石油天然氣開采的會計與稅務處理差異

一、基本問題油氣開采活動包括礦區(qū)權益的取得以及油氣的勘探、開發(fā)和生產(chǎn)等階段。礦區(qū)的劃分，是指企業(yè)進行油氣開采活動所劃分的區(qū)域或獨立的開發(fā)單元。礦區(qū)的劃分是計提油氣資產(chǎn)折耗、進行減值測試等的基礎。礦區(qū)的劃分應當遵循以下原則：一個油氣藏可作為一個礦區(qū)；若干相臨且地質(zhì)構造或儲層條件相同或相近的油氣藏可作為一個礦區(qū)；一個獨立集輸計量系統(tǒng)為一個礦區(qū)；一個大的油氣藏分為幾個獨立集輸系統(tǒng)并分別進行計量的，可分為幾個礦區(qū)；采用重大新型采油技術并實行工業(yè)化推廣的區(qū)域可作為一個礦區(qū)；在同一地理區(qū)域內(nèi)不得將分屬不同國家的作業(yè)區(qū)劃分在同一個礦區(qū)或礦區(qū)組內(nèi)。
　　石油天然氣開采，是我國企業(yè)所得稅最主要的來源之一。石油天然氣開采企業(yè)的所得稅處理，也是企業(yè)所得稅法根據(jù)行業(yè)特點進行特殊處理的重要方面。
　　根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第一條規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)，企業(yè)和其他取得收入的組織（以下統(tǒng)稱企業(yè)）為企業(yè)所得稅的納稅人，依照本法的規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。第二條規(guī)定，企業(yè)分為居民企業(yè)和非居民企業(yè)。本法所稱居民企業(yè)，是指依法在中國境內(nèi)成立，或者依照外國（地區(qū)）法律成立但實際管理機構在中國境內(nèi)的企業(yè)。本法所稱非居民企業(yè)，是指依照外國（地區(qū)）法律成立且實際管理機構不在中國境內(nèi)，但在中國境內(nèi)設立機構、場所的，或者在中國境內(nèi)未設立機構、場所，但有來源于中國境內(nèi)所得的企業(yè)。根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第三條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第二條所稱依法在中國境內(nèi)成立的企業(yè)，包括依照中國法律、行政法規(guī)在中國境內(nèi)成立的企業(yè)、事業(yè)單位、社會團體以及其他取得收入的組織。企業(yè)所得稅法第二條所稱依照外國（地區(qū)）法律成立的企業(yè)，包括依照外國（地區(qū)）法律成立的企業(yè)和其他取得收入的組織。前述規(guī)定，是確定企業(yè)所得稅納稅人的依據(jù)；礦區(qū)的劃分，不是確定企業(yè)所得稅納稅人的依據(jù)。一般來說，不具備法人資格的礦區(qū)，不是獨立的企業(yè)所得稅納稅人，其應納稅所得額由企業(yè)總機構統(tǒng)一計算；但非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設立的從事生產(chǎn)經(jīng)營活動、開采石油天然氣的場所除外。
　　二、礦區(qū)權益的會計與稅務處理
　　礦區(qū)權益，是指企業(yè)取得的在礦區(qū)內(nèi)勘探、開發(fā)和生產(chǎn)油氣的權利。礦區(qū)權益分為探明礦區(qū)權益和未探明礦區(qū)權益。探明礦區(qū)，是指已發(fā)現(xiàn)探明經(jīng)濟可采儲量的礦區(qū)；未探明礦區(qū)，是指未發(fā)現(xiàn)探明經(jīng)濟可采儲量的礦區(qū)。探明經(jīng)濟可采儲量，是指在現(xiàn)有技術和經(jīng)濟條件下，根據(jù)地質(zhì)和工程分析，可合理確定的能夠從已知油氣藏中開采的油氣數(shù)量。
　�。ㄒ唬┑V區(qū)權益的會計處理在會計處理上，為取得礦區(qū)權益而發(fā)生的成本應當在發(fā)生時予以資本化。企業(yè)取得的礦區(qū)權益，應當按照取得時的成本進行初始計量：申請取得礦區(qū)權益的成本包括探礦權使用費、采礦權使用費、土地或海域使用權支出、中介費以及可直接歸屬于礦區(qū)權益的其他申請取得支出；購買取得礦區(qū)權益的成本包括購買價款、中介費以及可直接歸屬于礦區(qū)權益的其他購買取得支出。礦區(qū)權益取得后發(fā)生的探礦權使用費、采礦權使用費和租金等維持礦區(qū)權益的支出，應當計入當期損益。
　�。ǘ�）礦區(qū)權益的稅務處理在稅務處理上，根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第四節(jié)資產(chǎn)的稅務處理，第六十一條規(guī)定，從事開采石油、天然氣等礦產(chǎn)資源的企業(yè)，在開始商業(yè)性生產(chǎn)前發(fā)生的費用和有關固定資產(chǎn)的折耗、折舊方法，由國務院財政、稅務主管部門另行規(guī)定。目前，這方面的規(guī)定尚未出臺，但是至少可以看出礦區(qū)權益屬于資產(chǎn)的稅務處理。
　　從理論上講，為取得礦區(qū)權益而發(fā)生的成本，其受益期或價值補償期一般不止一個納稅年度，所以應當在發(fā)生時予以資本化，在一定期限內(nèi)分期扣除。對申請取得礦區(qū)權益的成本包括探礦權使用費、采礦權使用費、土地或海域使用權支出、中介費以及可直接歸屬于礦區(qū)權益的其他申請取得支出，購買取得礦區(qū)權益的成本包括購買價款、中介費以及可直接歸屬于礦區(qū)權益的其他購買取得支出，應當按照取得時的成本確定其計稅基礎。礦區(qū)權益取得后發(fā)生的探礦權使用費、采礦權使用費和租金等維持礦區(qū)權益的支出，可以在計算當期應納稅所得額時扣除。
　　在研究制定礦區(qū)權益的稅務處理規(guī)定時，對探明礦區(qū)權益計提折耗，可以考慮采用產(chǎn)量法或年限平均法。根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第五十六條第三款規(guī)定，企業(yè)持有各項資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值，除國務院財政、稅務主管部門規(guī)定可以確認損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計稅基礎。所以，企業(yè)對于礦區(qū)權益的減值會計處理，不應當改變礦區(qū)權益的計稅基礎。但對未探明礦區(qū)權益公允價值低于賬面價值的差額，可以特殊考慮。

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