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建立高等學(xué)校固定資產(chǎn)折舊制度的探討
摘要：對(duì)高校人才培養(yǎng)成本的核算必然要求高校對(duì)其擁有或控制的固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，以正確反映固定資產(chǎn)的有形和無形損耗，提供準(zhǔn)確的人才培養(yǎng)成本信息。高校應(yīng)在進(jìn)行清產(chǎn)核資的基礎(chǔ)上，建立合理的固定資產(chǎn)折舊制度。關(guān)鍵詞：高校；人才培養(yǎng)成本；固定資產(chǎn)折舊
固定資產(chǎn)的價(jià)值在于具有潛在的服務(wù)能力，隨著高校對(duì)固定資產(chǎn)的不斷使用，這種潛在的服務(wù)能力在高校人才培養(yǎng)的過程中不斷地發(fā)揮效能。但是，固定資產(chǎn)的服務(wù)潛力是有限的，隨著固定資產(chǎn)在高校人才培養(yǎng)過程中的不斷使用，這種服務(wù)潛力會(huì)逐漸衰減直至消逝。因此有必要在固定資產(chǎn)使用壽命內(nèi)，按照確定的計(jì)提固定資產(chǎn)折舊，并對(duì)應(yīng)計(jì)折舊額進(jìn)行系統(tǒng)分?jǐn)偂９潭ㄙY產(chǎn)折舊計(jì)入人才培養(yǎng)成本的過程，是隨著固定資產(chǎn)價(jià)值的轉(zhuǎn)移，以折舊的形式在收入中得到補(bǔ)償而轉(zhuǎn)化為貨幣的過程。從本質(zhì)上講折舊也是一項(xiàng)成本費(fèi)用，只不過這項(xiàng)成本費(fèi)用是前期已經(jīng)發(fā)生支出的非付現(xiàn)成本，從權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比的原則來看，對(duì)高校固定資產(chǎn)計(jì)提折舊費(fèi)用是很有必要的，不計(jì)提折舊或不正確地計(jì)提折舊，將導(dǎo)致錯(cuò)誤地高校人才培養(yǎng)成本和衡量高校的辦學(xué)效益。隨著主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的和高校體制改革的不斷深入，高校的內(nèi)部管理也不斷加強(qiáng)，高校人才培養(yǎng)成本的會(huì)計(jì)核算顯得越來越重要。對(duì)高校人才培養(yǎng)成本的核算必然要求高校對(duì)其擁有或控制的固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，以正確反映固定資產(chǎn)的有形和無形損耗，為國家和學(xué)校的管理提供準(zhǔn)確的人才培養(yǎng)成本信息。
一、高校固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊的弊端
根據(jù)我國行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則的規(guī)定，固定資產(chǎn)是指一般設(shè)備單位價(jià)值在500元以上、專用設(shè)備單位價(jià)值在800元以上、使用年限在1年以上并在使用過程中基本保持原來物質(zhì)形態(tài)的資產(chǎn)，或單位價(jià)值雖未達(dá)到規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)，但是耐用時(shí)間在1年以上的大批同類物資。高校固定資產(chǎn)的特點(diǎn)是數(shù)量較大、種類齊全、檔次較高、更新速度快。隨著高校規(guī)模不斷擴(kuò)大，教育投資逐年增加，固定資產(chǎn)在高�？傎Y產(chǎn)中所占比重逐漸增大。根據(jù)教育部直屬高校近兩年財(cái)務(wù)決算的數(shù)據(jù)顯示，74所直屬高校的固定資產(chǎn)占資產(chǎn)總額的55 %以上，學(xué)校每一元的運(yùn)行成本就需要近1.5元的物資資本來支持。如果這些固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊，不在教育成本中反映折舊費(fèi)，那么所得到的教育成本數(shù)據(jù)就是不全面的。但根據(jù)現(xiàn)行高校財(cái)務(wù)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度規(guī)定，高校固定資產(chǎn)不得計(jì)提折舊，由此產(chǎn)生的弊端主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：
