我國上市公司或有事項(xiàng)披露：現(xiàn)實(shí)與改進(jìn)

我國上市公司或有事項(xiàng)披露：現(xiàn)實(shí)與改進(jìn) 摘 要：本文以或有事項(xiàng)的概念入手，對其進(jìn)行國際之間的比較，發(fā)現(xiàn)我國“或有事項(xiàng)”準(zhǔn)則的不足之處。接著對我國上市公司信息披露中的或有事項(xiàng)進(jìn)行了改進(jìn)研究，這不僅為我國當(dāng)前會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定提供了相應(yīng)的實(shí)務(wù)指南，而且對財(cái)務(wù)報(bào)告今后的發(fā)展趨勢與未來構(gòu)想起到一定的理論參考作用。
關(guān)鍵詞：上市公司；或有事項(xiàng)；信息披露；改進(jìn)
一、引言
或有事項(xiàng)作為企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)中的若干不確定事項(xiàng)之一，表現(xiàn)在擔(dān)保、訴訟、應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)等諸多方面�；蛴惺马�(xiàng)對企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果產(chǎn)生較大的影響，對于上市公司，或有事項(xiàng)中的擔(dān)保、訴訟事項(xiàng)往往帶來巨額的損失進(jìn)而導(dǎo)致一個(gè)企業(yè)經(jīng)營的失敗。另一方面，上市公司在或有事項(xiàng)的披露上也屢屢違規(guī)，或隱瞞不披露、或披露不及時(shí)。例如，河南冰熊保鮮設(shè)備股份有限公司（ST冰熊，600753）因在2000年度未能及時(shí)披露重大訴訟事項(xiàng)的信息而受到上海證券交易所的公開譴責(zé)，渤海集團(tuán)（渤海集團(tuán)，600858）2001年也因未公開披露相關(guān)的訴訟事項(xiàng)而被證監(jiān)會(huì)處罰。這類事件層出不窮背后的原因是上市公司管理層已經(jīng)注意到并開始對或有事項(xiàng)的信息披露進(jìn)行操縱和管理。從這些違規(guī)案例來看，他們采取的往往是不披露、少披露、遲披露這些直接提供虛假會(huì)計(jì)信息的粗放的管理方式，極大的損害了證券市場的信息透明和公平競爭，進(jìn)而影響廣大投資者的利益。因此，對或有事項(xiàng)披露問題的改進(jìn)研究屬于我國證券市場問題的系列研究之一，對更深入的理解證券市場上市公司的行為，以及相關(guān)政策的制定、執(zhí)行和監(jiān)督具有一定的價(jià)值。同時(shí)也引起更多的人對我國上市公司年度報(bào)告改進(jìn)的思考，這不僅對我國當(dāng)前會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定提供了相應(yīng)的實(shí)務(wù)指南，而且對財(cái)務(wù)報(bào)告的發(fā)展趨勢與未來構(gòu)想起到一定的理論參考作用。
二、“或有事項(xiàng)”準(zhǔn)則的國際比較
一般認(rèn)為，或有事項(xiàng)是“指過去的交易或事項(xiàng)形成的一種狀況，其結(jié)果須通過未來不確定事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生予以證實(shí)”。美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號《或有事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理》、國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第10號《或有事項(xiàng)和資產(chǎn)負(fù)債表日以后發(fā)生的事項(xiàng)》認(rèn)為，或有事項(xiàng)的結(jié)果包括或有收益和或有損失。替代IAS 10的第37號國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則《準(zhǔn)備、或有負(fù)債和或有資產(chǎn)》雖然沒有使用“或有事項(xiàng)”這一概念，但從該準(zhǔn)則所涉及的內(nèi)容來看，實(shí)際上是將或有事項(xiàng)的結(jié)果進(jìn)行了重新分類，認(rèn)為包括準(zhǔn)備、或有負(fù)債和或有資產(chǎn)。其中準(zhǔn)備是指“時(shí)間和金額不確定的負(fù)債”�；蛴惺找婧突蛴袚p失將被視作是“舊一代概念”，不再被國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沿用。我國“或有事項(xiàng)準(zhǔn)則借鑒了IAS 37的作法，認(rèn)為“資產(chǎn)、負(fù)債、或有負(fù)債、或有資產(chǎn)等，都可能是或有事項(xiàng)的結(jié)果”，也棄用了原征求意見稿中或有收益和或有損失兩個(gè)概念。但是，與IAS37相比，我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則多了一個(gè)結(jié)果，即資產(chǎn)，似有不妥。我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則未將“基本確定”（發(fā)生概率大于95%但小于100%）事項(xiàng)納入或有事項(xiàng),因而或有事項(xiàng)是不確認(rèn)資產(chǎn)的。或有事項(xiàng)的結(jié)果便也不應(yīng)該包括資產(chǎn)。