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試論謹(jǐn)慎性原則在或有事項(xiàng)中的應(yīng)用
摘要：謹(jǐn)慎性原則是核算的一項(xiàng)重要原則。本文試圖通過(guò)或有資產(chǎn)和或有負(fù)債的確認(rèn)、計(jì)量和披露的比較，說(shuō)明謹(jǐn)慎性原則在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的。關(guān)鍵詞：或有資產(chǎn) 或有負(fù)債 謹(jǐn)慎性原則
謹(jǐn)慎性原則是企業(yè)會(huì)計(jì)核算的一項(xiàng)重要原則。根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)制度的定義，所謂謹(jǐn)慎性原則是指要求企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，應(yīng)當(dāng)遵循謹(jǐn)慎性原則的要求，不得多計(jì)資產(chǎn)或收益，少計(jì)負(fù)債或費(fèi)用，不得設(shè)置秘密準(zhǔn)備。謹(jǐn)慎性原則是對(duì)性原則的修正，對(duì)減少企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營(yíng)的不確定性具有重大意義。為了貫徹謹(jǐn)慎性原則，要求企業(yè)對(duì)重要資產(chǎn)應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備如準(zhǔn)則要求的計(jì)提八項(xiàng)減值準(zhǔn)備，對(duì)固定資產(chǎn)可以采用加速折舊法計(jì)提折舊等，對(duì)或有事項(xiàng)的確認(rèn)和計(jì)量以及披露也是謹(jǐn)慎性原則的具體體現(xiàn)。
一、關(guān)于或有事項(xiàng)的確認(rèn)
根據(jù)制度規(guī)定，負(fù)債是指過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成的現(xiàn)實(shí)義務(wù)，履行該義務(wù)預(yù)期會(huì)導(dǎo)致利益流出企業(yè)。所以根據(jù)負(fù)債的定義，負(fù)債應(yīng)是企業(yè)現(xiàn)實(shí)的義務(wù)，應(yīng)是確定的義務(wù)，而且應(yīng)是負(fù)債金額可以確定的債務(wù)。對(duì)一項(xiàng)負(fù)債交易或事項(xiàng)是否確認(rèn)為負(fù)債，在考慮效益大于成本和重要性原則兩個(gè)前提下，可依據(jù)以下標(biāo)準(zhǔn)加以判斷：1.可定義性----指符合負(fù)債要素的定義；2.可計(jì)量性----具有一個(gè)相關(guān)的計(jì)量屬性，足以充分可靠地予以計(jì)量；3.相關(guān)性----有關(guān)信息在用戶決策中具有舉足輕重的作用；4.可靠性-----信息反應(yīng)是真實(shí)地、可核實(shí)的、無(wú)偏向的。同樣根據(jù)準(zhǔn)則規(guī)定，資產(chǎn)是指由過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成并由企業(yè)擁有或控制的資源，該資源預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益。所以作為企業(yè)的資產(chǎn)應(yīng)具有實(shí)體的控制性、計(jì)量的準(zhǔn)確性、潛在的利益性等特點(diǎn)。而或有事項(xiàng)是由過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成的一種狀況，其結(jié)果須由未來(lái)不確定事件的發(fā)生或不發(fā)生加以證實(shí)，該事項(xiàng)的發(fā)生具有很大的不確定性，而且不確定性發(fā)生或不發(fā)生的因素不由企業(yè)所控制。所以或有事項(xiàng)并不符合負(fù)債或資產(chǎn)的定義，是否確認(rèn)為資產(chǎn)或負(fù)債應(yīng)以未來(lái)事項(xiàng)發(fā)生的概率來(lái)確定。
（一）對(duì)或有負(fù)債的確認(rèn)