（一）不能如實(shí)反映高校固定資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值
在現(xiàn)行高等學(xué)校財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度中，對(duì)固定資產(chǎn)的核算主要是通過設(shè)置“固定資產(chǎn)”、“固定基金”兩個(gè)會(huì)計(jì)科目進(jìn)行的，主要是反映固定資產(chǎn)原值的增減變動(dòng)情況。除了固定資產(chǎn)的清理或報(bào)廢以外，固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值入賬后一直保持不變。有的高校為了提升辦學(xué)層次或迎接評(píng)估和檢查，為滿足相關(guān)指標(biāo)的需要，對(duì)應(yīng)報(bào)廢的資產(chǎn)不予報(bào)廢；有的高校放任固定資產(chǎn)使用部門自行將固定資產(chǎn)報(bào)廢處理，財(cái)務(wù)部門卻仍然掛賬。這種賬務(wù)處理方法既不能正確反映高校固定資產(chǎn)的新舊程度，也使固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值與實(shí)際價(jià)值嚴(yán)重背離，并使資產(chǎn)負(fù)債表中的固定資產(chǎn)賬面余額不能反映其實(shí)際情況。
（二）不能準(zhǔn)確計(jì)量高校的人才培養(yǎng)成本
根據(jù)高等學(xué)校財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，對(duì)固定資產(chǎn)的購置是在“事業(yè)支出”科目的明細(xì)科目“辦公設(shè)備購置費(fèi)”、“專用設(shè)備購置費(fèi)”、“工具購置費(fèi)”、“圖書資料購置費(fèi)”等中一次性計(jì)入支出的，對(duì)在固定資產(chǎn)的使用年限內(nèi)己消耗的價(jià)值不進(jìn)行分?jǐn)�，造成購置固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)期間教育成本支出偏高，而非購置期間的教育成本偏低。另外，高校固定資產(chǎn)特別是大型精密儀器設(shè)備的折舊費(fèi)往往在其支出中占較大的份額，在考核使用部門或單位使用固定資產(chǎn)創(chuàng)造的效益時(shí)，僅考慮核算材料、勞務(wù)等支出的成本，而忽略固定資產(chǎn)折舊的成本，將不能準(zhǔn)確反映教學(xué)、科研和社會(huì)服務(wù)項(xiàng)目的實(shí)際成本，造成項(xiàng)目結(jié)算時(shí)賬面結(jié)余較多，出現(xiàn)“虛盈實(shí)虧”的現(xiàn)象。由于高校固定資產(chǎn)不單獨(dú)核算其使用成本，固定資產(chǎn)在采購時(shí)直接報(bào)銷，不再計(jì)提折舊，在固定資產(chǎn)的管理過程中，很少需要財(cái)務(wù)部門參與，因而財(cái)務(wù)人員對(duì)固定資產(chǎn)的使用狀況、預(yù)計(jì)使用年限、估計(jì)殘值、已使用年限、使用部門、報(bào)廢毀損等后期管理抱有敷衍了事的態(tài)度，當(dāng)固定資產(chǎn)完成其使用壽命進(jìn)行清理時(shí)，有的使用部門甚至自行將其報(bào)廢處理，這種缺乏監(jiān)督、制約的處理方式，極易造成高校固定資產(chǎn)的流失。
（三）不能科學(xué)合理地對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行更新
一方面高等學(xué)校固定資產(chǎn)原值和凈值合一，不計(jì)提固定資產(chǎn)折舊，無法反映固定資產(chǎn)的新舊程度，固定資產(chǎn)的是否更新缺乏可供的資料，往往由其使用部門主觀提供更新固定資產(chǎn)的資料，極易造成學(xué)校資產(chǎn)的浪費(fèi)。另一方面，現(xiàn)行制度規(guī)定高校的修購基金按照事業(yè)收入和經(jīng)營收入的一定比例提取，用于固定資產(chǎn)的維修和購置。修購基金按事業(yè)收入和經(jīng)營收入的一定比例提取，則與單位的收入呈正比例增減變動(dòng)，而事實(shí)上固定資產(chǎn)的更新與事業(yè)收入和經(jīng)營收入并無直接關(guān)系。另外，修購基金不僅用于固定資產(chǎn)的購置，還用于大型修繕支出，這更進(jìn)一步減少了固定資產(chǎn)更新資金。因此，僅僅依靠事業(yè)收入和經(jīng)營收入提取形成的修購基金遠(yuǎn)遠(yuǎn)滿足不了高校擴(kuò)大辦學(xué)規(guī)模的需要，為解決高校固定資產(chǎn)更新資金緊張，應(yīng)對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊。
