關(guān)于我國新會計準(zhǔn)則下公允價值的幾點思考

[摘要]2006年2月財政部頒布了最新企業(yè)會計準(zhǔn)則，并于2007年1月1日起在上市公司施行。其中公允價值被列為五種會計計量屬性之一，在我國尚不完善的市場經(jīng)濟條件下，公允價值如何發(fā)揮作用，從實質(zhì)上進(jìn)步會計信息質(zhì)量?本文旨在對運用中存在的不足進(jìn)行分析。
　　[關(guān)鍵詞]公允價值 新會計準(zhǔn)則 計量屬性
　　
　　2006年，我國最新頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則一基本準(zhǔn)則》明確地將公允價值列為五大會計計量屬性之一。此外，在38項具體準(zhǔn)則中，有18項不同程度的運用了這一計量屬性，全面引進(jìn)公允價值表明我國會計國際趨同邁出了實質(zhì)性的一步。公允價值成為新準(zhǔn)則中的一大亮點，其運用現(xiàn)狀與遠(yuǎn)景引起了廣泛的關(guān)注。
　　
　　一、公允價值的定義
　　
　　公允價值以“公允性”來突出其定義。所謂公允價值，國際會計準(zhǔn)則委員會(IASC)將其定義為：熟悉情況和自愿的雙方在一項公平交易中，能夠?qū)⒁豁椯Y產(chǎn)進(jìn)行交換或?qū)⒘硪豁椮?fù)債進(jìn)行結(jié)算的金額。FASB在2006年9月發(fā)布的《公允價值計量》中將其定義為：在計量日，市場交易者在有序交易中，銷售資產(chǎn)收到的或轉(zhuǎn)移負(fù)債支付的價格。我國新會計準(zhǔn)則中的定義是：在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~�？梢�，公允價值作為一種新計量屬性，其最大特征就是來自公平交易的市場，是參與市場交易的理智雙方充分考慮了市場信息后所達(dá)成的共叫，這種達(dá)成共叫的市場交易價格即為公允價值。
　　
　　二、公允價值的特性
　　
　　公允價值與歷史本錢通常被以為是當(dāng)前財務(wù)會計的兩種最主要的計量屬性。相對于歷史本錢而言，公允價值具有以下兩大特點：第一，相比歷史本錢夸大的是某一時點狀態(tài)，公允價值更加注重動態(tài)過程。隨著時間活動，公允價值也會不斷變化，每個時點上的公允價值都不同。歷史本錢注重已經(jīng)發(fā)生的事項，一旦進(jìn)賬一般情況不做調(diào)整，只有在對取得本錢和收進(jìn)進(jìn)行跨期配比時才進(jìn)行估計。而公允價值能及時反映企業(yè)的價值變化，即使交易或事項尚未發(fā)生，只要有證據(jù)表明某項資產(chǎn)或負(fù)債的市場價值或預(yù)期價值發(fā)生了變化，就必須對賬面價值調(diào)整并在表內(nèi)反映，表外表露。第二，公允價值站在市場角度用公平成交價進(jìn)行計量，其形成并不一定要通過真實交易，也可以是虛擬出來的。只要存在公平交易的客觀市場環(huán)境，公允價值就是最可能達(dá)成交易的價格。
　　
　　三、公允價值的運用現(xiàn)狀
　　
　　公允價值是一把雙刃劍，一方面，廣泛運用能夠進(jìn)步會計信息的相關(guān)性，滿足信息使用者對會計信息質(zhì)量的客觀要求。但另一方面，這也可能導(dǎo)致諸多題目。事實上，公允價值只是其他計量屬性在市場經(jīng)濟條件下的一種再現(xiàn)和重復(fù)，不能獨立于其他屬性而單獨存在，具有不確定性和變動性的特點，隨市場交易的變動而變動。這種不確定性和變動性，是公允價值運用的最大困難。
　　1.受到可靠性的挑戰(zhàn)
　　在公允價值信息質(zhì)量特征方面，最大的挑戰(zhàn)來自可靠性。選擇這樣一種非確定易變動的模糊性計量概念來作為會計計量的目的和手段，相對于客觀性、確定性和可驗證性的歷史本錢計量模式，固然在財務(wù)報告中能提供更為相關(guān)性的信息，但在可靠性的質(zhì)量要求上卻可能有所減弱。
　　2.現(xiàn)實操縱有一定難度
　　有很多會計要素如資產(chǎn)和負(fù)債在市場上很難找到可供觀察的交易價格，將未來現(xiàn)金流量按一定的折現(xiàn)率折算成現(xiàn)在的現(xiàn)金價值的現(xiàn)值計量，往往成為估計相關(guān)價格即公允價值最重要的技術(shù)手段。但因未來現(xiàn)金流量的金額、時點和貨幣的時間價值等等都是不確定的，在計量的操縱上難度很大，導(dǎo)致公允價值計量模式推行受阻。
