辦法和思路，迎接知識經(jīng)濟的挑戰(zhàn)。
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