二、高校計(jì)提固定資產(chǎn)折舊的前期準(zhǔn)備
（一）做好固定資產(chǎn)折舊前的清產(chǎn)核資工作
由于不計(jì)提固定資產(chǎn)折舊，高校平時(shí)對(duì)固定資產(chǎn)疏于有效的管理，為配合高校推行固定資產(chǎn)折舊制度，高校財(cái)務(wù)部門首先應(yīng)建立完善固定資產(chǎn)賬簿的相關(guān)信息。財(cái)務(wù)部門可聯(lián)系后勤、資產(chǎn)、設(shè)備、圖書等物資歸口管理部門對(duì)固定資產(chǎn)的實(shí)際使用情況進(jìn)行盤查，并利用計(jì)算機(jī)、通訊等管理工具，完善各類固定資產(chǎn)的明細(xì)登記信息，如使用狀況、入賬價(jià)值、預(yù)計(jì)使用年限、估計(jì)殘值、剩余使用年限、使用部門、報(bào)廢毀損等情況進(jìn)行詳細(xì)記錄。通過清產(chǎn)核資工作，也可讓使用部門充分了解所使用的固定資產(chǎn)的價(jià)值及其使用年限，以及本部門因使用該項(xiàng)資產(chǎn)每年應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本，有助于提高資產(chǎn)的使用效益，減少各部門固定資產(chǎn)“小而全”的購置模式。同時(shí)完善的固定資產(chǎn)賬簿明細(xì)記錄，也可反映現(xiàn)有固定資產(chǎn)的新舊程度、尚可使用的年限等信息資料，便于固定資產(chǎn)采購部門有序更新固定資產(chǎn)，財(cái)務(wù)部門安排資金預(yù)算。清產(chǎn)核資的工作結(jié)果，將為高校全面推行固定資產(chǎn)折舊制度奠定基礎(chǔ)。
（二）對(duì)清產(chǎn)核資的結(jié)果進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)調(diào)整
對(duì)清產(chǎn)核資過程中已報(bào)廢、毀損、不需用、未使用、在用的固定資產(chǎn)分別進(jìn)行詳細(xì)登記。對(duì)已報(bào)廢和毀損并沒有實(shí)物的固定資產(chǎn)在征得上級(jí)和國有資產(chǎn)管理部門的同意后，根據(jù)固定資產(chǎn)的原值進(jìn)行沖減“固定資產(chǎn)”和“固定基金”的會(huì)計(jì)調(diào)整。對(duì)已報(bào)廢、毀損、不需用有實(shí)物的固定資產(chǎn)除按上述辦法沖減“固定資產(chǎn)”和“固定基金”外，對(duì)于固定資產(chǎn)清理凈收入轉(zhuǎn)入“修購基金”。對(duì)于在用固定資產(chǎn)在充分考慮各種有形、無形損耗的基礎(chǔ)上，參照國家統(tǒng)一制定的固定資產(chǎn)折舊年限，按原賬面價(jià)值與現(xiàn)行市場(chǎng)價(jià)值的差額一次性補(bǔ)提折舊。對(duì)未使用的固定資產(chǎn)在充分論證其可用性的基礎(chǔ)上，如果可用則按在用固定資產(chǎn)進(jìn)行處理，若不可用則按照已報(bào)廢、毀損、不需用有實(shí)物固定資產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。
三、高校固定資產(chǎn)折舊制度的建立
（一）高校固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的范圍和方式
高校應(yīng)根據(jù)固定資產(chǎn)的實(shí)際使用情況，合理確定計(jì)提折舊的范圍。應(yīng)計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)主要包括：1、房屋和建筑物；2、在用的專用設(shè)備和一般設(shè)備；3、季節(jié)性停用和大修理停用的固定資產(chǎn)；4、以融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)；5、以經(jīng)營租賃方式租出的固定資產(chǎn)。不應(yīng)計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)主要包括：1、房屋、建筑物以外的未使用、不需用的固定資產(chǎn)；2、以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)；3、已提足折舊繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)；4、按規(guī)定單獨(dú)估價(jià)作為固定資產(chǎn)入賬的土地。