對于或有負(fù)債和或有資產(chǎn)的概念，我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則借鑒了IAS 37的作法，將與或有事項(xiàng)中相關(guān)的義務(wù)應(yīng)當(dāng)加以確認(rèn)的部分納入“負(fù)債”（我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則稱為“預(yù)計(jì)負(fù)債”，IAS 37稱之為“準(zhǔn)備”），不再屬于“或有負(fù)債”。對于或有事項(xiàng)的具體內(nèi)容，IASC和各國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定也有所不同。按照IAS 37和我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，壞賬準(zhǔn)備、短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、長期投資減值準(zhǔn)備等，雖然都具有一定的不確定性，但均不屬于或有事項(xiàng)。SFAS 5卻認(rèn)為，壞賬損失屬于或有事項(xiàng)。 相比之下，我國的“或有事項(xiàng)”準(zhǔn)則雖然也涉及到擔(dān)保、應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)這兩個(gè)金融工具項(xiàng)目，但尚未將與金融工具有關(guān)的一系列經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)都考慮到準(zhǔn)則的適用范圍內(nèi)。近些年金融工具日趨復(fù)雜，衍生金融工具不斷涌現(xiàn)，而且其不確定性很高。雖說目前金融工具（尤其是衍生金融工具）在我國企業(yè)中的運(yùn)用還不是很普遍，但其迅速發(fā)展的前景是不難預(yù)見的。既然我國的準(zhǔn)則制定起步較晚，那么，就應(yīng)將實(shí)用性與超前性相結(jié)合。因此，筆者認(rèn)為，準(zhǔn)則的適用范圍應(yīng)進(jìn)一步擴(kuò)大，以便及時(shí)披露衍生金融工具等新經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)狀況，提高企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)防范能力。同時(shí)，我國或有事項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則把壞賬準(zhǔn)備、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等都排除在或有事項(xiàng)之外，雖然國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也是如此，認(rèn)為這是資產(chǎn)賬面價(jià)值的調(diào)整，但從或有事項(xiàng)研究發(fā)展進(jìn)程來看，將這部分內(nèi)容納入或有事項(xiàng)理論研究的范疇是一種趨勢。關(guān)于或有負(fù)債。按照現(xiàn)行制度規(guī)定，各種或有負(fù)債均不正式納入會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)，只要求應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)等部分項(xiàng)目以補(bǔ)充資料方式在表外列示。
三、我國上市公司或有事項(xiàng)披露的現(xiàn)狀分析
如前所述，盡管“或有事項(xiàng)”準(zhǔn)則對我國企業(yè)或有事項(xiàng)的會(huì)計(jì)核算和相關(guān)信息披露作出了明確的規(guī)范，但也存在著明顯的不足之處，至少表現(xiàn)為以下幾點(diǎn)：
1、對或有負(fù)債的會(huì)計(jì)處理過于穩(wěn)健。由于或有事項(xiàng)的結(jié)果是否發(fā)生具有不確定性，在其會(huì)計(jì)處理過程中，總是盡可能高估負(fù)債或損失，低估可能的資產(chǎn)或利得。因此，對或有資產(chǎn)均不予確認(rèn)，一般也不披露，只有在很可能發(fā)生（即概率大于50%，但小于或等于95%）時(shí)，才在報(bào)表附注中作特別謹(jǐn)慎的披露，以防止對使用者的誤導(dǎo)。而對或有負(fù)債雖然也不予確認(rèn)，但只要是可能發(fā)生的（即概率大于5%，但小于或等于50%）均應(yīng)在附注中披露。除此之外，指南中還要求對經(jīng)常發(fā)生或?qū)ζ髽I(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果有較大影響的或有負(fù)債，即使其導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的可能性極小，也應(yīng)予以披露，這樣的規(guī)定顯得過于穩(wěn)健了。首先，從重要性原則來考慮，“可能性極小”在概率上還不到5%，屬于不重要的事項(xiàng)，如果披露，有可能產(chǎn)生誤導(dǎo)。例如，若被擔(dān)保企業(yè)的停用級別很高，幾乎可以肯定不會(huì)發(fā)生擔(dān)保損失，則披露這些可能性極小的損失會(huì)引起使用者的誤解。其次，從成本效益原則來考慮，充分披露應(yīng)是在防止增加企業(yè)信息成本的前提下，通過對使用者所需信息的調(diào)查了解，有針對性地披露。穩(wěn)健性原則雖很重要，但它并非是處理不確定性經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的唯一標(biāo)準(zhǔn)，如重要性原則、成本效益原則同樣重要。因此要保持適度穩(wěn)健，不可過于偏激或過于保守，最好將其標(biāo)準(zhǔn)量化或規(guī)范化。

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