根據(jù)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)的或有事項(xiàng)只有同時(shí)符合以下條件時(shí)才確認(rèn)為或有負(fù)債：1.該義務(wù)是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)實(shí)義務(wù)。強(qiáng)調(diào)或有事項(xiàng)是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)實(shí)義務(wù)而非潛在義務(wù)；2.該義務(wù)的履行很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)。明確或有事項(xiàng)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出的可能性超過(guò)了50%；3.該義務(wù)的金額可以可靠地計(jì)量。對(duì)或有負(fù)債金額的計(jì)量應(yīng)以最佳估計(jì)數(shù)確定。即如果所需指出存在一個(gè)金額區(qū)間，則最佳估計(jì)數(shù)應(yīng)按照該區(qū)間上、下限金額的平均數(shù)確定；如果所需支出不存在金額區(qū)間，對(duì)單個(gè)項(xiàng)目則按照最可能指出金額確定，對(duì)多個(gè)項(xiàng)目則按照單個(gè)項(xiàng)目發(fā)生的金額和概率確定。從以上規(guī)定可以看出，或有負(fù)債如果是企業(yè)面臨的現(xiàn)實(shí)義務(wù)，只有發(fā)生支出的概率超過(guò)50%，則可以確認(rèn)為或有負(fù)債，確認(rèn)金額為最可能發(fā)生的支出金額。
（二）對(duì)或有資產(chǎn)的確認(rèn)
或有資產(chǎn)，是指過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成的潛在資產(chǎn)，其存在需通過(guò)未來(lái)交易事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生予以證實(shí)。根據(jù)準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)或有資產(chǎn)一般不應(yīng)確認(rèn)。如果企業(yè)因清償或有事項(xiàng)而確認(rèn)的負(fù)債所需指出全部或部分預(yù)期應(yīng)由第三方或其他方補(bǔ)償，而且此補(bǔ)償金額只有在基本確定能夠收到時(shí)，才能作為資產(chǎn)予以確認(rèn)，而且確認(rèn)的金額不允許超過(guò)所確認(rèn)的負(fù)債金額。
從以上規(guī)定可以看出，對(duì)企業(yè)或有負(fù)債的確認(rèn)遵循了謹(jǐn)慎性原則。對(duì)或有負(fù)債的確認(rèn)只要發(fā)生的概率超過(guò)50%時(shí)就可確認(rèn)，而確認(rèn)金額以最佳估計(jì)數(shù)確定。而對(duì)或有資產(chǎn)一般不確認(rèn)。只有確認(rèn)了或有負(fù)債后的第三方補(bǔ)償，而且受到補(bǔ)償?shù)母怕食^(guò)95%時(shí)方可予以確認(rèn)，并且確認(rèn)的或有資產(chǎn)金額不得超過(guò)原已確認(rèn)的或有負(fù)債金額。
二、對(duì)或有事項(xiàng)的披露
（一）對(duì)或有負(fù)債的披露
根據(jù)準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)已經(jīng)確認(rèn)的或有負(fù)債（即預(yù)計(jì)負(fù)債）除了應(yīng)該確認(rèn)外，還應(yīng)該在資產(chǎn)負(fù)債表中反映和在報(bào)表附注中單獨(dú)披露。披露的包括預(yù)計(jì)負(fù)債產(chǎn)生的原因和金額，以使報(bào)表使用者獲得充分的、詳細(xì)的有關(guān)或有事項(xiàng)的信息。
對(duì)企業(yè)不符合確認(rèn)條件的或有負(fù)債，不應(yīng)進(jìn)行確認(rèn)，但應(yīng)進(jìn)行披露。披露原則是：對(duì)極小可能導(dǎo)致利益流出企業(yè)的或有負(fù)債一般不進(jìn)行披露。但是對(duì)某些經(jīng)常發(fā)生或?qū)ζ髽I(yè)的財(cái)務(wù)狀況或經(jīng)營(yíng)成果有較大的或有負(fù)債，即使其導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出的可能性極小，也應(yīng)進(jìn)行披露。包括已貼現(xiàn)的商業(yè)承兌匯票產(chǎn)生的或有負(fù)債、未決訴訟、仲裁形成的或有負(fù)債或其他單位擔(dān)保產(chǎn)生的或有負(fù)債等。披露的內(nèi)容應(yīng)包括或有負(fù)債產(chǎn)生的原因、或有負(fù)債預(yù)期產(chǎn)生的財(cái)務(wù)影響，獲得補(bǔ)償?shù)目赡苄缘葍?nèi)容。
（二）對(duì)或有資產(chǎn)的披露