固定資產(chǎn)的折舊方式一般有三種：綜合折舊、分類折舊和個(gè)別折舊。其中分類折舊是指將物理特性相似、使用年限大致相同的資產(chǎn)歸并為一類，出一個(gè)平均的折舊率，用該折舊率對(duì)該類資產(chǎn)計(jì)提折舊。從實(shí)務(wù)工作量及提供折舊信息的可靠性來看，分類折舊是對(duì)個(gè)別折舊和綜合折舊的折衷，將性質(zhì)相近、使用年限相近的固定資產(chǎn)作為一類計(jì)提折舊，既簡(jiǎn)化了操作，又基本準(zhǔn)確地提供固定資產(chǎn)的價(jià)值轉(zhuǎn)移信息。高校固定資產(chǎn)主要包括房屋建筑物、專用設(shè)備、一般設(shè)備、文物和陳列品、圖書、其他固定資產(chǎn)六大類，各類固定資產(chǎn)的功能、用途、使用情況各不相同，所以應(yīng)按固定資產(chǎn)大類采用分類折舊的方式來計(jì)提折舊。
（二）高校固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的
固定資產(chǎn)折舊方法是將應(yīng)提折舊總額在固定資產(chǎn)各使用期間進(jìn)行分配時(shí)所采用的具體計(jì)算方法，包括平均年限法、工作量法和加速折舊法等方法。折舊方法的選用將直接高校固定資產(chǎn)折舊總額在不同年度間的分配結(jié)果，從而影響高校各年人才培養(yǎng)成本的測(cè)算和辦學(xué)效益的評(píng)估。因此，高校應(yīng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)、受有形損耗和無形損耗影響的方式和速度，結(jié)合、環(huán)境及其他因素，合理選擇固定資產(chǎn)的折舊方法。
高校固定資產(chǎn)的特點(diǎn)是種類較齊全，個(gè)體價(jià)值、性質(zhì)千差萬別，因此，應(yīng)區(qū)分各類固定資產(chǎn)的屬性分別采取相應(yīng)的折舊方法。如房屋建筑物和一般設(shè)備，由于使用年限較長(zhǎng)，其使用價(jià)值在使用期限內(nèi)轉(zhuǎn)移較平均，一般選擇平均年限法和工作量法，房屋建筑物的折舊年限一般為20-30年；設(shè)備的折舊年限一般為5-10年；圖書和其他固定資產(chǎn)的折舊年限一般不超過10年。但對(duì)購置的具有專門性能和用途的教學(xué)科研設(shè)備，由于價(jià)格昂貴、科技含量大、技術(shù)生命周期短、無形損耗十分嚴(yán)重，應(yīng)采用加速折舊法計(jì)提折舊；電腦等技術(shù)更新?lián)Q代較快的一般設(shè)備也應(yīng)采用加速折舊法。使用不同的折舊方法，計(jì)算出各期的折舊費(fèi)用會(huì)相差很大。高校在進(jìn)行成本核算時(shí)，對(duì)固定資產(chǎn)折舊的核算要持謹(jǐn)慎態(tài)度，慎重選擇折舊方法，一旦選定，在各期的核算時(shí)都應(yīng)保持一致，不能隨意變動(dòng)。同時(shí)，在有關(guān)會(huì)計(jì)報(bào)表附注中將折舊的計(jì)提狀況、數(shù)額及計(jì)提方法等，應(yīng)當(dāng)詳細(xì)地予以特別揭示，以便于不同高校之間加以比較。
（三）高校固定資產(chǎn)折舊的核算方法
為對(duì)高校固定資產(chǎn)的折舊情況進(jìn)行全面的核算，應(yīng)新設(shè)置“折舊費(fèi)用”、“累計(jì)折舊”會(huì)計(jì)科目�！罢叟f費(fèi)用”科目借方反映教學(xué)單位和行政單位所占有的各項(xiàng)固定資產(chǎn)按一定的折舊方法計(jì)提的折舊額，貸方反映分配后轉(zhuǎn)入“人才培養(yǎng)成本”或其他支出科目的轉(zhuǎn)出數(shù)，轉(zhuǎn)出后本科目無余額。對(duì)于折舊費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)按照合理的標(biāo)準(zhǔn)在不同專業(yè)中分配，并可按照固定資產(chǎn)類別或使用部門設(shè)置明細(xì)科目�！袄塾�(jì)折舊”科目貸方反映高校各類固定資產(chǎn)計(jì)提的折舊額和增加固定資產(chǎn)而相應(yīng)增加已計(jì)提的折舊，借方反映因出售、報(bào)廢清理、盤虧等原因減少固定資產(chǎn)而相應(yīng)轉(zhuǎn)銷其所提的折舊額。“累計(jì)折舊”是固定資產(chǎn)的備抵科目，該科目的余額在貸方，反映高�，F(xiàn)有固定資產(chǎn)的累計(jì)折舊額。在資產(chǎn)負(fù)債表中，累計(jì)折舊作為固定資產(chǎn)減項(xiàng)單獨(dú)列示。
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