　　3.可能擴大利潤操縱的空間
　　我國的市場經(jīng)濟體制固然已經(jīng)基本確立，但這種經(jīng)濟體制的轉(zhuǎn)型并沒有完成，非市場化的因素依然存在，活躍市場還會受到種種非市場因素的影響。如何在不完善的市場經(jīng)濟條件下確定公允價值依然是一個困難。在我國，作為活躍市場事后證據(jù)的市場價格等交易信息系統(tǒng)還不夠完善，難以為由公允價值計量的會計信息的簽證提供可依靠的證據(jù)。 　　四、完善公允價值的對策
　　
　　固然在我國的運用受到諸多阻礙，公允價值引進(jìn)我國并得到廣泛運用已經(jīng)成為現(xiàn)實，我們必須重視公允價值的優(yōu)越性，完善公允價值計量模式，加強改善可驗證性，才能使公允價值真正體現(xiàn)意義。
　　1.重新審閱公允價值的含義
　　公允價值是一種特殊的、復(fù)合的計量屬性，它具有極其豐富的內(nèi)涵。對于不同的利益相關(guān)者來說，由于每一利益相關(guān)者都要求獲得對自己有利的會計信息，各方博弈的結(jié)果只能是如實反映資產(chǎn)負(fù)債項目的真實價值信息。而公允價值作為資產(chǎn)負(fù)債項目現(xiàn)行價值的體現(xiàn)，當(dāng)之無愧最具有決策相關(guān)性。從計量的角度來看，公允價值不僅僅是公然市場上實際發(fā)生的交易價格，也包括計量主體基于市場信息對計量對象的價值做出的判定和估計。固然這種判定和估計可能會由于各種不利條件的限制而出現(xiàn)偏差，但這并不影響人們對于既定目標(biāo)的追求。從這個意義上說，公允價值也可以被以為是會計計量追求的目標(biāo)，即在計量對象可供選擇的多種計量屬性中，挑選一種能夠更好體現(xiàn)計量對象本質(zhì)特征的計量屬性進(jìn)行會計計量。
　　2.引進(jìn)全面收益報表
　　通常情況下，企業(yè)的期末損益包括兩個部分，即已確認(rèn)已實現(xiàn)的損益和已確認(rèn)但未實現(xiàn)的損益，而傳統(tǒng)的損益表只對第一部分進(jìn)行反映，對第二部分只在表外表露。隨著公允價值的引進(jìn)以及金融衍生品交易的日益增多，已確認(rèn)但未實現(xiàn)的損益將會大幅增加，對企業(yè)整體損益情況產(chǎn)生更大的影響，只有將其在表內(nèi)加以反映，才能使企業(yè)的會計信息保持公允，使利益相關(guān)者能夠更加全面清楚地了解到企業(yè)真實情況。通過在全面收益報表中將兩種損益分而置之，把已確認(rèn)但未實現(xiàn)的損益放進(jìn)其他全面收益中反映，會使企業(yè)的利潤來源更加明晰。這時企業(yè)利用公允價值確認(rèn)了巨額利潤也不能說明這個企業(yè)經(jīng)營狀況良好，確認(rèn)了巨額虧損也不能說明這個企業(yè)瀕臨倒閉。采取這種會計處理方式，將不會有人再熱衷于利用公允價值操縱利潤，由于這種操控將無法達(dá)到意想的效果，投資者的信息是充分的。
　　當(dāng)然，我國新會計準(zhǔn)則在引進(jìn)公允價值計量屬性的同時顯然已經(jīng)考慮到將要出現(xiàn)的題目，推行相對比較謹(jǐn)慎。一方面，夸大歷史本錢計量屬性的主導(dǎo)地位，在堅持以歷史本錢為計量基礎(chǔ)的條件下引進(jìn)公允價值等新計量屬性。另一方面，對于公允價值在什么情況下才可以使用，有較為苛刻的限制條件。這些都有效的抑制了企業(yè)利用公允價值操縱利潤，一定程度上將各種計量屬性的上風(fēng)進(jìn)行互補，彌補公允價值的不足。
　　
　　參考文獻(xiàn)：
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　　[2]李潔.解析公允價值計量的運用.會計之友(上旬刊)，2006，(08).
　　[3]李春艷.公允價值計量屬性在會計工作中的應(yīng)用.中國集體經(jīng)濟(下半月)，2007，(04).

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