1、對(duì)企業(yè)如果企業(yè)清償因或有事項(xiàng)而預(yù)期收到的補(bǔ)償。對(duì)該部分應(yīng)確認(rèn)為或有資產(chǎn)的數(shù)額，作為或有負(fù)債的減項(xiàng)，即以或有負(fù)債的金額減去預(yù)計(jì)的或有資產(chǎn)的凈額列示，并不將該項(xiàng)或有資產(chǎn)列示到資產(chǎn)負(fù)債表中，在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中也僅僅以或有負(fù)債的凈額列示，并不反映或有資產(chǎn)的形成情況。
2、對(duì)其它或有資產(chǎn)的披露。一般情況下，對(duì)或有資產(chǎn)不應(yīng)在報(bào)表附注中披露，但如果或有資產(chǎn)很可能會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益時(shí)，則應(yīng)在報(bào)表附注中進(jìn)行披露。披露的內(nèi)容只包括或有資產(chǎn)產(chǎn)生的原因、預(yù)期對(duì)企業(yè)產(chǎn)生的財(cái)務(wù)影響等。在披露或有資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)特別謹(jǐn)慎，不能讓報(bào)表使用者誤認(rèn)為所披露的或有資產(chǎn)肯定會(huì)實(shí)現(xiàn)。
具體情況可通過(guò)以下表格說(shuō)明：
概率 或有事項(xiàng) 0--5% 5%--50% 50--95% 95%--100%
極小可能 有可能 很可能 基本確定
是否確認(rèn) 或有資產(chǎn) 否 否 否 是
或有負(fù)債 否 否 是 是
是否披露 或有資產(chǎn) 否 否 是 是
或有負(fù)債 否（經(jīng)常發(fā)生或重要事項(xiàng)也應(yīng)披露） 是 是 是
三、對(duì)謹(jǐn)慎性原則使用的幾點(diǎn)說(shuō)明
（一）企業(yè)實(shí)行謹(jǐn)慎性原則并不意味著可以建立秘密儲(chǔ)備。謹(jǐn)慎性原則是對(duì)性計(jì)價(jià)原則的修正。根據(jù)歷史性計(jì)價(jià)原則，雖然可能會(huì)存在記賬簡(jiǎn)單和可驗(yàn)證性等優(yōu)點(diǎn)，但是隨著通貨膨脹會(huì)計(jì)的出現(xiàn)和交易等業(yè)務(wù)的出現(xiàn)，歷史成本計(jì)價(jià)原則已不能完全滿足會(huì)計(jì)信息相關(guān)性的需要，所以要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期對(duì)資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備，既是謹(jǐn)慎性原則的體現(xiàn)，又是企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的需要。尤其是隨著資產(chǎn)的“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益流入觀”的導(dǎo)入，對(duì)資產(chǎn)已未來(lái)現(xiàn)金流入為計(jì)量基礎(chǔ)的觀念日益深入，貫徹謹(jǐn)慎性原則勢(shì)在必行。
（二）謹(jǐn)慎性原則的導(dǎo)入必將引起會(huì)計(jì)核算觀念的抉擇。從傳統(tǒng)的資產(chǎn)的成本計(jì)價(jià)模式到頗受爭(zhēng)議的價(jià)值計(jì)價(jià)模式選擇，會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特性的選擇產(chǎn)生影響。由于謹(jǐn)慎性原則的使用，使會(huì)計(jì)提供的信息與實(shí)際情況更加相符，更能反映出企業(yè)資產(chǎn)的價(jià)值。但是也因價(jià)值計(jì)價(jià)模式的主觀性太強(qiáng)，且不符合實(shí)現(xiàn)原則，受到人們的質(zhì)疑。同時(shí)也由于其可驗(yàn)證性較差，從而會(huì)引起會(huì)計(jì)人員的兩難選擇。
：
1、 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則---或有負(fù)債；
2、 全國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師統(tǒng)一教材，2005；
3、 郭立田，中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，經(jīng)濟(jì)出版社，2002
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